Colaboración del Licenciado Mario Becerril Hernández, Abogado en materia de litigio fiscal, especialista en materia aduanera y quien promueve los medios de impugnación para la defensa legal de las empresas.
Preámbulo
En la Ley Aduanera (LA), únicamente el artículo 155, regula lo relativo a visitas domiciliarias en materia de comercio exterior y se encuentra propiamente dirigido a la tramitación del Procedimiento Administrativo en Materia Aduanera (PAMA), al señalar lo siguiente:
“Artículo 155.- Si durante la práctica de una visita domiciliaria se encuentra mercancía extranjera cuya legal estancia en el país no se acredite, los visitadores procederán a efectuar el embargo precautorio en los casos previstos en el artículo 151 y cumpliendo con las formalidades a que se refiere el artículo 150 de esta Ley. El acta de embargo, en estos casos, hará las veces de acta final en la parte de la visita que se relaciona con los impuestos al comercio exterior y las cuotas compensatorias de las mercancías embargadas. En este supuesto, el visitado contará con un plazo de 10 días para acreditar la legal estancia en el país de las mercancías embargadas y ofrecerá las pruebas dentro de este plazo. El ofrecimiento, desahogo y valoración de las pruebas se hará de conformidad con los artículos 123 y 130 del Código Fiscal de la Federación. Desahogadas las pruebas se dictará la resolución determinando, en su caso, las contribuciones y cuotas compensatorias omitidas e imponiendo las sanciones que procedan, en un plazo que no excederá de cuatro meses a partir de la fecha en que se efectúa el embargo.
En los casos de visita domiciliaria, no serán aplicables las disposiciones de los artículos 152 y 153 de esta Ley.”
Formalidades, requisitos y obligaciones
En razón de lo anterior, las formalidades, requisitos y obligaciones a cumplir tanto por la autoridad aduanera como por los importadores en una visita domiciliaria de comercio exterior, están regulados en los artículos 42 y siguientes del Código Fiscal de la Federación (CFF), de aplicación supletoria a la LA, de conformidad con lo dispuesto en su artículo 1o.
Visita en el domicilio fiscal
En aras de la seguridad jurídica del contribuyente y de una interpretación armónica de los artículos 42 al 49 del CFF, las visitas domiciliarias de comercio exterior tendrían que iniciarse en todos los casos en el domicilio fiscal del importador, y en el supuesto de contar con bodegas o sucursales de su propiedad (dadas de alta como tales ante el RFC) en donde tenga mercancía de procedencia extranjera, de considerarlo necesario, los visitadores podrán notificarle al particular una ampliación de la visita domiciliaria dirigida a las referidas bodegas o sucursales, pero en ningún momento la visita podría iniciarse en ellas, dado que no son propiamente el domicilio fiscal.
Lo anterior es así, porque conforme a las normas aludidas es obligación del contribuyente conservar su contabilidad en el domicilio fiscal, por lo que de iniciarse directamente la visita en una bodega o sucursal se le dejaría en total estado de indefensión al no tener la documentación requerida para acreditar el cumplimiento de una determinada obligación de comercio exterior, al estar aquélla, como ya se dijo, en el domicilio fiscal.
El acta parcial de inicio de una visita domiciliaria de comercio exterior, es el primer documento oficial de la misma que los visitadores redactarán en el domicilio fiscal del visitado y le darán a conocer. En el mismo deberán señalarse todos los hechos y circunstancias que se presenten en el inicio de la visita domiciliaria, lo que tiene su fundamento legal en el artículo 46 del CFF, al señalar lo siguiente:
“Artículo 46. La visita en el domicilio fiscal se desarrollará conforme a las siguientes reglas:
I. De toda visita en el domicilio fiscal se levantará acta en la que se harán constar en forma circunstanciada los hechos u omisiones que se hubieran conocido por los visitadores. Los hechos u omisiones consignados por los visitadores en las actas hacen prueba de la existencia de tales hechos o de las omisiones encontradas, para efectos de cualquiera de las contribuciones a cargo del visitado en el período revisado.…
IV. Con las mismas formalidades a que se refieren las fracciones anteriores se podrán levantar actas parciales o complementarias en las que se hagan constar hechos, omisiones o circunstancias de carácter concreto, de los que se tenga conocimiento en el desarrollo de una visita.
Cuando en el desarrollo de una visita las autoridades fiscales conozcan hechos u omisiones que puedan entrañar incumplimiento de las disposiciones fiscales, los consignarán en forma circunstanciada en actas parciales.”
En tal sentido, en el acta parcial de inicio de la visita domiciliaria de comercio exterior se deberán asentar los hechos siguientes, los cuales se plasman en un documento oficial girado en un PAMA, mismo que se presenta al final.
Citatorio
En el acta parcial de inicio se deberá señalar si al presentarse los visitadores al domicilio fiscal se encontraba el representante legal de la empresa, o en caso contrario, si dejaron citatorio en el mismo para que el representante legal los esperara al día siguiente a una hora determinada y si al día siguiente se encontró o no.
Debe recordarse que una vez notificado el citatorio por parte de los visitadores en el domicilio fiscal, en el supuesto de que el representante legal no se encontrara presente al día siguiente a la hora señalada en el mismo, se podrá iniciar la visita domiciliaria de comercio exterior con cualquier persona que se encuentre, razón por la cual resulta recomendable que esté presente el representante legal de la empresa para atender la visita domiciliaria.
Identificación de los visitadores
Deberá señalarse en dicha acta que los visitadores se identificaron correctamente ante el representante legal de la empresa.
La identificación deberá realizarse a través de una constancia de identificación de cada uno de los visitadores que van a intervenir en la diligencia, tal constancia no es una credencial del SAT, sino un oficio con la debida fundamentación legal, facultando al servidor público a llevar a cabo la visita domiciliaria, con su foto y firma, y firmado por el servidor público competente para ordenar la realización de la visita domiciliaria de comercio exterior y con una vigencia específica que normalmente es de seis meses, por lo cual es conveniente cerciorarse que la constancia señalada sea auténtica y esté vigente.
Autoridad Competente
En el acta parcial de inicio deberá señalarse la autoridad competente que está llevando a cabo la visita domiciliaria, actualmente únicamente tienen competencia la Administración General de Auditoría Fiscal Federal y sus Administraciones Locales y la Administración General de Grandes Contribuyentes y sus Administraciones Locales.
La Administración General de Aduanas (AGA) y sus aduanas dejaron de ser competentes para realizar visitas domiciliarias de comercio exterior, en razón de la publicación en el DOF, el día 22 de octubre de 2007 del Reglamento Interior del Servicio de Administración Tributaria.
También debe tenerse presente que determinados Estados de la República Mexicana han firmado convenios de colaboración administrativa con la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, que les facultan para realizar visitas domiciliarias de comercio exterior, por lo que podrá darse el caso de que se reciban estas visitas domiciliarias por parte del personal de las Secretarías de Finanzas de los Estados firmantes.
Designación de Testigos
Como toda visita domiciliaria, también en el acta parcial de inicio deberá señalarse la designación de dos testigos por parte del representante legal de la empresa que deben actuar como tales durante el desarrollo de toda la visita domiciliaria.
Recorrido por las instalaciones de la empresa
Conforme lo dispuesto en el primer párrafo del artículo 45 del CFF, en toda visita domiciliaria de comercio exterior, los importadores tendrán la obligación de permitir que los visitadores realicen un recorrido por las instalaciones de la empresa, con el objeto de revisar la existencia física de mercancía de procedencia extranjera, lo cual deberá señalarse en el acta parcial de inicio.
Presencia física de mercancía extranjera
En el supuesto de que los visitadores encuentren mercancía de procedencia extranjera en las instalaciones de la empresa, deberán señalar en el acta parcial de inicio el inventario de la referida mercancía y su clasificación arancelaria.
Solicitud de documentación
Los visitadores le solicitarán al representante legal de la empresa que les acredite con la documentación correspondiente la legal estancia o tenencia de las mercancías de procedencia extranjera en territorio nacional, situación que igualmente deberá señalarse en el acta parcial de inicio, lo anterior de conformidad con lo dispuesto en el artículo 146 de la LA que a la letra establece lo siguiente:
“Artículo 146.- La tenencia, transporte o manejo de mercancías de procedencia extranjera, a excepción de las de uso personal, deberá ampararse en todo tiempo, con cualquiera de los siguientes documentos:
I. Documentación aduanera que acredite su legal importación.
Tratándose de la enajenación de vehículos importados en definitiva, el importador deberá entregar el pedimento de importación al adquirente. En enajenaciones posteriores, el adquirente deberá exigir dicho pedimento y conservarlo para acreditar la legal estancia del vehículo en el país.
II. Nota de venta expedida por autoridad fiscal federal o institución autorizada por ésta, o la documentación que acredite la entrega de las mercancías por parte de la Secretaría.
III. Factura expedida por empresario establecido e inscrito en el Registro Federal de Contribuyentes, la cual deberá reunir los requisitos que señale el Código Fiscal de la Federación.”
En razón de lo anterior, el importador no tendrá plazo alguno para presentar la documentación correspondiente, sino la obligación de presentarla en el mismo día que los visitadores se la requieran, ello conforme lo dispuesto en el precepto anterior y el artículo 53 del CFF.
Maquinaria y Equipo de procedencia extranjera
Es práctica normal en algunas empresas, que si la maquinaria y equipo o cualquier otra mercancía de procedencia extranjera que se encuentre físicamente en la compañía, fue importada hace más de cinco años, la documentación que acredita su legal estancia o tenencia es enviada al archivo muerto o destruida, considerando que han caducado las facultades de comprobación de la autoridad aduanera y no podrá volver a revisar la operación referida.
Lo que resulta incorrecto en tanto que en todo momento que se tenga físicamente en la empresa mercancía extranjera, por disposición del artículo 146 de la LA, deberá acreditarse con la documentación señalada en el mismo, su legal estancia o tenencia en territorio nacional, inclusive si han transcurrido más de cinco, 10 o más años de la referida importación.
De no contarse con la documentación referida, las autoridades aduaneras en el ejercicio de sus facultades de comprobación, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 146 de la LA podrán exigir a la empresa que acredite mediante la documentación idónea dichas circunstancias y de no hacerlo, procederán al embargo precautorio de la mercancía e iniciarán el PAMA, asimismo, emitirán la resolución correspondiente determinando créditos fiscales y estableciendo que la mercancía referida pasa a propiedad del fisco federal, situación que en forma normal la autoridad lleva a cabo en forma constante.
Esta situación no implica que respecto de esa mercancía no hubieran caducado las facultades de las autoridades aduaneras (respecto a la caducidad de facultades como se sabe, la autoridad tendrá como regla general cinco años para revisar operaciones de comercio exterior, contados a partir del día siguiente de la fecha del sello del banco en el pedimento), pues únicamente implica que no se tiene el documento idóneo como medio de prueba que acredite a la autoridad que la mercancía fue importada legalmente hace más de cinco, diez o más años y que por tal razón ya han caducado sus facultades de comprobación.
Al respecto, para todas aquellas empresas que se encuentren en el supuesto de tener activo fijo de procedencia extranjera sin la documentación correspondiente para acreditar su legal estancia o tenencia, se podría considerar como solución al problema lo siguiente:
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solicitar de conformidad con la regla 1.8 de las Reglas de Carácter General en Materia de Comercio Exterior (RCGCE) para 2008, ante la AGA la expedición de la copia certificada del pedimento correspondiente y sus anexos, a través de los cuales se hubiera realizado la importación de la maquinaria y equipo
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de no ser viable lo anterior, se podrá regularizar legalmente la maquinaria y equipo cumpliendo con los requisitos establecidos en la regla 1.5.4. de las RCGCE 2008, regla que resulta muy útil para resolver el supuesto referido, inclusive cuando se hubieran iniciado las facultades de comprobación de las autoridades aduaneras e iniciado el PAMA, o si se hubiera llevado a cabo el embargo precautorio de la mercancía señalada
Presentación de la documentación
En el acta parcial de inicio deberá señalarse la documentación que presenta el representante legal de la empresa y si con ella se acredita o no la legal estancia o tenencia de la mercancía extranjera en territorio nacional.
Acreditamiento de la legal estancia o tenencia
En el supuesto de que la documentación presentada acredite plenamente la legal estancia o tenencia de la mercancía en el país, los visitadores asentarán tal situación en el acta parcial de inicio y la cerrarán, pudiendo continuar con la visita domiciliaria en otro día para realizar la revisión documental de las demás operaciones de comercio exterior, respecto de las cuales no exista la presencia física de mercancía de procedencia extranjera, pero que amparen operaciones de comercio exterior.
En el caso de que no acredite plenamente la legal estancia o tenencia de la mercancía y se dé alguno de los supuestos establecidos en el artículo 151 de la LA, procederá el embargo precautorio de la mismo y el inicio del PAMA (el cual se ha analizado en una colaboración anterior), situación que dará la posibilidad de establecer los medios de impugnación (recurso de revocación o juicio contencioso administrativo) contra la resolución que derive del referido procedimiento administrativo.
Tanto el embargo precautorio de la mercancía como el inicio del PAMA, deberán señalarse expresamente en el acta parcial de inicio de la visita domiciliaria de comercio exterior, en este supuesto, refiere el artículo 155 de la LA, que el acta parcial de inicio hará las veces del acta final de la visita domiciliaria para efectos de los impuestos al comercio exterior y cuotas compensatorias.
En este caso, los visitadores deberán concluir la visita domiciliaria con ese acto, pues se estará levantando el acta final de la visita domiciliaria para efectos de los impuestos al comercio exterior y cuotas compensatorias; por lo que en caso de existir documentación de operaciones de comercio exterior no vinculada a presencia física de mercancía extranjera en la empresa, para proceder a su revisión, la autoridad aduanera deberá emitir una nueva orden de visita domiciliaria e iniciar una nueva visita para continuar con su revisión, siempre que compruebe hechos diferentes a los ya revisados, de conformidad con lo dispuesto en el último párrafo del artículo 46 del CFF y 19 la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente.
Acciones que la autoridad aduanera normalmente no realiza, pues si levantaron el acta parcial de inicio, asentando el embargo precautorio de la mercancía y el inicio del PAMA, normalmente lo que hacen los visitadores, es continuar con la misma visita domiciliaria, para realizar la revisión de la documentación no vinculada a presencia física de mercancías que falta por revisar, lo que a fin de cuentas, dará como resultado dos actas finales de una misma visita domiciliaria, una derivada del embargo precautorio e inicio de PAMA y otra derivada de la revisión de la documentación que ampara operaciones de comercio exterior no vinculada a presencia física de mercancía extranjera en la empresa.
Tal situación dará como resultado la clara ilegalidad de la segunda acta final de la visita domiciliaria, así como de las irregularidades en ella asentadas, lo que nos garantizará un rotundo éxito en la impugnación de la misma a través del recurso de revocación o del juicio contencioso administrativo.
Como se ha analizado, en una visita domiciliaria en materia de comercio exterior, por su misma naturaleza, se van a tener dos tipos de documentación a revisar por parte de los visitadores, con la aplicación de diferentes disposiciones legales y efectos jurídicos, esto es documentación que ampara operaciones de comercio exterior:
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vinculada a presencia física de mercancía extranjera en la empresa
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no vinculada a presencia física de mercancía extranjera en la empresa
