Afectación del freno al abismo fiscal en EUA

Implicaciones a nivel internacional del acuerdo que evitó la expiración de beneficios fiscales, y su impacto a mexicanos y estadounidenses

En los últimos meses de 2012 los mercados internacionales prestaban rígida atención a las estrategias de negociación entre el Presidente Barack Obama y el Congreso Republicano de oposición que trepidaban para alcanzar un acuerdo en materia fiscal y presupuestal.

En el vaivén ordinario de esas agitadas negociaciones, la prensa norteamericana acuñó el término de “abismo fiscal” para referirse a las catastróficas consecuencias que pudieron haberse desencadenado si el gobierno estadounidense no hubiese emprendido las acciones legislativas que lo proveyeran de los recursos para cubrir su gasto corriente y controlar el exponencial incremento de la deuda pública, que actualmente rebasa los 16 trillones de dólares1.

En una negociación inédita que culminó 21 horas después de la llegada del año nuevo, se aprobó el “American Taxpayer Relief Act of 20122 (en adelante la Nueva Ley). En términos generales, evitó la expiración de una serie de beneficios fiscales transitorios que fueron aprobados en la época del ex presidente George W. Bush, cuya vigencia estaba programada para fenecer a las cero horas del 31 de diciembre del 20123.

A continuación Patrick W. Martin4 y Raúl Villarreal Garza5, Socio y Abogado, respectivamente, del reconocido despacho Procopio, Cory, Hargreaves & Savitch LLP en San Diego, California abordan someramente el impacto de la Nueva Ley sobre la clase trabajadora, esto es, de los residentes fiscales en los Estados Unidos de Norteamérica (EUA), y posteriormente realizan un detenido análisis de sus consecuencias en el ámbito fiscal internacional.

Generalidades

Impuesto sobre la renta

La tasa marginal para personas físicas con ingresos superiores a $400,000.006 dólares americanos (USD) se elevó a 39.6% (contrastante con la tasa del 35% en vigor desde 2001). Este incremento es consistente con la iniciativa del Presidente Obama de gravar a la clase social más favorecida de EU, que apenas representa el .7% de su población.

Impuestos de seguridad social

Si bien para el resto de la clase trabajadora de EUA (con ingresos inferiores a los $400,000.007 USD anuales) no se advirtió cambio alguno en materia del impuesto sobre la renta (ISR), sí se verifica un impacto negativo en su salario a partir de la primera quincena de enero.

Ello obedece al restablecimiento de la tasa del Social Security Payroll Tax8,de regreso a sus niveles ordinarios de 6.2% (después de haber sido mantenida en 4.2·%9 desde 2010). La base de este impuesto equivale a los primeros $113,700.00 USD del salario percibido por los empleados. El excedente no está gravado por esta contribución.

Por ejemplo, un trabajador con ingresos anuales de $90,000.00 USD debió pagar en 2012 (sin calcular impuestos estatales) alrededor de $18,660.00 USD del ISR y $3,780.00 USD de Social Security Payroll Tax. Con la expiración de la reducción en la tasa de referencia, estará pagando $5,580.00 USD anual ($1,800.00 USD más de lo que pagaba en 201210).

Impuesto sobre ganancias de capital a largo plazo11 y dividendos

El sistema del ISR en EUA (a diferencia de México) no está integrado. En otras palabras, el ISR corporativo no es acreditable a los miembros o accionistas que sean personas físicas.

Históricamente, (al menos desde El Tax Reform Act of 1986), los dividendos y ganancias de capital se gravaban a tasas ordinarias que llegaban hasta el 33%. Como parte de los beneficios fiscales implementados en 2001 por la administración del presidente George W. Bush fueron reducidas al 15%.

La Nueva Ley fija de manera permanente la tasa de impuesto sobre estos ingresos a un máximo de 20%12.

Impuesto sobre inversiones

Entra en vigor la tasa del 3.8% sobre los rendimientos de inversiones. Este gravamen es independiente a los cambios implementados por la Nueva Ley, y obedecen a la legislación conocida como “Obamacare13”, cuya constitucionalidad fue avalada por la Suprema Corte de Justicia de los EUA14.

Este impuesto es aplicable cuando se tengan ciertos ingresos pasivos y se sobrepasen determinados límites de ingresos. En especifico, se impone una tasa equivalente al 3.8% sobre el monto que resulte menor entre el ingreso neto del contribuyente15 y el bruto ajustado de conformidad con la disposiciones de esa Ley, siempre que, en caso de matrimonios se rebase los $250,000.00 USD de ingresos anuales.

En forma generalizada, La Nueva Ley grava con un 3.8%los ingresos pasivos (intereses, regalías, dividendos, etc.) que sobrepasen determinados límites fijados por ese ordenamiento.

Existen otra serie de reglas que fueron impactadas por la Nueva Ley, sin embargo las anteriores son las más relevantes.

Impacto a ciudadanos americanos con residencia fiscal en México

El Código Fiscal de los EUA (CF) dispone que las personas físicas ciudadanas americanas son consideradas residentes fiscales de ese país y, por ende, deben cumplir con sus obligaciones de presentación de declaraciones informativas, así como con el propio pago del ISR (independientemente de que nunca se hubiese residido en los EUA u obtenido ingresos con fuente de riqueza de ahí16).

En los tratados para evitar la doble tributación suscritos por EUA, incluido el de México, existe la denominada cláusula de salvaguarda(savings clause) que permite al gobierno estadounidense imponer las contribuciones a sus ciudadanos como si el tratado nunca hubiese entrado en vigor17.

En términos de la Enmienda número 14 de la Constitución de los EUA, una persona que hubiese nacido en territorio estadounidense es considerado como ciudadano, y según el derecho impositivo doméstico de esta nación, es residente fiscal por su calidad de ciudadano.

No obstante, las leyes de EUA (como las de México)  permiten acreditar contra el ISR causado el correspondiente pagado en el extranjero por ingresos con fuente de riqueza extranjera18.

Por ejemplo, un contribuyente ciudadano de EUA y residente para efectos del ISR en México con ingresos por salarios de $1’000,000.00 USD en el ejercicio 2012, además de $500,000.00 USD de ganancias de capital (ganancias por enajenación de acciones). Todos los ingresos provienen de fuente de riqueza mexicana.

En México cubrió por concepto del ISR $267,000.00 USD por concepto de salarios, y $150,000.00 USD por ganancias de capital19.

En EUA se podría dimensionar el resultado de la siguiente manera:

2012

Salarios

  Ingresos mundiales por salaries $1,000,000.00 
Menos: Exclusión de ingresos extranjeros20 $95,100.00 
Igual: Base de ISR21 $904,900.00
  Cuota fija 112,683.50
Más: 35% sobre excedente22 de límite inferior 23 180,792.5 
Igual: Impuesto causado en EUA $293, 476.00
Menos: Impuesto pagado en México24 $267,000.00
Diferencia/Total ISR en EUA $26,476.00 USD

Ganancias de Capital

  Ingresos/Utilidad por venta de acciones $500,000.00 
Por:  Tasa de ganancias de capital en EUA 15% 
Igual: ISR causado en EUA $75,000.00
Menos: ISR pagado en México $150,000.00
  ISR a pagar en EUA $00.00
Más: Total Impuestos en EUA 2012 $ 26,476.00 USD 

A continuación se presenta el comparativo en el ejercicio 2013 que incrementa significativamente la carga tributaria en los EUA:

2013

  Ingresos mundiales $1,000,000.00
Menos:  Exclusión de ingresos extranjeros $97,600.00
Igual: Base de ISR $902,400.00
  Cuota fija $116,163.75
Más: 39.6% sobre excedente25 de límite inferior26 198,950.00 
Igual: Impuesto causado en EUA $315,113.00
Menos: Impuesto pagado en México $267,000.00 
  Diferencia/Total ISR en EUA $48,114.00 USD

Inversiones

  Ingresos/Utilidad por venta de acciones $500,000.00 
Por: Tasa de ganancias de capital 20%27
Igual: ISR Causado en EUA $100,000.00
Menos: ISR pagado en México $150,000.00
  ISR a pagar en EUA $00.00
Más: Impuesto del 3.8% sobre inversiones $19,000.0028 
  Total de impuestos en EUA 2013 $67,114.00 USD
  Diferencia con respecto a 2012 $40,638.00 USD 

Con el incremento en la tasa máxima del ISR y la entrada en vigor del Impuesto sobre inversiones del 3.8%, el ciudadano americano residente en México verá incrementado de manera significativa el costo fiscal que representa mantener su ciudadanía. En el ejemplo anterior, el contribuyente terminaría pagando al gobierno estadounidense $67,114.00 USD en el ejercicio 2013, $40,638.00 USD más respecto de 2012, aun cuando en todo el ejercicio no hubiese pasado un solo día en los EUA, ni tampoco hubiera generado riqueza en ese país.

Con base en los alarmantes incrementos impositivos para este grupo de contribuyentes, resulta imprescindible efectuar una adecuada y eficiente planeación fiscal para aligerar la carga impositiva en los EUA.

Entre otras, la opción de expatriarse (renunciar a la ciudadanía), podría representar un alivio a la carga tributaria del ciudadano americano que vive fuera de los EUA. Desde luego, deben ponderarse los potenciales beneficios fiscales frente a los impactos personales y migratorios que puedan causarse con la pérdida de la ciudadanía norteamericana.

Impacto a residentes fiscales de México

Desde la óptica internacional, la Nueva Ley impacta en diferentes sectores a contribuyentes mexicanos y extranjeros en general con inversiones o ingresos con fuente de riqueza en los EUA. Estos cambios deben analizarse y tomarse en consideración cuando se planeen inversiones en esa nación, en  específico en materia del impuesto sobre sucesiones (ISS).

Impuesto sobre Sucesiones

Las personas no ciudadanas de los EUA ni domiciliadas en dicho país, son generalmente sujetas del ISS solamente respecto de bienes que se entiendan situados dentro de tal país29, que incluyen inmuebles, acciones de entidades americanas, bienes muebles ubicados físicamente dentro de su territorio, entre otros30.

Jurídicamente, el ISS recae en el de cuius, por lo que la masa hereditaria debe transmitirse neta del impuesto de referencia.

Las tasas del ISS y sus exclusiones han variado a través de los años. En las épocas previas a George W. Bush las máximas alcanzaban el 55%, teniendo, en términos generales, una exclusión para las personas domiciliadas dentro de EUA las cantidades de entre uno y cinco millones de USD.

Con las reformas de George W. Bush, la tasa máxima se redujo hasta el 35% (a excepción de 2010 donde fue suspendida la aplicación del ISS).

Para las personas no domiciliadas en la Unión Americana (como es el caso de la mayoría de los mexicanos que viven en México) la exclusión del ISS ha sido por años de $60,000.00 USD (contrastante frente a la exclusión de cinco millones de USD para una persona domiciliada en los EUA) manteniendo exactamente las mismas tasas máximas.

Con la Nueva Ley, se fija la tasa máxima en 40%,así como la correspondiente exclusión de los cinco millones de USD para los contribuyentes domiciliados en los EUA, mismos que se ajustarán anualmente conforme a índices inflacionarios31. Para los contribuyentes extranjeros, la exención permanece en $60,000.00 USD.

Impuesto sobre ganancias de capital de largo plazo32 y dividendos

Aun cuando la Nueva Ley fija de manera permanente la tasa a un máximo de 20%, lo cierto es que para los no residentes de EUA, las ganancias de capital (salvo por lo que hace a inmuebles) están exentas del ISR, por lo tanto, esta disposición permanece sin variación.

Cabe mencionar que el nuevo impuesto del 3.8% sobre inversiones resulta aplicable exclusivamente para los residentes en los EUA (que incluye a ciudadanos viviendo en el exterior), por ende, se excluye su aplicación a los residentes en el extranjero.

Intereses portfolio

La Nueva Ley no modifica la exención respecto de los llamados “intereses portfolio” con fuente de riqueza en los EUA que obtengan los no-residentes de esa nación.

Conclusiones

Algunos ciudadanos estadounidenses, especialmente aquellos con elevados niveles de ingresos que a la vez son residentes fiscales en México podrán ver significativamente incrementada su carga impositiva en los EUA. Por lo que el análisis respecto a la renuncia de su ciudadanía estadounidense (técnicamente referida en el CF como una “expatriación”) cobra especial relevancia33.

En términos del ISS de los EUA, la tasa máxima se fija en 40%34, excluyendo del cálculo solamente $60,000.00 USD del patrimonio sujeto a imposición de los extranjeros, por ello, es importante implementar medidas eficientes en materia de planeación patrimonial hereditaria que puedan evitar la dilapidación del patrimonio mortis causa.

La tasa máxima sobre ingreso por dividendos aumenta de 15 a 20%35.

Salvo por las ganancias en bienes raíces situados dentro de los EUA, las de capital por parte de no residentes continúan excluidas del ISR en ese país.

Los intereses de portfolio con fuente de riqueza en los EUA siguen excluidos del ISR para las personas físicas y morales no residentes de esa nación36.

1.    

http://www.usdebtclock.org/

2.La Ley Americana de Desgravación para el Contribuyente de 2012
3.     El Economic Growth and Tax Relief Reconciliation Act of 2001; Job Creation and Worker Assistance Act of 2002 y el Tax Relief Reconciliation Act of 2003
4.     Líder de la Práctica Fiscal de la firma Procopio. Su experiencia se centra en la planeación fiscal internacional y asuntos de Derecho Internacional, representa a personas extranjeras, familias multinacionales, compañías, atletas internacionales, artistas y grupos de entretenimiento en áreas como el desarrollo de inversiones a nivel mundial y estructuras de financiamiento, estrategias de planeación fiscal con base en tratados internacionales y planeación fiscal sobre ingresos mundiales, sucesiones y herencias. Coadyuva en la resolución y planeación de controversias fiscales internacionales y desarrolla estructuras de protección patrimonial internacional para complementar las inversiones internacionales de clientes y sus operaciones comerciales con un énfasis particular en transacciones de bienes raíces ubicados en México y Latinoamérica. Contacto 619-515-3225 o patrick.martin@procopio.com
5.     Abogado con licencia para ejercer en México y en Nueva York. Es miembro de las prácticas de Derecho Internacional y Fiscal de la firma. Su experiencia se centra en la planeación de transacciones fiscales internacionales y los asuntos legales relacionados, enfocado a asuntos entre EU y México, así como con otros países de América Latina.  Contacto 619-525-3874 o raul.villarrealgarza@procopio.com
6.     $450,000.00 USD para parejas casadas que presentan declaraciones fiscales en conjunto
7.     Idem
8.     Impuesto sobre Nóminas de Seguridad Social, que está contemplado en el Federal Insurance Contributions Act “FICA” Tax por sus siglas en inglés
9.     El impuesto de referencia fue reducido por el Tax Relief Act f 2010, extendido en 2011 por el  Temporary Payroll Tax Cut Continuation Act of 2011 y el HR3630 Middle Class Tax Relief and Job Creation Act of 2012
10.  Este impuesto solo grava los primeros $110,100.00 USD, por lo que contribuyentes con ingresos superiores a ese monto no se verán afectados por el excedente
11.  Esto es, que hubiesen sido mantenidas por el contribuyente para fines de inversión por un plazo superior a 12 meses
12.  Dependiendo del nivel de ingresos, la tasa puede ser de 15%, o incluso de 0% para contribuyentes de menores ingresos
13.  Patient Protection and Affordable Care Act
14.  National Federal of Independent Business v. Sebelius, 2012-2 USTC 50,423
15.  De conformidad con la definición atribuida por la propia ley
16. 
Consultar Sección 7701(a)(30) del CF
17. 
Ver Artículo 1.3 del Tratado entre México y EUA para Evitar la Doble Tributación
18. 
Foreign Tax Credit. Ver secciones 901 y 902 del CF
19. 
Para facilidad de los ejemplos se asume una paridad cambiaria de $10.00 pesos por dólar
20. 
Foreign Earned Income Exclusion.  El gobierno de EUA permite a los ciudadanos norteamericanos que tengan un hogar para efectos fiscales (tax home) fuera de ese país para que excluyan cierta cantidad de la base fiscal para efectos de la determinación del ISR norteamericano
21. 
Para facilidad en el ejemplo no se toman en consideración las deducciones fijas o Standard deductions, ni exenciones personales personal exemptions que pudieran reducir la base del ISR. Se asume que el contribuyente presenta declaraciones como individuo soltero
22. 
Excedente del límite inferior: 516,500.00 USD
23. 
Límite inferior $388,350.00 USD
24. 
Respecto de los ingresos disminuidos con la exclusión de $95,100.00. Se considera (para simplicidad del ejemplo) la paridad cambiaria peso-dólar/ dólar-peso de $10 a $1
25. 
Excedente del límite inferior: 502,400.00 USD
26. 
Límite inferior $400,000.00 USD
27. 
La tasa de 20% sobre ganancias de capital de largo plazo solamente aplican cuando el contribuyente se ubica en la tasa máxima de 39.6% del ISR por ingresos “ordinarios”. En otras palabras si tiene ingresos superiores a los $400,000.00 USD
28. 
Contra este impuesto no es posible acreditar el ISR pagado en el extranjero de conformidad con la sección 901 del CF
29. 
Consultar Sección 2101 del CF
30. 
Ver Sección 2104 del CF
31. 
Para 2013, el monto a excluir es de USD $5.25 millones
32. 
Esto es, que hubiesen sido mantenidas por el contribuyente para fines de inversión por un plazo superior a 12 meses
33. 
Especialmente aquéllos con ingresos superiores a los $400,000.00 USD y con ingresos por rendimiento de inversiones
34. 
La tasa es progresiva, solo se señala el incremento en la tasa máxima
35. 
La tasa máxima es aplicable para los contribuyentes que tengan ingresos superiores a los $400,000.00 USD
36. 
Ver Secciones 871(h) y 881(c) del CF