Presunción y ficción en materia fiscal

Las ficciones son conceptos elaborados por el legislador, tanto por la jurisprudencia, como por la doctrina, a través de las cuales se establecen como verdad algo que está en pugna con la realidad, con el objeto de obtener determinadas consecuencias de derecho que de otra manera no sería posible conseguir.

Esta palabra en su origen etimológico proviene del latín fictio-onis que significa “acción y efecto de fingir; invención, cosa fingida”. Por su parte, la expresión “fingir” viene del latín fingere que significa “dar a entender lo que no es cierto; dar existencia ideal a lo que realmente no la tiene, simular, aparentar”.

 En relación con la presunción su significado etimológico de acuerdo con el diccionario de la Real Academia Española, proviene del latín praesumptio -onis, que significa “acción y efecto de presumir”; presunción, deriva del verbo praesumo, que quiere decir “tomar antes”, “presumir” deriva del latín praesumere, referido a “sospechar, juzgar o conjeturar una cosa por tener indicios o señales para ello”.

Ahora bien, su inclusión en el ámbito tributario genera una serie de problemáticas y dudas para los contribuyentes que pueden verse afectados por la actuación de la autoridad hacendaria con base en presunciones, tal es el caso de las operaciones inexistentes con fundamento en el artículo 69-B del CFF.

En seguida, la Dra. Beatriz Maya, Contralora de GINgroup, explica la diferencia entre las acepciones descritas, la óptica desde la que se deben ver, una breve crónica de las actuaciones que el fisco federal ha implementado en ese tópico y cómo impacta esto a los pagadores de impuestos. 

Diferencia

La discrepancia entre presunciones y ficciones está dada, en lo esencial, por el valor de verdad de la proposición asumida, o mejor aún, por nuestro conocimiento del valor de verdad de la proposición asumida”, las primeras, por un lado, pueden verse como mandatos legislativos en virtud de los cuales se ordena tener por establecido un hecho (en general, si la ocurrencia de otro hecho, indicador del primero, hubiese sido comprobada suficientemente), son con mayor rigor, normas que imponen el deber de usar una proposición como premisa del razonamiento decisorio (siempre que otra proposición se encuentre debidamente probada).¹

El conocimiento de estos dos conceptos utilizados en la ciencia jurídica hace reflexionar sobre su  importancia dentro del sistema, la relevancia que pueden tener en materia impositiva, económica, social y penal.

Dicha realidad se observa de distinta manera, a saber:

Punto de vista	Comentario
Económico y recaudatorio, a través de la Hacienda Pública	Las presunciones fiscales son normas de indudable interés para los contribuyentes, tanto por los efectos monetarios, el impacto en su imagen pública, la fe pública en la impartición de justicia, el Estado de Derecho, y las relaciones vinculantes entre administradores y pagadores de impuestos
Jurisdiccional	Con los medios de defensa promovidos por los afectados. Por ejemplo, aquellos cuyos datos son publicados en el portal del fisco presumiendo que efectuaron operaciones inexistentes

Problemáticas

Una serie de inconvenientes se detectan con la instauración de las presunciones en un sistema fiscal, generando varias dudas, entre ellas:

• cuál es su importancia
• qué manejo se les debe dar en relación con su tipología
• cuáles son sus características (necesidad, utilidad, o funcionabilidad), y
• qué significan

La claridad en la respuesta a esas interrogantes es indispensable, pues como señala Rosemberg: “En ninguna otra parte existe tal confusión entre el lenguaje y los conceptos como en la doctrina relativa a las presunciones”.

Esto coloca al contribuyente en una situación difícil al momento de desvirtuar la presunción determinada en términos del artículo 69-B del CFF, y ofrecer pruebas contundentes, además se complica debido a que la legislación fiscal al carecer de importancia cualitativa, da una solución en algunos casos injusta, y en beneficio de uno de los sujetos de la relación jurídico-tributaria, es decir, desequilibrada en proporción al derecho, a pesar de ceñirse a la ley.

En atención al principio de legalidad, según Gabino Fraga, afirma que la función administrativa se desarrolla sometida a esta directriz en dos sentidos:

• material, obliga a la administración a fundar sus decisiones individuales en una norma abstracta e impersonal, y
• formal, exige que la norma citada sea expresada por el poder legislativo²

Por su parte el Dr. Sinuhé Reyes Sánchez refiere: “el principio de legalidad obliga a la actividad estatal a no limitar la libertad natural del hombre, salvo que se tenga que salvaguardar el interés público”, así se sustenta el principio consistente en que “los individuos pueden hacer todo lo que no les esté prohibido, en tanto la autoridad, solo puede hacer lo que le esté expresamente permitido”.³

Bajo ese contexto y retomando el tema de la presuntiva de operaciones inexistentes, en la cual se prevé que el fisco al detectar alguno de los supuestos que la detonan, procederá a publicar en el DOF y en su portal los datos de los contribuyentes ubicados en esa situación.

Ahora bien, del análisis al oficio número 500-05-2014-1175, de fecha 10 de enero de 2017, emitido por el SAT, dado a conocer en el medio de difusión oficial indicado, y que contiene el listado de los pagadores de impuestos que derivado del ejercicio de facultades de comprobación se conoció emitieron comprobantes fiscales, sin contar con los activos, personal, infraestructura o capacidad material, para prestar los servicios o producir, comercializar o entregar los bienes amparados en los mismos; se desprende que:

• la unidad administrativa emisora del acto carece de atribuciones para hacerlo, y
• es imposible jurídicamente hablando, delegar vía un documento de facultades y atribuciones a funcionarios subalternos, como se aprecia del estudio del Acuerdo mediante el cual se delegan diversas atribuciones a servidores públicos del SAT que en el mismo se indican, publicado en el DOF el 7 de enero de 2014

Estadísticas

El 10 de enero de 2014 la SHCP, en su portal electrónico difundió el primer listado a través del cual se notificó a 163 contribuyentes sobre la presunción de operaciones inexistentes de conformidad con el artículo 69-B, primer y segundo párrafos del CFF, mediante el oficio 500-05-2014-3798 de fecha 9 de enero de 2014, todos personas morales, ninguna física.

Trece días después, ante la falta de claridad e implementación de esta nueva medida fiscal y luego de rebasarse los tiempos de ley que permitieran establecer claramente los mecanismos y procesos de la misma, el 23 de enero de 2014 fue publicado en el DOF el oficio 500-05-2014-3997, de fecha 14 de enero del 2014, por el que se dejó sin efectos el listado indicado en el párrafo que antecede, ratificando los mismos 163 contribuyentes dados a conocer originalmente.

     A tres años nueve meses de aquellos dos primeros documentos y tomando como base la actualización quincenal realizada por la autoridad hacendaria del 16 de noviembre de 2017, a esa fecha se han divulgado 47  listados parciales con un total de 6,195  pagadores de impuestos con presuntas operaciones inexistentes, los cuales se distribuyen de la siguiente forma:

De ese dígito global indicado, el SAT ha eliminado un total de 125 empresas y solo cinco  físicas, de las cuales, volvió a reincorporar 66 personas morales y dos físicas.

Cabe mencionar que la publicación de las listas definitivas es realizada por la autoridad hacendaria en dos vertientes, los contribuyentes que a juicio del fisco  federal

• No ejercieron el derecho de aclaración previsto en el artículo 69-B, segundo párrafo del CFF, por lo tanto, se actualiza definitivamente la situación a que se refiere el primer párrafo de dicho precepto, y
• Sí ejercieron tal prerrogativa, pero una vez valorada la información, documentación y los argumentos aportados, no desvirtuaron los hechos imputados, en consecuencia, se materializó de forma definitiva la inexistencia de operaciones

Al 16 de noviembre  de 2017, se han publicado un total de 69  listas definitivas parciales, arrojando un total de 3,464  contribuyentes declarados por la autoridad hacendaria como definitivos, distribuyéndose de la siguiente manera: 

Es decir, tenemos un total de 3,464  particulares declarados como definitivos, de un total de 6,195  publicados con presuntas operaciones inexistentes.

Ahora bien, atendiendo al nuevo paradigma de protección de derechos fundamentales, la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente (Prodecon), en el análisis sistémico 4/2015, sugirió al SAT, que a fin de salvaguardar los derechos de los contribuyentes que lograron acreditar que no se ubican en los supuestos previstos en el primer párrafo del artículo 69-B del CFF, adoptara buenas prácticas administrativas, difundiendo en un lugar visible de su página de Internet, un listado aparte con los datos de ese tipo de contribuyentes.

De esta forma, el 2 de marzo de 2015, la autoridad hacendaria publicó en su sitio web, el primer listado de causantes que sí lograron desvirtuar la presunción de operaciones inexistentes, listado inicial de tan solo nueve personas morales, ningún individuo.

Posteriormente, el 6 de marzo de 2017, casi dos años después, realiza la segunda publicación de quienes desvirtuaron con 24 corporaciones más y la primer persona física; el 27 de marzo de 2017, un tercer listado con tan solo dos personas morales.

El 9 de junio de 2017, en un cuarto listado, publicó a 19 contribuyentes más, 16 personas morales y tres físicas, y finalmente, con fecha al 13 de octubre de 2017, difunde una quinta y última lista de 31 pagadores de impuesto, 27 personas morales y cuatro físicas, que arrojan un total de 86 que han logrado desvirtuar la presunción, 78 empresas y solo ocho individuos.

Finalmente, es importante destacar que recientemente se dieron a conocer dos hechos que vienen a cubrir algunas de las lagunas legales que existen entorno a los multicitados listados en relación con los documentos que la autoridad considera que se deben entregar para desvirtuar los hechos que se imputan en el artículo 69-B del CFF: cuál de las publicaciones se considera la última; cuál es el ejercicio en referencia.

En específico, el 12 de octubre de 2017 se publicó en el DOF la Cuarta Resolución de Modificaciones a la RMISC 2017 y sus Anexos 1-A, 3, 7, 11, 14, 15, 17, 23, 25 y 25-Bis en la que, entre otras modificaciones, se incorpora una modificación a la regla 1.4 Presunción de operaciones inexistentes o simuladas y procedimiento para desvirtuar los hechos que determinaron dicha presunción.

En esa disposición, las autoridades contemplaron ya, una opción legal de respuesta para todos los contribuyentes que, habiendo promovido algún medio de defensa en contra del oficio de presunción previsto en el artículo 69-B primer párrafo del CFF o en contra de la resolución a que se refiere el tercer párrafo de dicho precepto, y una vez resuelto el mismo, el órgano jurisdiccional o administrativo dejó insubsistente tal acto.

De esta manera, aunque hasta el momento no ha habido alguna respuesta oficial mediante notificación de oficio individual personal a cada uno de los contribuyentes, con fecha retroactiva al 1o. de octubre de 2017, el SAT agregó a su listado global a quienes suprimió de dicho listado por mandato judicial, publicando un total de 78 particulares, que a la actualización del 16 de noviembre de 2017 suman ya un total de 89, mismos que en su totalidad habían sido eliminados administrativamente.

Conclusiones

Del análisis arriba expuesto el “tiempo” como criterio de validez, nos hace ver la historia, la cual refleja  la actitud de la autoridad y del contribuyente, la legalidad violentada a través de la aplicación de procesos inmaduros que reflejan la falta de experiencia de nuestros legisladores , de las autoridades y los aplicadores del derecho, transgrediendo  el debido proceso, los derechos humanos, la buena fe del gobernado, esto afecta la imagen y el buen nombre de las personas anunciadas.

Ante este escenario  se vive una política fiscal orientada a la recaudación, disfrazada del combate a la elusión y evasión tributaria mediante las ficciones y presunciones fiscales.