Revisión de gabinete ¿ilegal?

En la revisión de gabinete la autoridad fiscal no está facultada para revisar la información sobre bienes muebles e inmuebles del causante

PREÁMBULO

Cada vez con mayor frecuencia nos encontramos con actos de autoridad que, en aras de cumplir y hacer cumplir una política recaudatoria agresiva y desmesurada, se extralimitan en sus facultades legales, haciendo de ello una constante y una práctica común y autoritaria con base en la cual muchos contribuyentes son objeto de la imposición de créditos y multas emanados de actos viciados de nulidad.

Como premisa rectora de este artículo advertimos que si la autoridad hacendaria, durante una revisión de gabinete, requiere información y documentos a los contribuyentes, responsables solidarios o terceros con ellos relacionados, relativa a la relación de sus bienes muebles e inmuebles, y como consecuencia de ello emite un oficio de observaciones para posteriormente determinar un crédito fiscal, ese requerimiento y revisión están afectados de nulidad, en opinión del LLM. Jorge Eduardo Zerrweck Maldonado y el MD. Federico Fernández Montañez, del despacho Fernández & Zerrweck Abogados, S.C.

REGULACIÓN

El Código Fiscal de la Federación (CFF) en su artículo 42, fracción II, prevé la facultad de las autoridades hacendarias para requerir a los contribuyentes, responsables solidarios o terceros con ellos relacionados, información que incluye: la contabilidad, los datos, otros documentos o informes, a efecto de llevar a cabo su revisión. Lo anterior, con la finalidad de comprobar el cumplimiento de las disposiciones fiscales.

Dicho precepto, objeto de este estudio, se trascribe a continuación:

Artículo 42.- Las autoridades fiscales a fin de comprobar que los contribuyentes, los responsables solidarios o los terceros con ellos relacionados han cumplido con las disposiciones fiscales y, en su caso, determinar las contribuciones omitidas o los créditos fiscales, así como para comprobar la comisión de delitos fiscales y para proporcionar información a otras autoridades fiscales, estarán facultadas para:
[…]
II. Requerir a los contribuyentes, responsables solidarios o terceros con ellos relacionados, para que exhiban en su domicilio, establecimientos o en las oficinas de las propias autoridades, a efecto de llevar a cabo su revisión, la contabilidad, así como que proporcionen los datos, otros documentos o informes que se les requieran.

El dispositivo citado se refiere al procedimiento conocido como revisión de gabinete o de escritorio, el cual, a su vez, encuentra su regulación en el artículo 48 del CFF, y que a diferencia de la visita domiciliaria se lleva a cabo en las oficinas de la autoridad y no en el domicilio del contribuyente. Asimismo, el artículo en comento, establece los requisitos a cumplirse cuando las autoridades fiscales soliciten (en el ejercicio de sus facultades de comprobación) de los contribuyentes, responsables solidarios o terceros, informes, datos o documentos o bien, pidan la presentación de la contabilidad o parte de ella, fuera de una visita domiciliaria.

La pregunta que surge entonces es: ¿qué debemos de entender por “contabilidad” y qué documentos se incluyen en ella según el ordenamiento referido? El artículo 28 del CFF nos orienta para tal efecto, al prescribir que comprende: los libros, registros contables, documentación comprobatoria y los comprobantes de haber cumplido con las disposiciones fiscales.

De la definición anterior, es evidente que en el concepto de contabilidad no se incluye la información relativa a los bienes del contribuyente, pues la naturaleza de esa documentación se concluye que es diversa.

Así, el artículo 42, fracción II en estudio, no alude en su texto a que será objeto de la revisión de gabinete, la información relativa a los bienes del contribuyente; por ello, puede afirmarse que con base en esa disposición, las autoridades fiscales no están facultadas para formular requerimientos que versen sobre los bienes de la propiedad del causante, pues la norma citada no prevé esa facultad expresa para ellas, es decir, no determina que como parte de la documentación a solicitar al contribuyente está la de revisar lo referente a los “bienes del mismo”.

A mayor abundamiento, se advierte que no puede considerarse que el precepto en comento contenga implícita una facultad general e ilimitada a favor de las autoridades tributarias para solicitar toda la documentación que, a su juicio, sea necesaria para el ejercicio de sus facultades de comprobación.

Aun cuando resulta incuestionable que al fundamentar su actuación en el ya mencionado precepto 42, fracción II, la autoridad está imposibilitada de requerir la relación de los “bienes del contribuyente”, también es cierto que sí puede obtener dicha información y documentación a través de otros medios contemplados por la ley, como lo es la visita domiciliaria, cuyo soporte está en el artículo 42, fracción III del CFF en los siguientes términos:

Artículo 42.- […]
[…]
III.- Practicar visitas a los contribuyentes, los responsables solidarios o terceros relacionados con ellos y revisar su contabilidad, bienes y mercancías.

GARANTÍA DE SEGURIDAD JURÍDICA

Una de las garantías fundamentales de nuestro “Estado de Derecho”, es la seguridad jurídica. Sobre ella descansan importantes principios rectores de la legalidad bajo la cual las autoridades deben sujetar su actuación dentro de nuestro sistema judicial.

La doctrina la define como el privilegio inherente a un individuo que brinda una esfera de protección a su persona, sus bienes y sus derechos, y le permite contar con la certeza de que su situación jurídica no será afectada, salvo por los procedimientos regulares establecidos previamente.

Dentro de un régimen lícito, esa actuación obedece a determinados principios previos y a cumplir con ciertos requisitos; en síntesis, será sometida a un conjunto de lineamientos. Por ello, la seguridad jurídica implica un conjunto general de condiciones, requisitos, elementos o circunstancias previas, a las cuales se sujeta la actividad del Estado y que sin su cumplimiento, dicha actividad no será válida a la luz del Derecho o estará investida de nulidad o vicios de origen.

Las autoridades, cualesquiera que sean, deben regir sus actos con base en la legalidad y circunscribir su margen de actuación, dotando al gobernado de un “cerco jurídico” de protección a sus derechos más elementales. Para cumplir con ese cometido, las autoridades deberán ser precisas al momento de fundar y motivar sus actuaciones, lo cual se traduce en que cada acto encuentre un sustento legal que autorice su realización.

En el caso concreto, tal y como se ha expuesto, el artículo 42, fracción II del CFF no indica que como parte de la documentación a revisar por parte de la autoridad durante una revisión de gabinete se encuentra la relativa a los bienes del contribuyente. En consecuencia, su margen de actuación se limita a las atribuciones que expresamente le otorga el mencionado precepto.

En este sentido, si la autoridad fiscal con base en el precepto mencionado, lleva a cabo una revisión de gabinete y durante la misma, solicita al contribuyente una relación de los bienes muebles e inmuebles del mismo, aquélla ilegalmente está requiriendo y revisando lo relativo a dichos bienes por no encontrarse su actuación correctamente fundada y motivada, por lo tanto, el acto de molestia contraviene el artículo 16, primer párrafo de la Carta Magna que textualmente señala: Nadie puede ser molestado en su persona, familia, domicilio, papeles o posesiones, sino en virtud de mandamiento escrito de la autoridad competente, que funde y motive la causa legal del procedimiento.

De igual forma infringe el artículo 38, fracción IV del CFF que a continuación se transcribe:

Artículo 38.- Los actos administrativos que se deban notificar deberán tener, por lo menos, los siguientes requisitos:
[…]
IV. Estar fundado, motivado y expresar la resolución, objeto o propósito de que se trate.

-
 -  (Foto: Redacción)

Las disposiciones constitucional y legal reproducidas, mencionan, en resumen, que todo acto de molestia debe estar contenido en un mandamiento escrito expedido por autoridad competente, en el que se funde y motive la causa legal del procedimiento.

Sirve de apoyo a lo anteriormente expuesto, la siguiente tesis:

FISCALIZACIÓN. LA SOLICITUD DE INFORMACIÓN O DOCUMENTACIÓN PREVISTA POR EL ARTÍCULO 42-A (VIGENTE A PARTIR DEL UNO DE ENERO DE MIL NOVECIENTOS NOVENTA Y OCHO), DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, PARA PLANEAR Y PROGRAMAR LOS ACTOS RELATIVOS, VIOLA LA GARANTÍA DE SEGURIDAD JURÍDICA CONSAGRADA EN EL ARTÍCULO 16 CONSTITUCIONAL. La garantía de seguridad jurídica que se contiene en el artículo 16, párrafo primero, de la Constitución Federal implica, en principio, que ningún gobernado puede ser molestado sino a través de un mandamiento escrito de autoridad competente, en el que se funde y motive la causa legal del procedimiento. Sin embargo, el legislador no puede facultar a cualquier autoridad para emitir todo tipo de actos de molestia, sino que está obligado a hacerlo dentro de las facultades y límites que impone el marco jurídico al que debe sujetarse cada autoridad, en función de las obligaciones que correlativamente tienen los gobernados; de ahí que tratándose de las autoridades fiscales, el legislador sólo puede facultar a éstas para emitir los actos de molestia que, en función de la obligación constitucional de los gobernados de contribuir para los gastos públicos, tiendan a verificar su cumplimiento, pues sólo en relación con ésta se justifican sus facultades e incluso su existencia. En congruencia con lo anterior, es de estimarse que el referido artículo 42-A del Código Fiscal de la Federación, al facultar a las autoridades fiscales para solicitar a los contribuyentes, responsables solidarios o terceros, datos, informes o documentos, con el fin de planear y programar actos de fiscalización, sin que se cumpla con lo dispuesto por las fracciones IV a IX del artículo 48 del propio código y sin que tal solicitud signifique que las citadas autoridades estén iniciando el ejercicio de sus facultades de comprobación, viola la garantía constitucional de referencia. Ello es así, porque el citado artículo 42-A permite que el contribuyente sea molestado por las autoridades fiscales, sin que el acto de molestia guarde relación alguna con su obligación de contribuir a los gastos públicos. Esto es, si las facultades de las autoridades fiscales sólo se justifican en función de la obligación constitucional de los gobernados de contribuir a los gastos públicos y si la solicitud de datos, informes o documentos a los contribuyentes, responsables solidarios o terceros no está encaminada a verificar el cumplimiento de esa obligación, resulta inconcuso que el aludido artículo 42-A del código tributario es violatorio de la mencionada garantía de seguridad jurídica

(Énfasis agregado).

Amparo en revisión 481/99. Ford Motor Company, S.A. de C.V. 13 de julio de 2000. Unanimidad de diez votos. Ausente: José Vicente Aguinaco Alemán. Ponente: José de Jesús Gudiño Pelayo. Secretario: Miguel Ángel Ramírez González.

Amparo en revisión 1378/99. Climate Systems Mexicana, S.A. de C.V. 13 de julio de 2000. Unanimidad de diez votos. Ausente: José Vicente Aguinaco Alemán. Ponente: Olga Sánchez Cordero de García Villegas. Secretario: José Luis Vázquez Camacho.

El Tribunal Pleno, en su sesión privada celebrada hoy cinco de septiembre en curso, aprobó, con el número CLV/2000, la tesis aislada que antecede; y determinó que la votación es idónea para integrar tesis jurisprudencial. México, Distrito Federal, a 5 de septiembre de 2000.

Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta (SJFG), Novena Época, Tomo XII, septiembre de 2000, p. 25, Materia (s): Constitucional, Administrativa, Tesis aislada P. CLV/2000.

Asimismo, la jurisprudencia emitida por  la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en sesión de 28 de marzo del 2007, invoca lo siguiente:

NULIDAD. LA DECRETADA POR INSUFICIENCIA EN LA FUNDAMENTACIÓN DE LA COMPETENCIA DE LA AUTORIDAD ADMINISTRATIVA, DEBE SER LISA Y LLANA. En congruencia con la jurisprudencia  2a./J. 52/2001 de esta Segunda Sala, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XIV, noviembre de 2001, página 32, con el rubro: “COMPETENCIA DE LAS AUTORIDADES ADMINISTRATIVAS. LA NULIDAD DECRETADA POR NO HABERLA FUNDADO NO PUEDE SER PARA EFECTOS, EXCEPTO EN LOS CASOS EN QUE LA RESOLUCIÓN IMPUGNADA RECAIGA A UNA PETICIÓN, INSTANCIA O RECURSO.”,  se concluye que cuando la autoridad emisora de un acto administrativo no cite con precisión el apartado, fracción, incisos o subinciso correspondiente o, en su caso, no transcriba el fragmento la norma si ésta resulta compleja, que le conceda la facultad de emitir el acto de molestia, el particular quedaría en estado de inseguridad jurídica y de indefensión, al desconocer si aquélla tiene facultades para ello, por lo que el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa deberá declarar la nulidad lisa y llana del acto administrativo emitido por aquélla, esto es, no la vinculará a realizar acto alguno, por lo que su decisión no podrá tener un efecto conclusivo sobre el acto jurídico material que la motivó, salvo el caso de excepción previsto en la jurisprudencia citada, consistente en que la resolución impugnada hubiese recaído a una petición, instancia o recurso, supuesto en el cual deberá ordenarse el dictado de una nueva en la que se subsane la insuficiente fundamentación legal” (Énfasis añadido).

Contradicción de tesis 34/2007-SS. Entre las sustentadas por los Tribunales Colegiados Primero y Tercero, ambos en Materia Administrativa del Tercer Circuito. 28 de marzo de 2007. Cinco votos. Ponente: Margarita Beatriz Luna Ramos. Secretaria: Hilda Marcela Arceo Zarza.

Tesis de jurisprudencia 99/2007. Aprobada por la Segunda Sala de este Alto Tribunal, en sesión privada del veintitrés de mayo de dos mil siete.

Fuente: SJFG, Novena Época, Tomo XXV, junio de 2007, p. 287, Materia Administrativa, Jurisprudencia 2a./J. 99/2007.

Así también, las actuaciones derivadas de dicha solicitud de información y documentos deberán ser igualmente declaradas nulas. Confirma lo anterior, el siguiente criterio que a continuación se trascribe:

ACTOS VICIADOS, FRUTOS DE. Si un acto o diligencia de la autoridad está viciado y resulta inconstitucional, todos los actos derivados de él, o que se apoyen en él, o que en alguna forma estén condicionados por él, resultan también inconstitucionales por su origen, y los tribunales no deben darles valor legal, ya que de hacerlo, por una parte alentarían prácticas viciosas, cuyos frutos serían aprovechables por quienes las realizan y, por otra parte, los tribunales se harían en alguna forma partícipes de tal conducta irregular, al otorgar a tales actos valor legal (Énfasis añadido).

Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito.

Amparo directo 504/75. Montacargas de México, S.A. 8 de octubre de 1975. Unanimidad de votos.

Amparo directo 547/75. José Cobo Gómez y Carlos González Blanquel. 20 de enero de 1976. Unanimidad de votos.

Amparo directo 651/75. Alfombras Mohawk de México, S.A. de C.V. 17 de febrero de 1976. Unanimidad de votos.

Amparo directo 54/76. Productos Metálicos de Baja California, S.A. 23 de marzo de 1976. Unanimidad de votos.

Amparo directo 301/78. Refaccionaria Maya, S.A. 18 de enero de 1979. Unanimidad de votos.

Fuente: Apéndice de 1995, Séptima Época, Tomo VI, p. 376, parte relativa a los Tribunales Colegiados de Circuito.

CONCLUSIONES

Observamos con preocupación lo sencillo que podemos ser objeto de actos en los que la autoridad se extralimita en las facultades que la ley les confiere.

En el caso particular, se analizó un ejemplo concreto que versa sobre la determinación de un crédito fiscal en el cual la autoridad fiscalizadora durante una revisión de gabinete requiere y revisa una relación de los bienes muebles e inmuebles del contribuyente fundando su actividad en el artículo 42, fracción II del CFF, la cual está afectada de nulidad, ya que ese numeral no contiene esa facultad expresa a favor de la autoridad.

El razonamiento esgrimido en el presente artículo, constituyó un argumento clave en la obtención de la sentencia favorable a los intereses de un contribuyente, durante el Juicio 3823/10-05-03-6 en la Tercera Sala Regional Norte Centro II del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, resolución que fue ratificada en la Revisión Fiscal 155/2011 por el Segundo Tribunal Colegiado en Materias Penal y Administrativa del Octavo Circuito.

El anterior es sólo una muestra de este tipo de actuaciones; sin embargo, existen una gran variedad de violaciones cotidianas a los principios más básicos de derecho y a las garantías de los gobernados, escenario ante el cual, es menester prestar atención, para identificar, analizar e impugnar, a su vez, tales actuaciones, y con ello coadyuvar a la construcción de un verdadero “Estado de Derecho”.