Crónica de una auditoría aduanera

Afronte exitosamente una auditoría en materia aduanera y de comercio exterior
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 .  (Foto: IDC online)

Colaboración del Lic. Gerardo Jaramillo Vázquez, fundador y colaborador de IDC, consultor en materia aduanera y de comercio exterior, así como catedrático del ITAM y otras universidades.

En estos tiempos en que la información sobre aspectos técnicos en cualquier disciplina se ha multiplicado, y en los que el manejo de una empresa se ha complicado y sofisticado derivado de la gama de opciones y alternativas de mejora, es necesario acostumbrar al lector de documentos técnicos, ya sean económicos, políticos o jurídicos, a que se enfoque a encontrar un valor agregado en los mismos.

La materia jurídica, en este caso la fiscal, aduanera y de comercio exterior no debe ser la excepción, aportándole al lector información concreta que le sirva para tomar decisiones específicas en la administración de su negocio.

Ese valor agregado mencionado puede adoptar diversas formas, a saber:

  • interpretación de una disposición jurídica
  • integración en un solo texto de normas legales que se encuentran dispersas informando sobre sus modificaciones
  • criterios operativos específicos para la toma de decisiones
  • datos sobre el funcionamiento de una institución o sistema que por su complejidad no se entiende o no se conoce
  • cronología sobre diferentes procedimientos legales y administrativos

Por ello, se lleva a cabo un análisis sobre los aspectos básicos sobre la manera en que se efectúa una auditoría en materia aduanera y de comercio exterior, persiguiendo conjuntar en parte cada uno de los puntos enunciados anteriormente.

La fiscalización en materia de comercio exterior ha cobrado gran importancia en los últimos tiempos, debido al interés de la autoridad competente para controlar las operaciones que las empresas realizan en este rubro.

Existen varias razones por las cuales en el pasado la fiscalización al comercio exterior no se realizaba; o bien, se llevaba a cabo sin una adecuada planeación, con resultados muy pobres en términos de recaudación. Entre estas razones destacaban:

  • inserción relativamente reciente de México en el comercio internacional
  • existencia de lagunas legales que propiciaban que las revisiones fiscales no tuvieran el adecuado soporte técnico
  • desconocimiento de las disposiciones jurídicas aplicables
  • existencia de lagunas legales que propiciaban que las revisiones fiscales no tuvieran el adecuado soporte técnico
  • actitud de la autoridad privilegiando la revisión a los llamados impuestos internos

Ante esta situación, la empresa involucrada en el comercio exterior se acostumbró al hecho de que las autoridades no revisaban los intercambios comerciales internacionales y descuidó en algunos casos los mecanismos de control que es necesario desarrollar para cumplir con el marco legal vigente.

En este contexto, en los últimos años las autoridades fiscales han desarrollado una serie de programas de fi scalización en esta materia que persiguen incrementar la presencia en este rubro y la recaudación consecuente, con un cambio radical en las mismas tanto en cantidad como en calidad.

Marco jurídico

En materia de auditorías aduaneras y de comercio exterior el marco jurídico aplicable es muy amplio y complejo, por lo cual el conocimiento del mismo resulta indispensable para enfrentar con éxito un acto de tal naturaleza.

El marco básico es el que se cita enseguida:

  • Constitución General de la República
  • Ley Aduanera -LA- (normatividad aduanera)
  • Código Fiscal de la Federación (CFF) y leyes fiscales conexas (reforma importante para este tema del 28 de junio de 2006 y 1o de octubre de 2007)
  • Ley Orgánica de la Administración Pública Federal
  • Leyes especiales relacionadas con el comercio exterior
  • Ley del Servicio de Administración Tributaria
  • Ley de los Impuestos Generales de Importación y de Exportación (18 de junio del 2007)
  • Ley Federal del Procedimiento Contencioso Administrativo
  • Ley Federal de los Derechos del Contribuyente
  • Ley Orgánica de la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente
  • Reglamento Interior del Servicio de Administración Tributaria (22 de octubre del 2007)

En líneas generales, estas disposiciones establecen los derechos y obligaciones de los particulares ante una revisión por parte de autoridad, así como los requisitos que ésta debe cumplir para que sus actos sean válidos.

Destacan para efectos prácticos, los siguientes puntos derivados del marco jurídico señalado: 

  • garantías del particular (empresa)
  • facultades de la autoridad
  • aspectos documentales y tributarios a controlar en el proceso de una revisión (obligaciones de la empresa)
  • supletoriedad del CFF con respecto a la legislación aduanera
  • requisitos de fondo y forma para efectuar auditorías
  • tipo de revisión fiscal (respecto a método y tema a revisar)
  • conexidad de leyes especiales relacionadas con procesos de revisión fiscal
  • infracciones y sanciones en materia de comercio exterior
  • medios de defensa al alcance del particular
  • actualización constante de disposiciones jurídicas el que resulta de especial interés para el contribuyente es el referido a las facultades de las autoridades hacendarias. Para comprender el alcance y desarrollo de una auditoría es fundamental detallar las que en esta materia tiene la Secretaría de Hacienda y Crédito Público (SHCP).

De dichos aspectos, el que resulta de especial interés para el contribuyente es el referido a las facultades de las autoridades hacendarias. Para comprender el alcance y desarrollo de una auditoría es fundamental detallar las que en esta materia tiene la Secretaría de Hacienda y Crédito Público (SHCP).

Sobre este particular, destacan las siguientes:

  • comprobar que la importación y exportación de mercancías; exactitud de los datos contenidos en los pedimentos, declaraciones o manifestaciones; pago correcto de las contribuciones y aprovechamientos y el cumplimiento de las regulaciones y restricciones no arancelarias, se realicen conforme a lo establecido en la legislación aduanera
  • requerir de los contribuyentes, responsables solidarios y terceros, los documentos e informes sobre las mercancías de importación o exportación y, en su caso, sobre el uso que hubieran dado a las mismas
  • verificar que las mercancías por cuya importación fue concedido algún estímulo fiscal, franquicia, exención o reducción de impuestos, o se hubiera eximido del cumplimiento de una regulación o restricción no arancelaria: estén destinadas al propósito para el cual se otorgó; se encuentren en los lugares señalados al efecto y sean usados por las personas a quienes fue concedido, en los casos en que el beneficio se hubiera otorgado en razón de esos requisitos o de alguno de ellos
  • verificar durante su transporte, la legal importación o tenencia de las mercancías de procedencia extranjera
  • determinar las contribuciones y aprovechamientos omitidos por los contribuyentes o responsables solidarios
  • ejercer las atribuciones que le sean conferidos en tratados internacionales de los que México sea parte
  • practicar visitas a los contribuyentes, responsables solidarios o terceros relacionados con ellos y revisar su contabilidad, bienes o mercancías
  • embargar precautoriamente las mercancías en los casos señalados por la normatividad aduanera

Resulta importante precisar que las autoridades dependientes de la SHCP que tienen facultades en esta materia son diversas y pertenecen al órgano desconcentrado denominado SAT (Servicio de Administración Tributaria), entre las que destacan por ejemplo, la de Auditoría Fiscal, Aduanas y Grandes Contribuyentes.

Planeación de una auditoría aduanera y de comercio exterior

Cuando la autoridad fiscal-aduanera ejerce sus facultades de comprobación dispone de diversos métodos que utiliza con base en criterios de selección previamente determinados y de los cuales depende que el particular reciba o no una auditoría.

Entre los criterios fundamentales utilizados por las autoridades para programar, planear y direccionar una auditoría están:

  • giro de la empresa
  • monto de las operaciones de importación realizadas por ésta
  • suscripción a programas de fomento
  • irregularidades en el cumplimiento de otras contribuciones fiscales
  • denuncia expresa en Programas de Fiscalización

Visita domiciliaria

El primero de los métodos es la visita domiciliaria, la cual se lleva a cabo para comprobar que las empresas cumplan con las disposiciones fiscales y aduaneras y, en su caso, determinar las contribuciones omitidas o los créditos fiscales; así como para comprobar la comisión de infracciones o delitos fiscales. el hecho de constar por escrito en documento impreso o digital; señalar la autoridad que la emite; estar fundado, motivado y ostentar la firma del funcionario competente; así como lugar en donde se efectúe y personas que la realizarán.

Comprobación de gabinete

El siguiente método de revisión importante es la llamada comprobación de gabinete, en donde la autoridad solicita de los contribuyentes informes, datos, documentos o contabilidad fuera de una visita domiciliaria.

En este caso se indica a la empresa el lugar, plazo e informes que se deben proporcionar a la autoridad.

Solicitud de informes y documentos

Otro método consiste en la solicitud de informes y documentos que se realiza para planear y programar actos de fiscalización, para lo cual se considera que las autoridades no inician el ejercicio de sus facultades de comprobación, llamada comúnmente carta invitación.

Desarrollo de una auditoría

En el curso de una revisión fiscal de comercio exterior, es conveniente tener debidamente integrados los documentos que eventualmente serán solicitados por las autoridades.

Al tener disponibles, ordenados y debidamente requisitados tales documentos se cuenta con posibilidades amplias de enfrentar la auditoría con éxito. Los documentos referidos, son:

  • pedimento
  • factura
  • documento de transporte
  • certificado de origen
  • documento comprobatorio del cumplimiento de regulaciones y restricciones no arancelarias
  • cuenta aduanera de garantía, en el caso de que el producto esté sujeto a precio estimado
  • carta de encomienda al agente aduanal
  • cuentas de gastos del agente aduanal
  • manifestación de valor y hoja de cálculo para determinar el valor de la mercancía
  • información que permita la identificación, análisis y control de la mercancía

Por el lado fiscal, el contribuyente debe considerar cuidadosamente la naturaleza y alcance de los elementos del tributo aduanero (sujeto, objeto, base y tasa), a la luz de las contribuciones y aprovechamientos que serán revisados por la autoridad, los cuales son:

  • impuesto general de importación (IGI) y exportación (IGE)
  • impuesto al valor agregado
  • impuesto especial sobre producción y servicios
  • derecho de trámite aduanero
  • cuotas compensatorias
  • prevalidación electrónica de datos

Como ya se mencionó, para iniciar una auditoría aduanera y de comercio exterior se debe expedir una orden, para lo cual las autoridades deberán entregar una notificación a la empresa auditada acorde a los requisitos ya citados; en caso de no encontrarse el visitado o su representante, se dejará un citatorio para presentarse al día siguiente e iniciar el acto de fiscalización con quién se encuentre.

Durante la visita se hará una relación de los sistemas, libros, registros y demás documentación que integren la contabilidad así como revisión de inventarios físicos, en su caso, elaborando la relación correspondiente.

Cuando al efectuar la visita se descubran bienes o mercancías cuya importación o tenencia deba ser manifestada a las autoridades fiscales sin que se hubiera cumplido con la obligación respectiva, se procederá al aseguramiento de las mismas.

Los representantes del Fisco Federal se deben identificar ante el contribuyente, requiriéndole para que designe dos testigos, en caso de no ser designados, los visitadores los designarán haciendo constar esta situación.

De toda visita en el domicilio fiscal se levantará acta en la que se hará constar en forma circunstanciada los hechos u omisiones que se hubieren conocido por los visitadores.

Asimismo, se levantarán acta parcial de inicio, actas parciales o complementarias en las que se hagan constar hechos, omisiones o circunstancias de carácter concreto, de los que se tenga conocimiento en el desarrollo de una visita.

En la última acta parcial se hará mención de tal circunstancia, y entre ésta y el acta final deberán transcurrir, cuando menos 20 días, durante los cuales el contribuyente podrá presentar los documentos, libros o registros que desvirtúen los hechos u omisiones, así como optar por corregir su situación fiscal.

Posteriormente, se expedirá el acta final, considerando que las actas parciales forman parte integrante de ésta.

Las autoridades fiscales-aduaneras que al ejercer sus facultades de comprobación conozcan de hechos u omisiones que entrañen incumplimiento de las disposiciones fiscales, determinarán las contribuciones omitidas mediante resolución que se notificará personalmente al contribuyente, dentro de un plazo máximo de seis meses contado a partir de la fecha en que se levante el acta final de la visita.

En la resolución se determinará un crédito fiscal a cargo del contribuyente (ingreso que tiene derecho a percibir el Estado que proviene de contribuciones, aprovechamientos o accesorios).

Ante tal circunstancia, el contribuyente tendrá la opción del pago o la de intentar medios de impugnación, que en anteriores ocasiones se han analizado en IDC.

Aspectos básicos a considerar por el contribuyente

Desde luego, de la lectura del artículo surgen una serie de preguntas que tradicionalmente producen confusión en los que van a ser receptores de los actos de fiscalización referidos, por lo que enseguida se presentan los siguientes cuestionamientos fundamentales que pretenden abarcar las inquietudes más comunes al respecto, a sabiendas de que existen algunas más.

¿Tiempo de que disponen las autoridades aduaneras para ejercer sus facultades?

Las facultades de las autoridades fiscales se extinguen en el plazo de cinco años, contados a partir de que se presentó la declaración correspondiente a una contribución que no se calcule por ejercicios (IGI en pedimento); plazo que podrá ampliarse hasta por diez años cuando se presenten irregularidades fiscales (no se lleve contabilidad adecuadamente o no se presenten declaraciones de impuestos internos, etc.).

No se ignora que hay quienes piensan que tales facultades en materia aduanera se ejercen "en todo tiempo" de acuerdo con el artículo 146 de la LA; sin embargo, el espíritu de esa norma no es el de ampliar para siempre tales atribuciones, sino que atiende a implicaciones fiscales colaterales tales como depreciación y deducibilidad pero sin implicación en cuanto al acto de fiscalización en materia aduanera.

¿Cuánto duran las auditorías aduaneras y de comercio exterior?

Las autoridades fiscales deberán concluir la auditoría dentro de un plazo máximo de 12 meses, contado a partir de que se notifique al contribuyente el inicio de facultades de comprobación, salvo que se trate de auditorías de valor u origen, en cuyo caso el plazo será de dos años.

¿Quién debe conservar la documentación aduanera dentro de la empresa para enfrentar las auditorías de comercio exterior?

Se recomienda que el original de los documentos los conserve el área de finanzas o contabilidad, teniendo siempre una copia de los mismos el área de tráfico, compras o logística.

Dentro del SAT, ¿quiénes pueden realizar auditorías aduaneras y de comercio exterior?

Acorde al Reglamento Interior del SAT, son las siguientes autoridades:

  • Administración General de Aduanas
  • Administración General de Auditoría Fiscal Federall
  • Administración General de Grandes Contribuyentes

¿Cuáles son las principales consecuencias para la empresa en el caso de que la autoridad detecte irregularidades de una auditoría?

Como en cualquier actividad económica que se realiza, existen las consecuencias jurídicas cuando una operación comercial internacional no se ha efectuado con apego a derecho.

En materia aduanera y de comercio exterior, tales consecuencias son conocidas como sanciones aplicables por conductas tipificadas como infracciones.

Las infracciones más recurrentes cometidas y detectadas en una revisión fiscal son:

  • omisión del pago total o parcial de los impuestos al comercio exterior y, en su caso, de las cuotas compensatorias que deban cubrirse
  • incumplimiento de regulaciones y restricciones no arancelarias
  • imposibilidad de acreditar la legal estancia o tenencia de las mercancías en el país
  • destinar las mercancías por cuya importación fue concedida alguna franquicia, exención o reducción de contribuciones a una finalidad distinta a la que determinó su otorgamiento
  • exceder el plazo concedido para el retorno de las mercancías importadas temporalmente
  • omisión en la presentación de documentos que amparen las mercancías importadas o exportadas

Comentarios finales

Derivado de lo ya expuesto y a manera de resumen aplicable al tema de las auditorías en materia de comercio exterior, se pueden plasmar los siguientes puntos:

  • en una operación de comercio exterior es más prudente adoptar una posición preventiva que una correctiva
  • existen giros industriales y comerciales considerados de riesgo para recibir una auditoría de comercio exterior
  • las autoridades aduaneras han incrementado sus acciones de fiscalización, aunque infortunadamente aún con criterios discrecionales
  • se ha pretendido al menos de dotar al contribuyente visitado de mayor seguridad jurídica al hacerle entrega de documentos tales como: la Carta de los derechos del contribuyente y el volante del programa anticorrupción en auditorías fiscales
  • adicionalmente, como es sabido, existen otros métodos de fiscalización en estas materias tales como el Procedimiento Administrativo en Materia Aduanera y el correspondiente a omisión de contribuciones, la Glosa y la verificación de mercancías en transporte.