En ocasiones, en los negocios se presentan problemas operativos (no acceso a Internet para hacer transferencias de pago, falta de liquidez, o reparación de los sistemas electrónicos, etc.) que impiden que la empresa o el titular realice directamente los pagos que tienen que ver con la consecución de la actividad u objeto social.
Sin embargo, los contratiempos pueden solventarlos algunos socios o trabajadores para no paralizar la operación del negocio. Posteriormente presentar la factura y solicitar el reembolso correspondiente.
El pago a cuenta de terceros es un acto que trasciende en el patrimonio del contribuyente, por eso es menester la evidencia que sustente tal situación, incluida la relativa a que la trasmisión de recursos a aquellos se realizó con una finalidad y que efectivamente estos llevaron a cabo la erogación respectiva y no quedó solo en una intención.
Esto es una práctica común, que debe cumplir con ciertas exigencias para que pueda ser deducible para el contribuyente y para que el reintegro al tercero no implique un ingreso. En esta ocasión no se aborda lo vinculado con los viáticos al tener un tratamiento específico en la LISR.
A continuación, se explica cómo deben ampararse esa clase de transacciones, si existe posibilidad de deducción y la manera de facturarlas.
Erogaciones a través de un tercero
Si los contribuyentes efectúan gastos mediante un tercero, salvo que se trate de contribuciones, viáticos o gastos de viaje, deberán expedir cheques nominativos a favor de este o hacer traspasos de cuentas en instituciones de crédito o casas de bolsa, y cuando dicho tercero realice pagos por cuenta de aquellos, estos han de estar amparados con documentación que reúna los requisitos de la LISR.
No obstante, existe la duda ¿es necesario demostrar que el dinero con el cual se hizo el pago salió del patrimonio del contribuyente al tercero?
De una interpretación sistemática del artículo 27, fracción III de la LISR, en relación con el diverso 41 del RLISR, se determina que el segundo precepto en cita contempla dos supuestos, cuando el:
- contribuyente efectúe erogaciones a través de un tercero; y
- tercero hizo pagos por cuenta del contribuyente
Tratándose del segundo punto, este se regirá por las disposiciones del numeral 27, fracción III de la LISR, y en ese orden de ideas al ser el tercero quien con su patrimonio cubre la erogación, no es viable exigir, para la deducción, el demostrar que el pago se efectuó con el dinero del contribuyente.
Sirve de apoyo a lo anterior el criterio titulado PAGOS POR CUENTA DE UN CONTRIBUYENTE, REALIZADOS POR UN TERCERO, visible en la Revista del entonces Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, Sexta Época, año III, número 32, p. 241, Tesis VI-TASR-XXX-61, agosto de 2010. Si bien está referido a los numerales vigentes en la LISR 2010, es viable su aplicación, pues los preceptos actuales guardan el mismo espíritu.
Requisitos para la deducción
En ocasiones, los trabajadores o los socios adquieren productos o servicios que se requieren en la empresa. Posteriormente presentan la factura y solicitan el reembolso correspondiente. La compañía entrega un cheque o hace la transferencia a la cuenta del accionista o del empleado, según corresponda y deduce el gasto.
Sin embargo, no es suficiente contar con el comprobante si el monto de la operación excedió de dos mil pesos y se cubrió en efectivo, el gasto no es deducible y el IVA que conste en la factura no puede acreditarse.
De hecho, se han presentado casos en que las autoridades fiscales, al momento de ejercer sus facultades de comprobación, rechazan las deducciones y acreditamiento de gastos realizados bajo este esquema, argumentando que el tercero que efectuó la erogación no cumplió a su vez con la obligación de pagarlos bajo las modalidades previstas en el numeral 27, fracción III de la LISR.
El contribuyente que pretenda deducir un gasto realizado a través de un tercero debe demostrar que este observó lo dispuesto en las disposiciones fiscales relativas a los requisitos de los comprobantes, además que los pagos superiores a dos mil pesos se liquidaron mediante cheque nominativo, tarjeta de crédito, débito o de servicios.
Este es un requisito necesario para demostrar que el desplazamiento del capital del contribuyente, por medio del tercero, fue efectivamente entregado a los proveedores, pues solo así se puede controlar y verificar que los gastos efectivamente se realizaron y que son deducibles.
Así lo dispuso el TFJA en los criterios titulados:
- OPERACIONES EFECTUADAS A TRAVÉS DE TERCEROS. REQUISITOS PARA QUE PROCEDA SU DEDUCCIÓN Y ACREDITAMIENTO CONFORME A LOS ARTÍCULOS 31, FRACCIÓN III, DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, 5, FRACCIÓN I, DE LA LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO Y 35 DEL REGLAMENTO DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, TODOS VIGENTES EN EL AÑO 2007, visible en la Revista de ese órgano jurisdiccional, Séptima Época, Año III, número 28, p. 249, Tesis VII-TASR-SUE-4, Tesis Aislada, noviembre 2013, y
- DEDUCCIONES AUTORIZADAS DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA. REQUISITOS PARA SU PROCEDENCIA RESPECTO DE LAS EROGACIONES EFECTUADAS POR LOS CONTRIBUYENTES POR MEDIO DE UN TERCERO (LEGISLACIÓN VIGENTE EN 2011), publicada en la Revista del Tribunal Fiscal de Justicia Administrativa, Octava Época, Año III, Núm. 18, p. 433, VIII-P-1aS-275, precedente, enero 2018
Comprobación fiscal
Quienes paguen por cuenta de terceros las contraprestaciones por los bienes o servicios proporcionados a dichos terceros y luego recuperen las erogaciones efectuadas, deberán proceder de la siguiente manera:
- los CFDI deberán cumplir los requisitos del artículo 29-A del CFF, así como con la clave en el RFC del tercero por quien efectuó la erogación
- los terceros, en su caso, tendrán derecho al acreditamiento del IVA
- el contribuyente que realice el pago por cuenta del tercero no podrá acreditar cantidad alguna del IVA que los proveedores de bienes y prestadores de servicios trasladen, y
- el reintegro deberá hacerse con cheque nominativo a favor del contribuyente que realizó el pago por cuenta del tercero o mediante traspasos a sus cuentas por instituciones de crédito o casas de bolsa sin cambiar los importes consignados en el CFDI expedido por los proveedores de bienes y prestadores de servicios, es decir, por el valor total incluyendo el IVA que en su caso hubiera sido trasladado
Independientemente de la obligación del contribuyente que realiza el pago por cuenta del tercero (persona a nombre de quien se hace el pago) de expedir el CFDI por la contraprestación que en su caso cobre, deberá entregar al mismo el CFDI expedido por los proveedores de bienes y prestadores de servicios (regla 2.7.1.13., último párrafo, RMISC 2018). De no existir comisión bastará con entregarle el comprobante mencionado en segundo lugar.
¿CFDI por reembolso?
El contribuyente no estará constreñido a expedir el CFDI por concepto del reembolso, siempre y cuando no se hubiesen pactado honorarios por dicha actuación, por ende, no encuadra en la hipótesis prevista para su emisión (por las contraprestaciones cobradas) con fundamento en los artículos 90, sexto párrafo de la LISR y 29 del CFF en relación con la regla 2.7.1.14., último párrafo de la RMISC 2015.
En ese tenor, bastará con contar con el comprobante a nombre del tercero por cuenta de quien se efectuó el gasto para que no se considere como un ingreso acumulable el reintegro.
Conclusión
Por lo antes expuesto, tratándose de un tercero que pague por cuenta del contribuyente, dichos pagos en efectivo menores a dos mil pesos pueden deducirse, en virtud de que cumplen con los requisitos para efectos del ISR, pues en su Reglamento se contemplan dos opciones; no obstante, en caso de ser observada esta operación por la autoridad hacendaria se tendría que hacer valer el criterio descrito en un medio de defensa.
