IVA en operaciones de comercio exterior

Esquema actual en el tratamiento fiscal en las operaciones de importación y exportación sujetas al IVA según régimen aduanero
 .  (Foto: IDC online)

Desde 1990 a la fecha, la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA) ha tenido una serie de modificaciones trascendentales que han influido en las operaciones de comercio exterior de las empresas en México, sobre todo de aquéllas consideradas de fomento a las exportaciones, por lo cual resulta necesario conocer el estado actual en que se encuentran.

 

La LIVA, establece en su artículo primero que están obligadas al pago de dicho impuesto, las personas físicas y morales que en territorio nacional realicen los actos y actividades, entre otros:

  • enajenen bienes (fracción I), o 
  • importen bienes (fracción IV).

Enajenación de bienes

De conformidad con los artículos 1o y 8o de la LIVA, están obligadas al pago de dicho impuesto, las personas físicas y morales que enajenen bienes en territorio nacional, a las tasas del 15% y 10% (sólo para franja o región fronteriza).

Independientemente de la residencia de los enajenantes, se entenderá que la enajenación se efectúa en territorio nacional cuando en México: se encuentre el bien al efectuarse el envío al adquirente y no habiendo envío, en el país se realiza la entrega física de la mercancía (artículo 10 de la LIVA).

Exención

Las enajenaciones entre residentes en el extranjero a empresas Pitex, Maquiladoras, Ecex, o industria automotriz terminal o manufacturera de vehículos de autotransporte o de autopartes para su introducción a depósito fiscal (industria automotriz, manufacturera o autopartes) estarán exentas del pago del IVA de conformidad con el artículo 9o, fracción IX de la LIVA.

Traslado y retención

El artículo 1o-A, fracción IV de la LIVA establece que los proveedores nacionales que enajenen mercancías a las Pitex, Maquiladoras, Ecex, o industria automotriz, manufacturera o autopartes —siempre que dichos bienes se encuentren registrados en el programa de la Pitex—, deberán trasladar el IVA correspondiente (15% ó 10% —región fronteriza—, según sea el caso), con su respectiva retención por parte de la empresa adquirente.

Al respecto, y con fundamento en el artículo Trigésimo Cuarto publicado el pasado 15 de agosto de 2006 en laPrimera Resolución de modificaciones a las Reglas de Carácter General en Materia de Comercio Exterior para 2006 (RCGCE 2006), se ha llegado a señalar que la figura de la retención queda eliminada, ello al señalarse que mientras no se publique el programa de proveedor nacional, no se estará obligado a retener el IVA por los adquirentes. Al respecto en opinión de IDC:

  • las leyes son de aplicación estricta y por otra parte, por jerarquía de leyes las reglas de carácter general no pueden estar más allá de la Ley de la materia —artículos 5o y 33, fracción I, inciso g) del Código Fiscal de la Federación—, y
  • la figura de la retención del IVA en las operaciones de comercio exterior fue creada desde 2003 con el objeto de otorgar beneficios financieros (acreditarse el impuesto aun sin enterarlo, siempre que realicen exportaciones u operaciones en los mismos términos e inclusive poder solicitar la devolución inmediata cuando tuviesen saldos a favor) a dichas empresas, no a los proveedores nacionales, en sustitución de la tasa del 0% del IVA a través de operaciones virtuales que les fue eliminada en aquel entonces.

Conforme a lo anterior y en el entendido de que la LIVA es de aplicación estricta, las empresas con programas de fomento deberán seguir reteniendo el IVA según lo establece la misma, y en el caso de que la no retención señalada en el Artículo Trigésimo Cuarto de las reglas les sea favorable, entonces podrá optar por tomar el beneficio.

Importación de bienes

De conformidad con el artículo 1o, fracción IV de la LIVA, quienes importen mercancías bajo el régimen definitivo (introducción de bienes para permanecer en el país por tiempo indefinido), están obligados a pagar el IVA correspondiente, el cual se determinará en el pedimento de importación y pagará en la aduana conjuntamente con las demás contribuciones al comercio exterior.

Exención

Se estará exento del pago del IVA, por la importación temporal de mercancías, en las cuales se incluyen las realizadas por las empresas Pitex y Maquiladoras, así como los retornos de las exportaciones temporales (artículo 25, fracción I de la LIVA).

También estarán exentas de dicho pago, las mercancías por las cuales no se esté sujeto al pago del impuesto por la enajenación en territorio nacional, conforme al artículo 25, fracción III; o bien, los señalados en el artículo 2o-A, de la LIVA.

Anexo 27

El Anexo 27 “Fracciones arancelarias que identifican las merancías por cuya importación no se está obligado al pago del IVA”, publicado en las RCGCE 2006 del pasado 21 de agosto (el cual data desde 2003), ha generado confusión respecto de las mercancías exentas del pago del IVA, por lo cual resulta conveniente comentar que dicho Anexo es meramente indicativo, pues para determinar la tasa del IVA a la importación de mercancías, deberá considerarse lo que marca la ley de la materia (artículos 2o-A, 9 y 25 de la LIVA). Este criterio ha sido confirmado por la Administración Central de Regulación del Despacho Aduanero, de la Administración General de Aduanas.

Retorno de exportación definitiva

Los retornos de exportaciones definitivas, son considerados como importaciones definitivas, y por ende se debe cubrir el pago del IVA, conforme a lo señalado en los artículos 25 de la LIVA y 35 de su Reglamento.

Exportación modalidad de enajenación

En el caso de exportación, en el artículo 29 de la LIVA se dispone que las empresas residentes en el país calcularán el impuesto aplicando la tasa del 0% del IVA al valor de la enajenación, cuando se exporte, para ello deberán tener el carácter de defi ni-tivo conforme a la Ley Aduanera –LA–.

En este caso en la LA, se da la naturaleza de exportación definitiva a:

  • la salida de mercancías del territorio nacional para permanecer en el extranjero por tiempo indefinido –conocidas comúnmente como las exportaciones directas– (artículo 104),
  • la enajenación de residentes nacionales a empresas Pitex, Maquiladoras o Ecex, a través de constancias de exportación (penúltimo párrafo del artículo 108), este tipo de operaciones resultan inoperantes debido a que desaparecieron las constancias de exportación en 2001, y
  • la transferencia de mercancías importadas temporalmente entre empresas Pitex o Maquiladoras, mediante la presentación de pedimentos de exportación virtual y de importación temporal virtual (artículo 112).

Operaciones virtuales de exportación

No obstante, a través de las reglas 5.2.5. y 5.2.6. de las RCGCE 2006, para efectos del IVA, las autoridades aduaneras han dado la naturaleza de exportación a diversas enajenaciones de mercancías, cuya entrega se realiza en territorio nacional (operaciones virtuales de exportación) en las cuales se involucra a empresas con programas de fomento a las exportaciones y a residentes en el extranjero.

Estructura del IVA

Por la importancia de dichas operaciones, enseguida se ilustra el esquema del IVA en las enajenaciones realizadas en forma directa o virtual en territorio nacional por las empresas Pitex, Maquiladoras, Ecex, o de la industria automotriz, manufacturera o autopartes, así como los requisitos a cumplir de cada una de las partes.

Tabla descriptiva: 

Fundamento Legal Tasa del IVA Naturaleza de las Mercancías Tipo de Operación Requisitos
Artículo 9o, Fracción IX de la LIVA y regla 5.2.5.
RCGCE 2006  

Exento

 

Importadas temporalmente por pitex o maquiladoras   Enajenación entre residentes en el extranjero con entrega material en territorio nacional a pitex, maquiladoras o industria automotriz, manufacturera o autopartes   Quien transfiere
  • expedir factura, y
  • tramitar el pedimento de retorno o exportación virtual a más tardar el día siguiente a aquél en que se hubiera tramitado el de importación temporal

Quien adquiere
entregar copia del documento oficial que los acredita como tal, y tramitar el pedimento de importación temporal o de introducción a depósito fiscal, según sea el caso, a más tardar el día que se efectúe la transferencia

Sectores textil y confección
Tratándose de mercancías de los sectores textil y confección clasificados en los capítulos 50 a 63 de la TGIE, los pedimentos deberán tramitarse dentro de la circunscripción donde se encuentre cada una de las partes

Artículo 9o, Fracción IX de la LIVA y regla 5.2.5. RCGCE 2006  

Exento

 

Importadas temporalmente por pitex o maquiladoras   Enajenación de residentes en el extranjero con entrega material en territorio nacional a pitex, maquiladoras o industria automotriz, manufacturera o autopartes, e inclusive a las Ecex  
Artículo 9o, Fracción IX de la LIVA y regla 5.2.5. RCGCE 2006   Exento   Importadas temporalmente por pitex o maquiladoras   Enajenación de Pitex o Maquiladoras a Residentes en el extranjero con entrega material en territorio nacional a Pitex, Maquiladoras o industria automotriz, manufacturera o autopartes  
Artículo 29, fracción I de la LIVA Tasa 0% Nacionales o nacionalizadas Enajenación de empresa nacional a residentes en el extranjero (artículo 104 de la LA)
  • Sujetarse a las disposiciones referentes al régimen de exportación definitiva, y
  • contar con el pedimento de exportación definitiva
Artículo 29, fracción I de la LIVA   Tasa 0%   Importadas temporalmente
 
Transferencias de empresas pitex y maquiladoras a pitex o maquiladoras (Artículo 112 de la LA)   Quien transfiere
  • expedir factura, y
  • tramitar el pedimento de retorno o exportación virtual

Quien adquiere

  • entregar copia del documento oficial que lo acredita como tal, y
  • tramitar el pedimento de importación temporal
Regla 5.2.6. de las RCGCE 2006 Tasa 0% Importadas temporalmente Transferencias incluso por enajenación de empresas Pitex y Maquiladoras a Pitex, Maquiladoras o Ecex Quien transfiere
  • expedir factura,
  • tramitar el pedimento de retorno o exportación virtual a más tardar el día siguiente a aquél en que se hubiera
    tramitado el de importación temporal

Quien adquiere

  • entregar copia del documento oficial que los acredita como tal, y
  • tramitar el pedimento de importación temporal o de introducción a depósito fiscal, según sea el caso, a
    más tardar el día que se efectúe la transferencia

Sectores textil y confección
Tratándose de mercancías de los sectores textil y confección clasificados en los capítulos 50 a 63 de la TGIE, los pedimentos deberán tramitarse dentro de la circunscripción donde se encuentre cada una de las partes

5.2.6. de las RCGCE 2006 Tasa 0% Nacionales o nacionalizadas Enajenación de proveedores nacionales a residentes en el extranjero, con entrega material en territorio nacional a Pitex, Maquiladoras o industria automotriz, manufacturera o autopartes
Regla 5.2.6. de las RCGCE 2006 Tasa 0% Extranjeras Enajenación por personas autorizadas para destinar mercancías a depósito fiscalizado estratégico a Maquiladoras, Pitex o industria automotriz, manufacturera o autopartes
Artículo 1o-A, Fracción IV de la LIVA   IVA (15% o 10%, según se trate) y retención   Nacionales o nacionalizadas   Enajenación por proveedores nacionales a Maquiladoras, Pitex, Ecex, o industria automotriz, manufacturera o autopartes   Quien enajena
  • entregar factura requisitada (desglose del IVA y retención, leyenda del impuesto retenido, anotar
    el numero de oficio de autorización de la empresas adquirentes) y

Quien adquiere

  • entregar copia del documento oficial que lo acredita como tal,
  • entrega la constancia de retención, e
  • informar mensualmente de las operaciones realizadas con retención
 

Cuando el pedimento de retorno o exportación virtual de las mercancías no se tramite en el plazo señalado, se podrá presentar ante la aduana dentro del mes siguiente a aquél en que se hubiera tramitado el pedimento de importación temporal o de introducción a depósito fiscal, y se deberá pagar la multa de $1,145.00 a $1,717.00 (artículo 183, fracción II de la LA) por presentación extemporánea.

Consideraciones finales

Aun cuando el agente o apoderado aduanal son las personas encargadas de determinar el IVA en la importación definitiva o temporal de las mercancías y pagarlo (excepto en las temporales), es importante que los contribuyentes identifiquen la tasa a cubrir para evitar pagos innecesarios, que si bien, podrían recuperarlos como pagos de lo indebido (previa rectificación del pedimento), podrían afectar en la liquidez de la empresa.

En el caso de exportación virtual, la identificación de la operación podría evitar el incremento de la carga tributaria que pudiese repercutir en los precios de exportación de los bienes.

Finalmente, se reitera que en la retención a que se refiere la fracción IV, del artículo 1o-A de la LIVA, podría suceder que a algunas empresas Pitex o Maquiladoras les convenga no retener y aplicar lo que dice la regla como un beneficio; pero en caso contrario, sería conveniente que tanto los adquirentes como los enajenantes, comenten lo que implicaría seguir reteniendo el IVA y tomar las medidas comerciales más convenientes, una para no descapitalizarse al tener que cubrir el IVA y la otra para no perder un cliente más.