Estímulos fiscales para el ahorro

La legislación fiscal contempla diversos medios para fomentar el ahorro, y si se aplican correctamente pueden traer beneficios fiscales
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 .  (Foto: IDC online)

1. Antecedentes
2. Deducciones personales
    2.1. Casos prácticos
           2.1.1.     Ejercicio de la aportación
           2.1.2.     Ejercicios siguientes
           2.1.3.     Retiro anticipado
           2.1.4.     RetirO al término del contrato
           2.1.5.     Análisis de resultados
3. Estímulo fiscal
    3.1. Caso práctico
4. Conclusiones

1. Antecedentes

La LISR establece diversos mecanismos que buscan incentivar el ahorro voluntario, encaminado a mejorar las condiciones de jubilación de las personas físicas. Para algunos contribuyentes son un atractivo medio para obtener un beneficio fiscal en el presente y mayores recursos económicos al momento de su retiro, ya sea mediante la aplicación de una deducción personal, o a través de un estímulo fiscal.

2. Deducciones personales

Una deducción personal es aquella que las personas físicas pueden disminuir de sus ingresos acumulables por los que tengan que presentar declaración anual, para determinar el ISR del ejercicio. Dentro de ellas, el artículo 176, fracción V de la LISR establece las siguientes:

1. Las aportaciones complementarias de retiro realizadas directamente en la subcuenta de aportaciones complementarias de retiro, en los términos de la Ley de los Sistemas de Ahorro para el Retiro (LSAR).

2. Las aportaciones voluntarias realizadas a la subcuenta de aportaciones voluntarias, para ser utilizados cuando el titular llegue a la edad de 65 años o en los casos de invalidez o incapacidad del titular para realizar un trabajo personal remunerado de conformidad con las leyes de seguridad social.

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 -  (Foto: Redacción)

Al respecto hay que hacer un paréntesis para recordar que la cuenta individual es aquella que se abre cuando un asalariado asegurado ante el IMSS, o un trabajador independiente (que opte por ello), se registra en una Administradora de Fondos para el Retiro (Afore) en la que se depositan las aportaciones bimestrales correspondientes al ahorro para el retiro. La cuenta individual se integra con las siguientes subcuentas (arts. 159, LSS y 74, LSAR):

Subcuenta de aportaciones
Subcuenta Ramo Por ciento de aportación Quién y cuánto aporta
Subcuenta de retiro, cesantía en edad avanzada y vejez Cesantía en edad avanzada y veje   4.5% del Salario base de cotización (SBC) Patrón 3.150% Trabajador 1.125% Gobierno 0.225%
Retiro 2% del SBC Patrón
Subcuenta de vivienda Vivienda (Infonavit y Fovissste) 5% del salario base de cotización Patrón
Subcuenta de aportaciones voluntarias Aportaciones voluntarias Voluntario Puede aportar el patrón y/o el trabajador
Subcuenta de aportaciones complementarias Aportaciones complementarias  

Las características principales de las aportaciones voluntarias y de las complementarias son las siguientes:

Aportaciones voluntarias Aportaciones complementarias
a corto plazo a largo plazo  
Se pueden retirar cada dos o seis meses dependiendo de la Afore que maneje la cuenta Se realizan con el objeto de retirarlas hasta cumplir los 65 años de edad o en caso de invalidez, pero pueden retirarse antes si así lo decide el contribuyente. Los retiros podrán efectuarse por lo menos una vez cada seis meses, en los términos previstos en la LSAR ólo podrán retirarse cuando el trabajador afiliado tenga derecho a disponer de las aportaciones obligatorias, ya sea para complementar, cuando así lo solicite el trabajador, los recursos destinados al pago de su pensión, o bien para recibirlas en una sola exhibición
Las aportaciones no pueden deducirse
  • el monto de las aportaciones puede deducirse
  • la deducción estará limitada al 10% de los ingresos acumulables del contribuyente sin exceder de cinco SMGA, según la zona geográfica del contribuyente:
    • “A” $114,063.90
    • “B” $110,843.10
    • “C” $108,116.40

(art. 176, frac. V, LISR)  

  • el monto de las aportaciones puede deducirse
  • la deducción estará limitada al 10% de los ingresos acumulables del contribuyente sin exceder de cinco SMGA, según la zona geográfica del contribuyente:
    •  “A” $114,063.90
    • “B” $110,843.10
    • “C” $108,116.40

(art. 176, frac. V, LISR)

Se considerará ingreso acumulable únicamente el monto de los intereses reales, los cuales se determinan como sigue:
  Monto del retiro
Menos:   Monto de la aportación actualizada
Igual: Interés real

Además, se retiene el 0.6% sobre la aportación realizada (arts. 158, último y penúltimo párrafos y 160, LISR y 21, frac. I de la Ley de Ingresos de la Federación 2012 –LIF–)

Si se retiran una vez cumplidos los 65 años o porque se presentó un supuesto de invalidez o incapacidad para realizar un trabajo subordinado, no habrá ingreso acumulable (art. 176, frac. V, LISR).

Sin embargo, si el retiro se realiza con anterioridad a estos supuestos, el ingreso acumulable dependerá de lo siguiente:

  • sí se dedujeron las aportaciones: la suma de las aportaciones actualizadas más los intereses devengados serán el ingreso acumulable.
    Se retiene el 20% sobre el ingreso (art. 167, frac. XVIII, LISR)
  • no se dedujeron las aportaciones:

 

  Monto del retiro
Menos: Monto de la aportación actualizada
Igual: Interés real

Se retiene el 0.6% sobre la aportación realizada (arts. 158, último y penúltimo párrafos y 160, LISR y 21, frac. I, LIF)

No hay ingreso acumulable (art. 176, frac. V, LISR)

 

No obstante, en lugar de considerar las aportaciones voluntarias a largo plazo como deducción personal, se les podrá dar el tratamiento de un estímulo fiscal, siempre que en el contrato celebrado entre ambas partes se consigne que dicha subcuenta cumple con lo dispuesto en el artículo 218 de la LISR y con las demás disposiciones fiscales aplicables (art. 280, RLISR).

Las aportaciones a la subcuenta de aportaciones voluntarias pueden realizarse (art. 192, LISR):

  • personalmente por el trabajador: acudiendo directamente a ventanilla
  • por Internet: algunas Afores permiten realizar aportaciones a través de sus portales en Internet
  • a través de su patrón, con lo que los montos aportados podrán deducirse de los ingresos por salarios mensuales para efectos de la retención del ISR que realice su empleador, siempre que se cumplan los siguientes requisitos (art. 231-A y 231-B, RLISR):
    • comunicar por escrito al empleador, cuando menos con 30 días de anticipación a aquél en el que se pretenda efectuar la primera aportación voluntaria del ejercicio, su intención de ello con la finalidad que se disminuyan sus aportaciones de los ingresos por salarios para efectos de retenerles el ISR. En dicha comunicación se deberá indicar el monto mensual a aportar
    • el monto de las aportaciones voluntarias que se deduzcan debe ser el mismo en cada mes
    • el empleador entere por cuenta del trabajador las aportaciones voluntarias, para lo cual deberá mantener a disposición del SAT los comprobantes de percepción de ingresos de los trabajadores que hubiesen optado por deducir sus aportaciones voluntarias, en los que se señale el monto de dichas aportaciones, el ISR retenido y el monto de las aportaciones voluntarias deducidas
    • las aportaciones voluntarias se depositen en la subcuenta de aportaciones voluntarias

Cuando el empleador elabore la constancia de percepciones y retenciones del ejercicio de estos trabajadores deberá señalar, además de los datos generales como la totalidad de las remuneraciones cubiertas, el monto de las retenciones efectuadas; el monto de las aportaciones voluntarias que realizó el trabajador, así como de las aportaciones que se hubieran deducido.

El trabajador deducirá el monto de dichas aportaciones voluntarias efectuadas en el ejercicio, al realizar su declaración anual, en los términos del artículo 176, fracción V de la LISR.

Tratándose de trabajadores que no vayan a presentar su declaración del ejercicio y sea el empleador quien les realice el ajuste anual, éste deberá disminuir de la totalidad de los ingresos que sirvan de base para el cálculo, el monto de las aportaciones voluntarias deducidas en el ejercicio, sin que en ningún caso exceda de los límites previstos por la fracción V del artículo 176 de la LISR.

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 -  (Foto: Redacción)

3. Aportaciones a las cuentas de planes personales de retiro; son aquellas cuentas o canales de inversión, que se establecen con el único fin de recibir y administrar recursos destinados exclusivamente para ser utilizados cuando el titular llegue a la edad de 65 años, o en los casos de invalidez o incapacidad del titular para realizar un trabajo personal remunerado, de conformidad con las leyes de seguridad social, siempre que sean administrados en cuentas individualizadas por:

  • instituciones de seguros
  • instituciones de crédito
  • casas de bolsa
  • administradoras de fondos para el retiro, o
  • sociedades operadoras de sociedades de inversión con autorización para operar en el país, y siempre que obtengan autorización previa del SAT

Este tipo de cuentas son independientes a las del IMSS, y serán manejadas bajo los términos pactados con las instituciones señaladas, pudiendo existir contratos por un año o más, aportaciones mensuales, bimestrales, anuales, etc.

Fondos de pensiones empresariales

En términos del artículo 33 de la LISR, algunas empresas establecen fondos de pensiones o jubilaciones para su personal, a los cuales, los trabajadores pueden hacer aportaciones adicionales a las que realice el empleador, las cuales pueden considerarse aportaciones a cuentas de planes personales de retiro siempre que dichos fondos cumplan con los requisitos de permanencia y que la aportación del contribuyente adicionada a la del patrón, no exceda del 12.5% del salario anual del trabajador.

En el caso de que el trabajador disponga de las aportaciones efectuadas al fondo y de sus rendimientos para fines diversos de la pensión o jubilación, se considerará ingreso por el que deberá pagarse el ISR (art. 224-A, RLISR).

Ingresos acumulables

Cuando los recursos invertidos en las subcuentas de aportaciones complementarias de retiro, en las subcuentas de aportaciones voluntarias o en los planes personales de retiro (incluidos los fondos de pensiones o jubilaciones establecidos por las empresas), así como los rendimientos que ellos generen, se retiren antes de que se cumplan los requisitos señalados, el retiro se considerará ingreso acumulable en los términos del Capítulo IX del Título IV de la LISR (de los demás ingresos que obtengan las personas físicas).

En el caso de fallecimiento del titular del plan personal de retiro, el beneficiario designado o el heredero estará obligado a acumular a sus demás ingresos del ejercicio los retiros que efectúe de la cuenta o canales de inversión, según sea el caso.

2.1. Casos prácticos

Tomando el ejemplo del señor Juan Molina Moreno, quien percibe ingresos por salarios y en el ejercicio 2012 celebró un contrato con la empresa “Futuro Hoy, S.A.”, para la apertura de un plan personal de retiro, con una duración de siete años, prorrogable por lapsos iguales, al cual realizará aportaciones anuales  en junio de cada año por $75,000.00.

Desea conocer el efecto que tendrá en su declaración del ejercicio 2012, tomando en cuenta que realizó la aportación al plan en un solo pago en junio de 2012, así como el efecto que tendría si retira sus aportaciones y rendimientos anticipadamente o al término del contrato.

El monto deducible deberá sujetarse al límite establecido en la LISR del equivalente a cinco SMGA y tampoco podrá exceder del 10% de los ingresos acumulables del contribuyente.

Cinco SMGA

    Para el área geográfica
  Concepto A B C
  SMG $62.33 $60.57 $59.08
Por: Cinco 5 5 5
Igual: Cinco SMG $311.65 $302.85 $295.40
Por: Días del ejercicio 366 366 366
Igual: Cinco SMGA $114,063.90 $110,843.10 $108,116.40

2.1.1. Ejercicio de la aportación

Deducción límite por planes personales de retiro conforme a ingresos

  Concepto Importe
  Total de ingresos por sueldos y salarios $654,154.00
Menos: Ingresos exentos 22,540.00
Igual: Ingresos acumulables del ejercicio 631,614.00
Por: Por ciento límite para la deducción 10%
Igual: Deducción límite por planes personales de retiro conforme a ingresos $63,161.40

Bajo esta limitante se disminuirán sólo $63,161.40 de los $75,000.00 aportados al plan personal para el retiro. Con ello el ISR del ejercicio que se obtiene con esta deducción personal comparado contra el que se hubiera causado de no hacerla es el siguiente:

ISR a cargo (favor) del ejercicio

  Concepto Con el plan de pensión Sin la deducción personal
  Ingresos acumulables del ejercicio $631,614.00 $631,614.00
Menos: Deducción por planes personales de retiro 63,161.40 No aplica
Igual: Base gravable 568,452.60 631,614.00
Menos: Límite inferior 392,841.97 392,841.97
Igual: Excedente del límite inferior 175,610.63 238,772.03
Por: Por ciento para aplicarse sobre el excedente del límite inferior 30.00% 30.00%
Igual: Impuesto marginal 52,683.19 71,631.61
Más: Cuota fija 73,703.40 73,703.40
Igual: ISR del ejercicio 126,386.59 145,335.01
Menos: Retenciones efectuadas por el patrón 137,546.00 137,546.00
Igual: ISR a cargo (favor) del ejercicio ($11,159.41) $7,789.01

Así, el contribuyente dejó de pagar (difiere) en 2012 un ISR de $18,948.42.

2.1.2. Ejercicios siguientes

Durante los ejercicios de 2013 al 2015, el señor Molina continuó efectuando aportaciones al plan personal de retiro por las mismas cantidades, obteniendo los siguientes resultados:

ISR no pagado por haber aplicado la deducción personal

        2013   2014   2015  
  Concepto Con el plan de pensión Sin él Con el plan de pensión Sin él Con el plan de pensión Sin él
  Ingresos acumulables del ejercicio $656,878.56 $656,878.56 $683,153.70 $683,153.70 $710,479.85 $710,479.85
Menos: Deducción por aportaciones al plan personal de retiro 65,687.86 No aplica 68,315.37 No aplica 71,047.99 No aplica
Igual: Base gravable 591,190.70 656,878.56 614,838.33 683,153.70 639,431.86 710,479.85
Menos: Límite inferior (1) 392,841.97 392,841.97 392,841.97 392,841.97 392,841.97 392,841.97
Igual: Excedente del límite inferior 198,348.73 264,036.59 221,996.36 290,311.73 246,589.89 317,637.88
Por: Por ciento para aplicarse sobre el excedente del límite inferior (1) 29.00% 29.00% 28.00% 28.00% 28.00% 28.00%
Igual: Impuesto marginal 57,521.13 76,570.61 62,158.98 81,287.28 69,045.17 88,938.61
Más: Cuota fija (1) 71,676.72 71,676.72 69,662.40 69,662.40 69,662.40 69,662.40
Igual: ISR del ejercicio 129,197.85 148,247.33 131,821.38 150,949.68 138,707.57 158,601.01
Menos: Retenciones efectuadas por el patrón 148,247.33 148,247.33 150,949.68 150,949.68 158,601.01 158,601.01
Igual: ISR a cargo (favor) del ejercicio (19,049.48) $0.00 (19,128.30) $0.00 (19,893.44) $0.00
  ISR no pagado por haber aplicado la deducción personal $19,049.48   $19,128.30   $19,893.44  

Nota: (1) Tarifas del ISR estimadas

El beneficio fiscal (ISR no pagado) acumulado de 2012 a 2015, derivado del plan personal de retiro es:

ISR no pagado derivado del plan personal

  Concepto Importe
  2012 $18,948.42
Más: 2013 19,049.48
Más: 2014 19,128.30
Más: 2015 19,893.44
Igual: ISR no pagado derivado del plan personal $77,019.64

 2.1.3. Retiro anticipado

En el supuesto que el señor Juan Molina Moreno retirará el saldo que mantiene en el fondo en mayo de 2016 sin hacer aportación en dicho año, el impuesto que tendría que pagar en términos del artículo 167, fracción XVIII se obtendrá de la siguiente forma.

1. El monto total de las aportaciones que hubiese realizado al plan personal de retiro, así como los intereses reales devengados durante todos los años de la inversión, se actualizarán para efecto de acumularlos en el año en que se retiren.

No hay disposición expresa del procedimiento para tal actualización, por ello se aplicará supletoriamente lo dispuesto en el artículo 17-A del CFF. Es decir, se actualizarán desde la fecha en que se dedujeron las aportaciones y hasta que las mismas se retiren, considerando el INPC del mes inmediato anterior a cada uno de dichos períodos. De igual forma los intereses reales desde la fecha en que se devengaron hasta que se retiren.

Factor de actualización

      Para las realizadas en el  ejercicio 
  Concepto 2012 2013 2014 2015
  INPC del mes inmediato anterior al retiro (abril 2016) (1) 120.9044   120.9044   120.9044   120.9044  
Entre: INPC del mes inmediato anterior en que se aplicó la deducción (marzo 2013, 2014, 2015 y 2016 respectivamente) (1) 108.7382   113.0877   117.6112   120.2849  
Igual: Factor de actualización 1.1118 1.0691 1.028 1.0051

 Nota: (1) Datos estimados

Aportaciones realizadas al plan deducidas y actualizadas al 2016

    Para las realizadas en el  ejercicio 
  Concepto 2012 2013 2014 2015
  Aportaciones realizadas al plan deducidas $63,161.40 $65,687.86 $68,315.37 $71,047.99
Por: Factor de actualización 1.1118 1.0691 1.028 1.0051
Igual: Aportaciones realizadas al plan deducidas y actualizadas al 2016 $70,222.84 $70,226.89 $70,228.20 $71,410.33

Como los intereses se devengan anualmente, el último mes del período para su actualización será diciembre, considerando los intereses reales devengados que la institución de que se trate dé a conocer a través de la constancia del ejercicio.

Por los intereses reales devengados en 2016, no aplicará la actualización, toda vez que éstos se retiran en el mismo ejercicio en el cual se acumulan.

Factor de actualización

    Para las realizadas en el  ejercicio 
  Concepto 2012 2013
2014 2015
  INPC del mes inmediato anterior al retiro (abril 2016) (1) 120.9044 120.9044   120.9044 120.9044
Entre: INPC del mes inmediato anterior en que se devengaron los intereses (noviembre 2012, 2013, 2014 y 2015 respectivamente) (1) 105.0731 109.2760   113.6470 118.1928
Igual: Factor de actualización 1.1506 1.1064 1.0638 1.0229

Nota: (1) Datos estimados

Intereses reales devengados actualizados al 2016

   
Para las realizadas en el  ejercicio
  Concepto
2012
2013
2014
2015
2016
  Intereses reales devengados $3,076.00   $7,105.00   $10,985.00   $16,504.00   $5,503.00  
Por:
Factor de actualización 1.1506   1.1064   1.0638   1.0229   No aplica  
Igual:
Intereses reales devengados actualizados al 2016 $3,539.25   $7,860.97   $11,685.84   $16,881.94   $5,503.00  

Actualizadas las aportaciones y los intereses reales devengados, el ingreso gravado para el ejercicio 2016 por estos conceptos es el siguiente.

Ingresos por retiro de aportaciones al plan personal

  Concepto Importe
  Aportaciones 2012 actualizadas $70,222.84
Más: Aportaciones 2013 actualizadas 70,226.89
Más: Aportaciones 2014 actualizadas 70,228.20
Más: Aportaciones 2015 actualizadas 71,410.33
Más: Intereses reales devengados actualizados de 2012 3,539.25
Más: Intereses reales devengados actualizados de 2013 7,860.97
Más: Intereses reales devengados actualizados de 2014 11,685.84
Más: Intereses reales devengados actualizados de 2015 16,881.94
Más: Intereses reales devengados actualizados de 2016 5,503.00
Igual: Ingresos por retiro de aportaciones al plan personal $327,559.26

2. El ingreso se dividirá entre el número de años transcurridos entre la fecha de apertura del plan personal de retiro y la fecha de su retiro, sin que en ningún caso exceda de cinco años.

Ingresos acumulables por retiros del plan personal

  Concepto Importe
  Ingresos por retiro de aportaciones al plan personal $327,559.26
Entre: Número de años de permanencia de las aportaciones y sus rendimientos 3
Igual: Ingresos acumulables por retiros del plan personal $109,186.42

3. El resultado será la parte del ingreso que se sumará a los demás ingresos acumulables del contribuyente en el ejercicio (2016 en este ejemplo) y se aplicará la tarifa anual del ISR.

Las personas que efectúen los pagos retendrán como pago provisional la cantidad que resulte de aplicar, sobre el monto acumulable, la tasa máxima para aplicarse sobre el excedente del límite inferior que establece la tarifa contenida en el artículo 177 de la LISR (art. 170, quinto y sexto párrafos, LISR):

ISR retenido por la institución donde mantuvo el plan personal de retiro

  Concepto Importe
  Ingresos acumulables por retiros del plan personal $109,186.42
Por: Tasa máxima del ISR de la tarifa del ISR 28.00%
Igual: ISR retenido por la institución donde mantuvo el plan personal $30,572.20

Nota: Tarifa del ISR del ejercicio estimada

El ISR sobre los ingresos acumulables en 2016, comparado con el que se hubiera causado de no retirar los fondos del plan, sería el siguiente:

ISR a cargo (favor) del ejercicio

  Concepto Por haber efectuado el retiro Si no se hubiera realizado el retiro
  Ingresos acumulables por retiros del plan personal $109,186.42 No aplica
Más: Ingresos gravados por sueldos y salarios en el ejercicio 758,489.00 $758,489.00
Igual: Base gravable 867,675.42 758,489.00
Menos: Límite inferior 392,841.97 392,841.97
Igual: Excedente del límite inferior 474,833.45 365,647.03
Por: Por ciento para aplicarse sobre el excedente del límite inferior 28.00% 28.00%
Igual: Impuesto marginal 132,953.37 102,381.17
Más: Cuota fija 69,662.40 69,662.40
Igual: ISR del ejercicio sobre ingresos acumulables 202,615.77 172,043.57
Menos: Retenciones efectuadas por el patrón por sueldos y salarios 171,054.05 171,054.05
Menos: Retención efectuadas por el retiro de las aportaciones del plan personal de retiro 30,572.20 0.00
Igual: ISR a cargo (favor) del ejercicio $989.52 $989.52

Nota: Tarifa del ISR del ejercicio estimada

4. Adicionalmente el contribuyente cubrirá el ISR correspondiente a los ingresos no acumulables por la disposición de los recursos del plan personal.

Para ello se aplicará la tasa del impuesto que corresponda en el ejercicio de que se trate a la totalidad de los ingresos acumulables del contribuyente, el impuesto que así resulte se adicionará al de los ingresos acumulables.

Ingresos no acumulables por retiros del plan personal

  Concepto Importe
  Ingresos por retiro de aportaciones al plan personal $327,559.26
Menos: Ingresos acumulables por retiros del plan personal 109,186.42
Igual: Ingresos no acumulables por retiros del plan personal $218,372.84

Tasa para aplicarse sobre los ingresos no acumulables

  Concepto Importe
  ISR del ejercicio sobre ingresos acumulables $202,615.77
Entre: Base gravable $867,675.42
Igual: Tasa para aplicarse sobre los ingresos no acumulables 0.2335

ISR sobre ingresos no acumulables

  Concepto Importe
  Ingresos no acumulables por retiros del plan personal $218,372.84
Por: Tasa para aplicarse sobre los ingresos no acumulables 23.35%
Igual: ISR sobre ingresos no acumulables $50,990.06

ISR causado por el retiro de las aportaciones y sus rendimientos del plan personal

  Concepto Importe
  ISR sobre ingresos acumulables por el retiro del plan personal $30,572.20
Más: ISR sobre ingresos no acumulables 50,990.06
Igual: ISR causado por el retiro de las aportaciones y sus rendimientos del plan personal $81,562.26

Comparando el ISR no pagado (diferido) por haber efectuado la deducción de las aportaciones al plan personal de retiro durante el período 2012 a 2015 por un monto de $10,234.70, contra el ISR causado por disponer de las aportaciones y sus rendimientos en 2016 por $14,777.31, existe un incremento por $4,542.62 que se desglosa enseguida:

    2012
2013
2014
2015
2016
Totales
    Tasa efectiva del año en que se pagó el impuesto por el retiro 24.90%   24.90%   24.90%   24.90%          
Menos: Tasa ISR aplicable en el año en que se efectuó la deducción 30.00% 29.00% 28.00% 28.00%    
Igual: Diferencia -5.10% -4.10% -3.10% -3.10%    
Por: Aportación deducible $63,161.40 $65,687.86 $68,315.37 $71,047.99    
Igual: ISR por pagar 3,221.23  2,693.20 2,117.78  2,202.49   $10,234.70
               
  Aportación actualizada 70,222.84 70,226.89 70,228.20 71,410.33    
Menos: Aportación deducible 63,161.40 65,687.86 68,315.37 71,047.99    
Igual: Monto de la actualización 7,061.44 4,539.03 1,912.83 362.34    
Más: Intereses actualizados 3,539.25 7,860.97 11,685.84 16,881.94 5,503.00  
Igual: Subtotal 10,600.69 12,400.00 13,598.67 17,244.28 5,503.00  
Por: Tasa efectiva 24.90% 24.90% 24.90% 24.90% 24.90%  
Igual: ISR por pagar $2,639.57 $3,087.60 $3,386.07 $4,293.83 $1,370.25 14,777.31
               
  ISR neto           $4,542.62

2.1.4. Retiro al término del contrato

Bajo otro panorama, si el señor Juan Molina Moreno espera el término del contrato por siete años para disponer de los fondos del plan, pero aún sin llegar a la edad de 65 años o en caso de invalidez o incapacidad para realizar un trabajo, al igual que en el punto anterior deberá pagar el ISR por las cantidades deducidas durante la vigencia de dicho contrato.

Sin embargo, la diferencia es que en los casos en los que hubieran transcurrido más de cinco ejercicios desde la fecha de apertura del plan personal, o de las aportaciones a la subcuenta de aportaciones voluntarias, y la fecha en que se retiren los recursos, para determinar el ISR sobre los ingresos no acumulables, la tasa del ISR será la promedio de los últimos cinco años anteriores al retiro.

Para ello se sumarán los resultados expresados en por ciento que se obtengan de dividir el impuesto determinado en cada ejercicio en que se hubiera pagado ISR, entre el ingreso gravable del mismo ejercicio y el resultado se dividirá entre cinco.

Considérese que el señor Moreno no retiro sus recursos del plan en 2016, sino más bien esperó a que concluyera el contrato en junio de 2019 para ello. Por lo tanto, en este ejercicio se causaría el siguiente ISR por el retiro de los fondos y sus rendimientos del plan personal.

Siguiendo el mismo procedimiento del punto anterior “2.1.3. Retiro anticipado”, los ingresos por disponer de los fondos actualizados al 2019 son:

Ingresos por retiro de aportaciones al plan personal

  Concepto Importe
  Aportaciones 2012 actualizadas $79,412.83
Más: Aportaciones 2013 actualizadas 79,416.62
Más: Aportaciones 2014 actualizadas 79,416.62
Más: Aportaciones 2015 actualizadas 80,753.15
Más: Aportaciones 2016 actualizadas 83,288.70
Más: Aportaciones 2017 actualizadas 83,292.84
Más: Aportaciones 2018 actualizadas 83,291.92
Más: Intereses reales devengados actualizados de 2012 3,863.26
Más: Intereses reales devengados actualizados de 2013 7,576.66
Más: Intereses reales devengados actualizados de 2014 11,148.20
Más: Intereses reales devengados actualizados de 2015 14,581.36
Más: Intereses reales devengados actualizados de 2016 16,079.00
Más: Intereses reales devengados actualizados de 2017 19,691.00
Más: Intereses reales devengados actualizados de 2018 23,447.00
Más: Intereses reales devengados actualizados de 2019 23,447.00
Igual: Ingresos por retiro de aportaciones al plan personal de retiro $688,706.16

Ingresos acumulables por retiros del plan personal

  Concepto Importe
  Ingresos por retiro de aportaciones al plan personal $688,706.16
Entre: Número de años de permanencia de las aportaciones y sus rendimientos (en ningún caso puede exceder de cinco) 5
Igual: Ingresos acumulables por retiros del plan personal $137,741.23

ISR retenido por la institución donde mantuvo el plan personal

  Concepto Importe
  Ingresos acumulables por retiros del plan personal $137,741.23
Por: Tasa máxima del ISR de la tarifa del ISR 28.00%
Igual: ISR retenido por la institución donde mantuvo el plan personal $38,567.54

Nota: Tarifa del ISR del ejercicio estimada

ISR a cargo (favor) del ejercicio

  Concepto Por haber efectuado el retiro De no contar con estos ingresos acumulables
  Ingresos acumulables por retiros del plan personal $137,741.23  
Más: Ingresos gravados por sueldos y salarios en el ejercicio 758,489.00 $758,489.00
Igual: Base gravable 896,230.23 758,489.00
Menos: Límite inferior 408,555.65 408,555.65
Igual: Excedente del límite inferior 487,674.58 349,933.35
Por: Por ciento para aplicarse sobre el excedente del límite inferior 28.00% 28.00%
Igual: Impuesto marginal 136,548.88 97,981.34
Más: Cuota fija 72,448.90 72,448.90
Igual: ISR del ejercicio sobre ingresos acumulables 208,997.78 $170,430.24
Menos: Retenciones efectuadas por el patrón por sueldos y salarios 170,320.00 170,320.00
Menos: Retención efectuadas por el retiro de las aportaciones del plan personal de retiro 38,567.54 0.00
Igual: ISR a cargo (favor) del ejercicio $110.24 $110.24

Nota: Tarifa del ISR del ejercicio estimada

El ISR correspondiente de los ingresos acumulables por el retiro de los fondos del plan es de $38,567.54.

Ingresos no acumulables por retiros del plan personal

  Concepto Importe
  Ingresos por retiro de aportaciones al plan personal $688,706.16
Menos: Ingresos acumulables por retiros del plan personal 137,741.23
Igual: Ingresos no acumulables por retiros del plan personal $550,964.93

La tasa del impuesto para aplicarse a los ingresos no acumulables será la que resulte de promediar la obtenida en los últimos cinco ejercicios:

ISR del ejercicio

  Concepto 2014 2015 2016 2017 2018
  Ingresos acumulables del ejercicio $683,153.70 $710,479.85 $738,899.04 $768,455.00 $799,193.20
Menos: Deducción por planes personales 68,315.37 71,047.99 73,889.90 76,845.50 79,919.32
Igual: Base gravable 614,838.33 639,431.86 665,009.14 691,609.50 719,273.88
Menos: Límite inferior 392,841.97 392,841.97 392,841.97 408,555.65 408,555.65
Igual: Excedente del límite inferior 221,996.36 246,589.89 272,167.17 283,053.85 310,718.23
Por: Por ciento para aplicarse sobre el excedente del límite inferior 28.00% 28.00% 28.00% 28.00% 28.00%
Igual: Impuesto marginal 62,158.98 69,045.17 76,206.81 79,255.08 87,001.10
Más: Cuota fija 69,662.40 69,662.40 69,662.40 72,448.90 72,448.90
Igual: ISR del ejercicio $131,821.38 $138,707.57 $145,869.21 $151,703.98 $159,450.00

Nota: Tarifa del ISR del ejercicio estimada

Tasa del ejercicio

  Concepto 2014 2015 2016 2017 2018 Suma
  ISR del ejercicio sobre ingresos acumulables $131,821.38 138,707.57 $145,869.21 $151,703.98 $159,450.00  
Entre: Base gravable 614,838.33 639,431.86 665,009.14 691,609.50 719,273.88  
Igual: Factor del impuesto 0.2144 0.2169 0.2193 0.2193 0.2217  
Por: Cien 100 100 100 100 100  
Igual: Tasa del ejercicio 21.44% 21.69% 21.93% 21.93% 22.17% 109.16%

Tasa para aplicarse sobre los ingresos no acumulables

  Concepto Importe
  Suma de las tasas de los últimos cinco ejercicios 109.16%
Entre: Cinco 5
Igual: Tasa para aplicarse sobre los ingresos no acumulables 21.83%

ISR sobre ingresos no acumulables

  Concepto Importe
  Ingresos no acumulables por retiros del plan personal $550,964.93
Por: Factor del impuesto 21.83%
Igual: ISR sobre ingresos no acumulables $120,275.64

ISR causado por el retiro de las aportaciones y sus rendimientos del plan personal

  Concepto Importe
  ISR sobre ingresos acumulables por el retiro del plan personal $38,567.54
Más: ISR sobre ingresos no acumulables 120,275.64
Igual: ISR causado por el retiro de las aportaciones y sus rendimientos del plan personal $158,843.18

El ISR que se difirió durante la vigencia del contrato es:

ISR no pagado derivado del plan personal

  Concepto Importe
  2012 $18,948.42
Más: 2013 19,049.48
Más: 2014 19,128.30
Más: 2015 19,893.44
Más: 2016 20,689.17
Más: 2017 21,516.74
Más: 2018 22,377.41
Igual: ISR no pagado derivado del plan personal $141,602.96

A continuación se muestra el efecto del ISR diferido de 2014 a 2018:

    2014 2015 2016 2017 2018   Totales
  Tasa efectiva del año en que se pagó el impuesto por el retiro 21.44% 21.69% 21.93% 21.93% 22.17%    
Menos: Tasa ISR aplicable en el año en que se efectuó la deducción 28.00% 28.00% 28.00% 28.00% 28.00%    
Igual: Diferencia -6.56% -6.31% -6.07% -6.07% -5.83%    
Por: Aportación deducible $68,315.37 $71,047.99 $73,889.90 $76,845.50 $79,919.32    
Igual: ISR por pagar 4,481.49 4,483.13 4,485.12 4,664.52 4,659.30   $22,773.56
                 
  Aportación actualizada 79,416.62 80,753.15 83,288.70 83,292.84 83,291.92    
Menos: Aportación deducible 68,315.37 71,047.99 73,889.90 76,845.50 79,919.32    
Igual: Monto de la actualización 11,101.25 9,705.16 9,398.80 6,447.34 3,372.60    
Más: Intereses actualizados 11,148.20 14,581.36 16,079.00 19,691.00 23,447.00 23,447.00  
Igual: Subtotal 22,249.45 24,286.52 25,477.80 26,138.34 26,819.60 23,447.00  
Por: Tasa efectiva 21.44% 21.69% 21.93% 21.93% 22.17% 22.17%  
Igual: ISR por pagar $4,770.28 $5,267.75 $5,587.28 $5,732.14 $5,945.91 $5,198.20 32,501.56
                 
  ISR neto             $9,728.00

2.1.5. Análisis de resultados

Puede concluirse que la deducción personal, ya sea por aportaciones a planes personales de retiro o a la subcuenta de aportaciones voluntarias, sólo es conveniente cuando se dispone de las aportaciones y sus rendimientos hasta que el titular llegue a la edad de 65 años, o en los casos de invalidez o incapacidad del titular para realizar un trabajo personal remunerado, de conformidad con las leyes de seguridad social, pues sólo en este caso no se pagará el ISR por estos recursos.

No obstante, resulta una atractiva forma de diferir el ISR a largo plazo cuando no se pretenda disponer de los fondos hasta la edad de 65 años, pues el ISR pagado de más, corresponde prácticamente a los intereses y la actualización.

3. Estímulo fiscal

Otro beneficio fiscal encaminado a fomentar el ahorro se encuentra previsto en el artículo 218 de la LISR pero ya no como una deducción personal, sino más bien como un estímulo fiscal que podrán aplicar las personas físicas respecto a alguno de los siguientes tres conceptos.

1. Depósitos en las cuentas personales especiales para el ahorro. Se consideran como tales:

  • cualquier depósito o inversión efectuada en una institución de crédito, siempre que se manifieste por escrito que el depósito o la inversión se efectúa en términos del artículo 218 de la LISR. Para ello, la institución de crédito asentará en la documentación que ampare la operación respectiva la leyenda “se constituye en los términos del artículo 218 de la Ley del Impuesto sobre la Renta” y estará obligada a efectuar las retenciones que en su caso procedan (art. 278, RLISR)
  • las aportaciones a la subcuenta de ahorro a largo plazo de su cuenta individual de su Afore (arts. 74 de la LSAR; 2o, fracción XXIV y 35 de su reglamento), siempre que en el contrato celebrado entre ambas partes se consigne que dicha subcuenta cumple con lo dispuesto en el artículo 218 de la LISR y con las demás disposiciones fiscales aplicables, sin que los fondos de la cuenta puedan cederse o darse en garantía (art. 280, RLISR)

2. Pagos de primas de contratos de seguro que tengan como base planes de pensiones relacionados con la edad, jubilación o retiro (autorizados por el SAT).

Los contratos deben ajustarse a lo dispuesto por la Ley sobre el Contrato de Seguro y a lo siguiente (art. 279, RLISR):

  • sólo podrán ser celebrados con las instituciones de seguros facultadas para practicar en seguros la operación de vida, en los términos de la Ley General de Instituciones y Sociedades Mutualistas de Seguros, debiendo contar los mismos con el registro de la Comisión Nacional de Seguros y Fianzas
  • contener el texto íntegro del artículo 218 de la LISR
  • especificar que se trata de aquellos que tienen como base pagar un plan que se asemeja a pensiones bajo la modalidad de jubilación o retiro, según sea el caso
  • los planes de pensiones deberán ser individuales, cubrir el riesgo de sobrevivencia y basarse en anualidades diferidas, pudiendo además amparar los riesgos de invalidez o fallecimiento del asegurado
  • tendrán una duración mínima de cinco años, la cual comprenderá de la fecha de contratación y el inicio del beneficio de la pensión
  • podrán comprender el beneficio de anticipación de anualidades en los casos de invalidez o fallecimiento del asegurado, así como el pago de rentas por viudez u orfandad como consecuencia de la muerte del asegurado
  • podrán contemplar el pago de dividendos, los que podrán aplicarse a cualquiera de las opciones que se señalen en la póliza respectiva
  • podrán cancelarse, siempre y cuando las anualidades no se encuentren en curso de pago
  • no podrán otorgar préstamos con garantía de las reservas matemáticas y en administración
  • en el caso de rescate, pago de dividendos o indemnizaciones, los mismos serán acumulables en los términos del artículo 218 de la LISR
  • la edad de jubilación o retiro no podrá ser inferior a 55 años. La edad de jubilación o retiro que se establezca en el contrato de seguro, se considerará como límite para el financiamiento de los planes
  • el asegurado podrá modificar el esquema de anualidades por el de pago en una sola exhibición, o bien, a otro actuarialmente equivalente y que la institución de seguros opere en ese momento
  • en caso de fallecimiento del asegurado antes de la edad de jubilación o retiro, se podrá incluir el beneficio de devolución de reservas
  • las cantidades que los contratantes, asegurados o beneficiarios, reciban por concepto de indemnizaciones, dividendos o préstamos que deriven de los contratos de seguros, no podrán considerarse como pago de jubilaciones, pensiones o haberes de retiro en los términos de la fracción III del artículo 109 de la LISR, por lo que no gozarán de ninguna exención

Si en dichos contratos además, se asegura la vida del contratante, no podrá deducirse la parte de la prima que corresponda al componente de vida. Para tales efectos, la institución de seguros deberá desglosar en el contrato de seguro respectivo la parte de la prima que cubre el seguro de vida.

3. La adquisición de acciones de las sociedades de inversión que sean identificables en los términos que señale el SAT. Dichas acciones son las emitidas por sociedades de inversión en instrumentos de deuda que se relacionan en el Anexo 7 de la RMISC 2012, publicado en el DOF el 15 de julio de 2011 (regla I.3.20.1.1. de la RMISC).

Las acciones quedarán en custodia de la sociedad de inversión a la que correspondan, no pudiendo ser enajenadas a terceros, reembolsadas o recompradas por dicha sociedad, antes de haber transcurrido un plazo de cinco años contado a partir de la fecha de su adquisición, salvo en el caso de fallecimiento del titular de las acciones.

Límite del estímulo

El estímulo fiscal máximo que podrá disminuirse de los ingresos acumulables de un ejercicio es de $152,000.00, considerando todos los conceptos antes señalados.

Para ello, los pagos podrán realizarse en el ejercicio en el cual pretenda realizarse la deducción o a más tardar en el ejercicio inmediato siguiente, siempre y cuando el pago se realice antes de que se presente la declaración del ejercicio en el cual se pretendan aplicar.

El único beneficio por la aplicación de estos estímulos es diferir el pago del ISR. Por lo tanto, las cantidades que se depositen en las cuentas de ahorro, se paguen por los contratos de seguros, o se inviertan en acciones de las sociedades de inversión, así como sus intereses, las reservas, sumas o cualquier cantidad que obtengan por concepto de dividendos, enajenación de las acciones de las sociedades de inversión, indemnizaciones o préstamos que deriven de esas cuentas, de los contratos respectivos o de las acciones de las sociedades de inversión, deberán considerarse como ingresos acumulables del contribuyente en la declaración correspondiente al ejercicio en que sean recibidas o retiradas.

Para determinar el ISR a pagar en el ejercicio donde se reciban dichos pagos, la tasa del impuesto aplicable no podrá ser mayor a la que le hubiera correspondido al contribuyente en el año en que se efectuó los depósitos, los pagos de la prima o la adquisición de las acciones.

3.1. Caso práctico

Para comprender mejor como se difiere el ISR bajo este estímulo fiscal, tómese en cuenta el caso de la señora María Morales Martínez quien tributa en el régimen de actividades empresariales y profesionales y en enero de 2012 abrió una cuenta de ahorro a largo plazo en el banco “Multipago, S.A.” por un monto de $198,000.00, con vencimiento en cinco años, por lo que desea conocer las implicaciones fiscales de esta operación.

Como la aportación a la cuenta de ahorro se efectuó en enero 2012, esta podría deducirse en la declaración de 2011, no obstante el contribuyente optó por hacerlo hasta la declaración de 2012 que se presentará a más tardar en abril de 2013, con el siguiente efecto en el ISR.

ISR a cargo (favor) del ejercicio

  Concepto Con el estímulo Sin el estímulo
  Utilidad fiscal del ejercicio 2012 $485,640.00 $485,640.00
Menos: Estímulo fiscal por ahorro a largo plazo 152,000.00 No aplica
Igual: Base gravable 333,640.00 485,640.00
Menos: Límite inferior 249,243.49 392,841.97
Igual: Excedente del límite inferior 84,396.51 92,798.03
Por: Por ciento para aplicarse sobre el excedente del límite inferior 23.52% 30.00%
Igual: Impuesto marginal 19,850.06 27,839.41
Más: Cuota fija 39,929.04 73,703.40
Igual: ISR del ejercicio 59,779.10 101,542.81
Menos: Pagos provisionales 98,548.00 98,548.00
Menos: ISR retenido por el banco 2,587.00 2,587.00
Igual: ISR a cargo (favor) del ejercicio -$41,355.90 $407.81

Nota: Tarifa del ISR del ejercicio estimada

El impuesto que se difiere por la disminución del estímulo es por $41,763.71 ($101,542.81 menos $59,779.10).

Como en el ejercicio en el cual se reciban las aportaciones, la tasa de impuesto no podrá ser mayor que la tasa que hubiera correspondido al contribuyente en el año en que se efectuó los depósitos, los pagos de la prima o la adquisición de las acciones, de no haberlos recibido, se determinará la tasa del ISR que le aplicó al contribuyente en el ejercicio 2012 sin considerar el estímulo.

Tasa del ISR que le hubiera correspondido en el año en el cual se aplicó el estímulo

  Concepto Importe
  ISR del ejercicio 2012 de no haber aplicado el estímulo $101,542.81
Entre: Base gravable para determinar dicho impuesto $485,640.00
Igual: Factor 0.2091
Por: Cien 100
Igual: Tasa del ISR que le hubiera correspondido en el año en el cual se aplicó el estímulo 20.91%

Considerando que en 2017 vence el plazo de la inversión, el contribuyente percibirá el importe invertido más los intereses generados, por lo que deberá acumular el estímulo aplicado en 2012. El ISR a cargo se comparará con el que le hubiera correspondido de no haber aplicado el estímulo.

Cabe recordar que las reformas a los artículos 218 y 58 de la LISR entrarán en vigor en 2013, por lo que a partir de ellas, las retenciones del ISR que efectúen las instituciones sobre los intereses derivados de la cuenta personal especial para el ahorro, del contrato de seguro o de la sociedad de inversión de la que se hubieran adquirido las acciones, se considerarán como pago definitivo, y no deberán acumularse los intereses ni podrá acreditarse el ISR retenido sobre los mismos (art. 2, fracc. I, numeral 1, primero y segundo párrafos de la Ley de Ingresos para 2012).

ISR a cargo (favor) del ejercicio

  Concepto Importe
  Utilidad fiscal del ejercicio 2017 $605,846.00
Más: Monto del estímulo aplicado en 2012 152,000.00
Igual: Base gravable 757,846.00
Menos: Límite inferior 408,555.65
Igual: Excedente del límite inferior 349,290.35
Por: Por ciento para aplicarse sobre el excedente del límite inferior 28.00%
Igual: Impuesto marginal 97,801.30
Más: Cuota fija 72,448.90
Igual: ISR del ejercicio $170,250.20

La tasa de impuesto que le corresponde en 2017 es:

Tasa del ISR que le corresponde en el año en el cual se percibe la inversión

  Concepto Importe
  ISR del ejercicio 2017 $170,250.20
Entre: Base gravable para determinar dicho impuesto $757,846.00
Igual: Factor 0.2247
Por: Cien 100
Igual: Tasa del ISR que le corresponde en el año en el cual se percibe la inversión y sus rendimientos 22.47%

Al comparar la tasa de 2017 (22.47%) con la que le correspondió en 2012 (cuando se aplicó el estímulo) de 20.91%, se observa que en 2017 se está pagando el ISR sobre una tasa mayor. Por lo tanto, deberá ajustarse el ISR con la tasa de 2012.

ISR sobre ingresos acumulables

  Concepto Importe
  Utilidad fiscal correspondiente a las actividades empresariales realizadas en 2017 $605,846.00
Menos: Límite inferior 408,555.65
Igual: Excedente del límite inferior 197,290.35
Por: Por ciento para aplicarse sobre el excedente del límite inferior 28.00%
Igual: Impuesto marginal 55,241.30
Más: Cuota fija 72,448.90
Igual: ISR sobre ingresos acumulables $127,690.20

Al monto del estímulo fiscal aplicado en 2012, se le aplicará la tasa del impuesto de dicho ejercicio.

ISR por el estímulo aplicado en 2012

  Concepto Importe
  Monto del estímulo aplicado en 2012 $152,000.00
Por: Tasa del ISR que le hubiera correspondido en el año en el cual se aplicó el estímulo 0.2091
Igual: ISR por el estímulo aplicado en 2012 $31,783.20

El ISR a cargo de 2017 se integrará por la suma de ambos impuestos:

ISR a pagar en el ejercicio

  Concepto Importe
  ISR sobre ingresos acumulables $127,690.20
Más: ISR por el estímulo aplicado en 2012 31,783.20
Igual: ISR del ejercicio 2017 159,473.40
Menos: Pagos provisionales del ejercicio por su actividad empresarial 127,690.20
Igual: ISR a pagar (favor) del ejercicio $31,783.20

Con estos resultados puede concluirse que el contribuyente obtuvo un beneficio real al aplicar este estímulo, pues en 2012 difirió un pago del ISR de $41,763.71, de los cuales sólo se cubrieron $31,783.20 al término de su inversión a largo plazo en el 2017 ($127,690.20 menos $159,473.40).

Por último debe considerarse que:

  • en casos de fallecimiento del titular de la cuenta especial para el ahorro, del asegurado o del adquirente de las acciones, el beneficiario o heredero estará obligado a acumular a sus ingresos, los retiros que efectúe
  • las personas casadas bajo el régimen de sociedad conyugal, podrán considerar la cuenta especial o la inversión en acciones:
  • como de ambos cónyuges en la proporción que les corresponda, o
  • de uno solo de ellos, en cuyo caso los depósitos, inversiones y retiros se considerarán en su totalidad de dicha persona

La opción se deberá ejercer para cada cuenta o inversión al momento de su apertura o realización y no podrá variarse.

4. Conclusiones

Antes de optar por aplicar alguna de las deducciones personales o estímulos fiscales analizados en este artículo, deben estimarse sus efectos en los siguientes ejercicios para decidir si conviene o no ejercerlo. Asimismo, debe tenerse el compromiso de cumplir con los tiempos y requisitos estipulados en la LISR, así como con las cláusulas de los contratos respectivos, pues no hacerlo puede traerle además de un alto costo fiscal, el tener que cubrir penas o indemnizaciones a favor de las empresas que manejen las cuentas respectivas.