A declarar honorarios y arrendamiento

1. Antecedentes
2. IETU
    2.1. Deducción adicional por inversiones 2007
    2.2. Crédito por inversiones de 1998 a 2007
    2.3. Pérdidas de 2005 a 2007
3. Ingresos exentos
    3.1. Derechos de autor
    3.2. Enajenación de casa habitación
4. Casos prácticos
    4.1. Honorarios
           4.1.1.     ISR
           4.1.2.     IETU
    4.2. Arrendamiento
           4.2.1.     ISR
           4.2.2.     IETU
    4.3. Enajenación de inmuebles
5. Conclusiones

1. ANTECEDENTES

En la edición 250, de fecha 31 de marzo de 2011, se ejemplificó el cálculo del impuesto sobre la renta (ISR) del ejercicio 2010, a cargo de las personas físicas que hubieran percibido ingresos por salarios, intereses del sistema financiero o por jubilación. Asimismo, se analizaron los tipos y requisitos de las deducciones personales y estímulos fiscales susceptibles de aplicar contra el ISR del ejercicio, por cualquier persona física que se encuentre obligada o hubiera optado por presentar la declaración del ejercicio 2010.

Continuando con este tema, en esta edición se ejemplificarán los cálculos necesarios para determinar correctamente el ISR e impuesto empresarial a tasa única (IETU) del ejercicio 2010 a cargo de las personas físicas que hubieran obtenido ingresos por la prestación de un servicio personal independiente (honorarios), arrendamiento o enajenación de bienes, así como su llenado en el programa DeclaraSAT, para poder presentar su declaración anual a más tardar el 2 de mayo del 2011.

2. IETU

A diferencia de otros regímenes, las personas físicas que cumplen con sus obligaciones fiscales en términos de los Capítulos II, Secciones I y II; y III (actividades empresariales y profesionales, régimen intermedio y arrendamiento) de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), también son contribuyentes del IETU, por realizar los actos y/o actividades señalados en el artículo primero de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única (LIETU).

Si bien en estos casos, el ISR e IETU comparten diversas reglas para su cálculo, como por ejemplo su causación con base en el flujo de efectivo y los requisitos de sus deducciones autorizadas, existen dos beneficios relacionados con las inversiones adquiridas con anterioridad al ejercicio 2008 que podrán aplicar.

2.1. Deducción adicional por inversiones 2007

Se podrá determinar una deducción adicional para el IETU tomando como base el monto de la contraprestación efectivamente pagada por inversiones nuevas deducibles en términos de la LIETU, que hubieran adquirido en el período comprendido del 1 de septiembre al 31 de diciembre de 2007 (artículo Quinto Transitorio de la LIETU).

Para tales efectos, el monto original de la inversión (MOI) se dividirá entre tres y el resultado será la deducción adicional a considerar en cada uno de los tres ejercicios de 2008 al 2010. Es decir, esta facilidad concluye en esta declaración anual.

Para el cálculo anual, el importe deducible correspondiente a 2010, se actualizará desde diciembre 2007 hasta diciembre 2010.

2.2. Crédito por inversiones de 1998 a 2007

Con base en el saldo pendiente por depreciar que en términos de la LISR se tenga al 31 de diciembre de 2007, de inversiones realizadas entre el período comprendido del 1o de enero de 1998 al 31 de diciembre de 2007, puede determinarse un crédito fiscal acreditable contra el IETU a cargo del contribuyente (art. Sexto Transitorio de la LIETU).

Dicho saldo, se actualiza desde el mes de adquisición del bien, hasta diciembre de 2007, para multiplicarlo por el factor de 0.175. Del resultado podrá acreditarse el 5% en cada ejercicio fiscal durante 10 años a partir de 2008. Este monto acreditable contra el IETU se irá actualizando desde diciembre de 2007, hasta el sexto mes del ejercicio fiscal en el cual se aplique.

El acreditamiento:

• deberá efectuarse antes de acreditar el ISR propio del contribuyente y hasta por el monto del IETU a cargo
• no procederá por inversiones por las cuales se hubiera optado por determinar la deducción adicional mencionada en el numeral anterior
• ya no podrá utilizarse a partir del ejercicio fiscal en que se enajene la inversión por la cual se determinó o cuando ésta deje de ser útil para obtener los ingresos

2.3. Pérdidas de 2005 a 2007

El 5 de noviembre de 2007, se publicó en el Diario Oficial de la Federación el “Decreto por el que se otorgan diversos beneficios fiscales en materia de los impuestos sobre la renta y empresarial a tasa única” (Decreto), mediante el cual se otorgan diversos estímulos fiscales en materia del IETU. Sin embargo, sólo uno de ellos será aplicable para las personas físicas, en específico a los contribuyentes de los regímenes por (art. Segundo del Decreto):

• actividades empresariales
• honorarios
• intermedio

Este beneficio aplicará en los casos donde se hubieran tenido pérdidas pendientes por amortizar al 1o de enero de 2008, provenientes de alguno de los ejercicios de 2005 a 2007, generadas por erogaciones en inversiones de activo fijo:

• mediante la deducción inmediata en términos del artículo 220 de la LISR
• conforme al artículo 136 de la LISR
• terrenos en términos del artículo 225 de la LISR

Para comprender mejor el cálculo del importe que podrá acreditarse contra el IETU por este estímulo, considérese el supuesto del señor Pablo Moreno Mejía, quien obtiene ingresos por actividades empresariales y en el ejercicio 2007, obtuvo una pérdida fiscal por la adquisición de un equipo de esterilización que dedujo mediante la deducción inmediata en términos del artículo 220 de la LISR.

Pérdida del ejercicio 2007

La base para determinar este crédito, será el importe menor entre la pérdida y la deducción inmediata ajustada. Para ello, se disminuirá de la deducción inmediata aplicada en el ejercicio donde se obtuvo la pérdida (2007), la depreciación que le correspondería al bien de haberse deducido en términos de los artículos 40 o 41 de la LISR.

MOI ajustado

Deducción inmediata aplicada en el ejercicio 2007

Depreciación actualizada del ejercicio conforme al artículo 41, fracción XV de LISR

Deducción inmediata ajustada

Menor

La pérdida del ejercicio 2007 es inferior a la deducción inmediata ajustada, por lo tanto, se considerará la pérdida para determinar el crédito. 

Resultado de la fracción I, del artículo Segundo del Decreto

Crédito fiscal del ejercicio por pérdidas 2005-2007

El señor Pablo Moreno Mejía podrá acreditar contra el IETU a cargo del ejercicio $1,498.86 por concepto del crédito fiscal del ejercicio por pérdidas 2005-2007.

Si se enajena la inversión o deja de ser útil para obtener los ingresos, a partir del ejercicio fiscal en que ello ocurra, no podrá aplicarse el crédito fiscal pendiente de acreditar.

Este crédito no puede determinarse cuando por la inversión que generó la pérdida, se hubiera determinado la deducción adicional del IETU señalada en el punto “2.1. Deducción adicional por inversiones 2007”.

3. INGRESOS EXENTOS

3.1. Derechos de autor

Quienes perciban ingresos por derechos de autor cumplen con sus obligaciones fiscales en términos de la Sección I, del Capítulo II del Título IV de la LISR (actividades empresariales y profesionales), por lo que deben realizar pagos provisionales y declaración del ejercicio.

Dichos autores, podrán gozar de una exención para el ISR equivalente a 20 salarios mínimos generales del área geográfica del contribuyente (SMG) elevados al año, siempre que se cumplan los siguientes requisitos (arts. 109, fracción XXVIII de la LISR y 135 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta –RLISR–):

Ingreso exento a considerar en la declaración anual de 2010

Contar con una parte de ingresos exentos en materia del ISR, conlleva a que las deducciones del contribuyente no sean deducibles en la proporción que guarden los ingresos exentos respecto del total de los ingresos (arts. 32, fracción II y 126 de la LISR).

Por ejemplo, una persona física que obtuvo un total de ingresos por derechos de autor en el ejercicio 2010 por $954,684.00, tendría los siguientes resultados al momento de realizar su declaración anual:

Gastos no deducibles

Deducciones autorizadas del ejercicio

Esta exención sólo aplicará para determinar los ingresos gravados para el ISR, pues la LIETU no contempla la misma exención, por lo que la persona física deberá considerar la totalidad de los ingresos percibidos por derechos de autor como base gravable para calcular el IETU del ejercicio.

No obstante, las deducciones sí se verán disminuidas también para el IETU en virtud de la exención del ISR, pues cuando las erogaciones sean parcialmente deducibles para el ISR, se considerarán deducibles en la misma proporción para el IETU (art. 6, fracción IV de la LIETU).

Considerando el mismo ejemplo, para determinar la base gravable del IETU, la persona física deberá acumular el total de sus ingresos de $954,684.00 y solamente podrá deducir los $384,276.72.

3.2. Enajenación de casa habitación

Las personas físicas que enajenen bienes inmuebles, deberán determinar y pagar el ISR correspondiente en términos del Capítulo IV del Título IV de la LISR.

El ISR del ejercicio de estos ingresos, se integra por: la aplicación de la tarifa del artículo 177 de la LISR a la parte de los ingresos acumulables, más el resultante de aplicar una tasa de impuesto a la parte de los ingresos no acumulables conforme a lo señalado en el artículo 147 de la LISR.

Sin embargo, la enajenación que efectúen las personas físicas de su casa habitación estará o no sujeta al pago del ISR dependiendo de los siguientes supuestos (art. 109, fracción XV de la LISR):

La exención comprende tanto superficie de la construcción como la del terreno, sin embargo, para éste último la exención sólo aplicará hasta por el área que no exceda de tres veces la cubierta por la construcción. Por el excedente, deberá pagarse el ISR (art. 129 del RLISR).

A fin de ejemplificar este supuesto, considérese el caso de una persona física que en junio de 2010 vendió su casa en $7,456,894.00 y sólo la ha habitado por tres años:

Importe exento

Monto gravado por la enajenación de casa habitación

Proporción para aplicarse a las deducciones

Nota: ⁽¹⁾ Tales como: el costo comprobado de adquisición del inmueble y los gastos notariales por la compra de la casa

En cualquiera de los supuestos anteriores, la venta de la casa habitación de una persona física no será objeto del IETU, por considerarse como un acto accidental (art. 4, fracción VII de la LIETU).

4. CASOS PRÁCTICOS

Para comprender mejor las bases a seguir por las personas físicas que percibieron ingresos por honorarios, arrendamiento o enajenación de bienes durante 2010, considérense los siguientes casos:

5. CONCLUSIONES

Es necesario conocer el correcto procedimiento para determinar el ISR del ejercicio a cargo de las personas físicas por el 2010, pues dependiendo de cada tipo de ingreso existen importantes diferencias a observar, de las que dependerá el correcto cumplimiento de las obligaciones del contribuyente.

Si desea obtenerse mayor información sobre la presentación de la declaración anual 2010 de las personas físicas a través del DeclaraSAT, se sugiere consultar la edición 250 de fecha 31 de marzo de 2011 en esta misma sección.