Las personas que enajenen bienes u otorguen su uso o goce temporal si los mismos se encuentran en territorio nacional están obligadas al pago del IVA. Esta obligación aplica tanto para las personas residentes en México como para los residentes en el extranjero independientemente de que tengan o no establecimiento permanente (EP) en nuestro país.
Ahora bien, cuando sí cuentan con EP, los extranjeros pagan el IVA a través de dicho establecimiento. Sin embargo, en aquellos casos en que no se cuenta con EP, se presenta una imposibilidad material para obligarlo al pago del IVA. Ante esta situación, el legislador estableció una mecánica de retención, para poner en el lugar de dicho extranjero -que es sujeto de la obligación tributaria de pago- al retenedor, para el cumplimiento efectivo de la respectiva obligación.
Algunos contribuyentes impugnaron el artículo 1-A, fracción III de la LIVA, sin embargo la SCJN ha señalado que dicha disposición no violenta el principio de legalidad tributaria ni el mandato de aplicación estricta de las leyes fiscales, previstos en los artículos 31, fracción IV Constitucional, y 5o. del CFF debido a que para conocer el significado del término "establecimiento permanente" a que alude el invocado precepto, puede acudirse al concepto que proporciona el artículo 2o. de la LISR.
Por ende, en caso de que las mercancías o bienes se adquieran por una persona física o moral, ésta tiene la obligación de cerciorarse si el residente en el extranjero cuenta o no con EP, pues de no hacerlo, el adquirente o comprador sustituye al extranjero (contribuyente) en el cumplimiento de la obligación de pago que le corresponde por la enajenación u otorgamiento de bienes.
Es decir, la retención permite asegurar el pago del impuesto no a través del sujeto que directamente realizó el acto gravado, sino mediante un sujeto que no lo realizó, pero que, por disposición legal se encuentra en el lugar de aquél y, por ende, obligado a realizar la retención del impuesto que se le traslada.
La obligación de retener contenida en el artículo 1o.-A, fracción III, de la LIVA, es una forma de responsabilidad solidaria por sustitución tributaria.
Estas consideraciones se contienen en las siguientes tesis publicadas en el Semanario Judicial de la Federación de abril de 2013:
VALOR AGREGADO. EL ARTÍCULO 1o.-A, FRACCIÓN III, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO NO TRANSGREDE EL PRINCIPIO DE LEGALIDAD TRIBUTARIA NI EL MANDATO DE APLICACIÓN ESTRICTA DE LAS LEYES FISCALES. El citado precepto establece que las personas físicas o morales que adquieran bienes tangibles, o los usen o gocen temporalmente, que enajenen u otorguen por residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en el país, están obligados a retener el impuesto que se les traslade. Ahora bien, la interpretación armónica y sistemática de las leyes fiscales, implica que para lograr su mejor entendimiento y otorgar certeza y seguridad jurídica en su aplicación, sea válido remitirse –ya sea por disposición expresa o no– a conceptos establecidos en la misma ley interpretada o en otras relacionadas con ella, cuando no exista precepto específico que lo prohíba. De ahí que para saber el significado del término "establecimiento permanente" a que alude el invocado precepto, puede acudirse al concepto que proporciona el artículo 2o. de la Ley del Impuesto sobre la Renta, e incluso para saber lo que no lo constituye, puede consultarse el artículo 3o. del ordenamiento invocado que establece una serie de conceptos al respecto. De esta manera, al existir en la ley en comento un concepto amplio y ejemplificativo de lo que debe entenderse por establecimiento permanente, puede aplicarse supletoriamente para efectos de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, pues dicha aplicación se realiza a partir de la naturaleza fiscal de ambos ordenamientos. No es obstáculo a lo expuesto que al impuesto al valor agregado, por no ser un impuesto personal sino global, no le sea aplicable el concepto de establecimiento permanente previsto en la Ley del Impuesto sobre la Renta, dado que su naturaleza distinta –desde esa clasificación– es irrelevante para efectos de la aplicación de un concepto común que permita identificar cuál es el lugar de negocios fijo de una empresa para efectos fiscales. Consecuentemente, el artículo 1o.-A, fracción III, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado no viola el principio de legalidad tributaria ni el mandato de aplicación estricta de las leyes fiscales, previstos en los artículos 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, y 5o. del Código Fiscal de la Federación.
Fuente: Décima Época, Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta Libro XIX, Abril de 2013, Página 976 Tesis 1a. CXIV/2013 Tesis aislada. Registro 2003436
VALOR AGREGADO. LA OBLIGACIÓN DE PAGO SE SURTE A CARGO DEL ADQUIRENTE O COMPRADOR CUANDO NO SE CERCIORA SI EL RESIDENTE EN EL EXTRANJERO CUENTA O NO CON ESTABLECIMIENTO PERMANENTE EN EL PAÍS. Conforme al artículo 1o.-A, fracción III, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en 2005, están obligados a efectuar la retención del impuesto que se les traslade, los contribuyentes que adquieran bienes tangibles, o los usen o gocen temporalmente, que enajenen u otorguen residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en el país. Por ende, en caso de que esas mercancías o bienes se adquieran por una persona física o moral, ésta tiene la obligación de cerciorarse si el residente en el extranjero cuenta o no con establecimiento permanente en el país, pues de no hacerlo, el adquirente o comprador sustituye al extranjero (contribuyente) en el cumplimiento de la obligación de pago que le corresponde por la enajenación u otorgamiento de bienes.
Fuente: Décima Época, Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta Libro XIX, Abril de 2013, Página 979 Tesis 1a. CXXI/2013. Tesis aislada. Registro 2003439
VALOR AGREGADO. DIFERENCIAS ENTRE HECHO IMPONIBLE DEL TRIBUTO Y SUPUESTO NORMATIVO DE RETENCIÓN, PREVISTOS EN LOS ARTÍCULOS 1o. Y 1o.-A, FRACCIÓN III, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO (LEGISLACIÓN VIGENTE EN 2005). El artículo 1o. de la ley invocada, establece cuáles son los hechos imponibles que darán lugar al pago de la referida carga económica. Así, se tiene la obligación de cubrir el impuesto por las personas físicas y jurídicas que en territorio nacional realicen los siguientes actos o actividades: a) enajenar bienes; b) prestar servicios independientes; c) otorgar el uso y goce temporal de bienes o, d) importar bienes o servicios. También el precepto en consulta establece, entre otras cosas, que el impuesto se calculará aplicando la tasa del 15% del impuesto, la obligación de traslado del mismo y el lugar de su pago. Ahora bien, por lo que se refiere al supuesto normativo de la obligación de retención prevista en el artículo 1o.-A, fracción III, del señalado ordenamiento, se configura legalmente sobre las personas físicas y morales a quienes se les traslade el impuesto cuando, entre otros supuestos, adquieran bienes tangibles o los usen o gocen temporalmente, que enajenen u otorguen por residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en el país. De esta forma, existe una clara diferencia entre el hecho imponible por el cual se debe pagar el impuesto y el supuesto normativo por el cual debe retenerse el mismo, consistente en que cada uno responde a la regulación de una situación tributaria distinta. En el caso de la obligación de pago del impuesto, por haberse realizado en territorio nacional cualquiera de los actos o actividades gravados por el impuesto. En el caso de la obligación de retención, porque se traslada obligatoriamente el IVA y se actualiza de cualquiera de los supuestos mencionados. Lo expuesto se corrobora atendiendo a la finalidad que persigue cada uno de los preceptos analizados. La finalidad del hecho imponible que genera la obligación de pago del impuesto es que el sujeto pasivo que lo realizó directamente cumpla efectivamente dicha obligación. En cambio, la finalidad del supuesto normativo que produce la obligación de retención obedece a asegurar el pago del impuesto no a través del sujeto que lo realizó directamente, sino mediante un sujeto que no lo realizó, pero que, por disposición legal se encuentra en el lugar de aquél y, por ende, obligado a realizar la retención del impuesto que se le traslada.
PRIMERA SALA
Amparo en revisión 674/2012. Electrodos Infra, S.A. de C.V. 6 de febrero de 2013. Cinco votos. Ponente: José Ramón Cossío Díaz. Secretario: Jorge Jiménez Jiménez.
Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta Libro XIX, Abril de 2013, Tomo 1. Tesis: 1a. CXVI/2013 (10a.) Época: Décima Época. Página: 975. Tipo: Tesis Aislada. Registro: 2003435
VALOR AGREGADO. LA OBLIGACIÓN DE RETENCIÓN PREVISTA EN EL ARTÍCULO 1o.-A, FRACCIÓN III, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO VIGENTE EN 2005, ES CONSTITUCIONAL. Conforme al citado precepto, están obligados a efectuar la retención del impuesto que se les traslade los contribuyentes que adquieran bienes tangibles, o los usen o gocen temporalmente, que enajenen u otorguen residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en el país. Ahora bien, el legislador, al diseñar el supuesto normativo de retención, previó la imposibilidad material que existe para obligar al residente en el extranjero sin establecimiento permanente en el país al pago del impuesto al valor agregado, por lo que creó la porción legal en cita con el efecto de poner en el lugar de dicho extranjero -que es sujeto de la obligación tributaria de pago- al retenedor, para el cumplimiento efectivo de la respectiva obligación. De ahí que tal diseño normativo no conculca la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, pues la obligación de cerciorarse si el extranjero tiene o no establecimiento permanente en el país, es independiente de que el retenedor tenga o no la capacidad jurídica y el interés por hacerlo, dado que la porción legal es imperativa y no de cumplimiento voluntario. Aunado a que es innecesario que para analizar la obligación de retención primero se tenga que verificar si se realizó o no el hecho imponible por el cual se retiene.
PRIMERA SALA
Amparo en revisión 674/2012. Electrodos Infra, S.A. de C.V. 6 de febrero de 2013. Cinco votos. Ponente: José Ramón Cossío Díaz. Secretario: Jorge Jiménez Jiménez.
Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta Libro XIX, Abril de 2013, Tomo 1. Tesis: 1a. 1a. CXXII/2013 (10a.) Época: Décima Época. Página: 979. Tipo: Tesis Aislada. Registro: 2003440
VALOR AGREGADO. SUJETO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA DE PAGO DEL IMPUESTO Y SUJETO PASIVO DEL PODER TRIBUTARIO DEL ESTADO CONFORME A LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO VIGENTE EN 2005. El sujeto de la obligación tributaria de pago del impuesto al valor agregado, de conformidad con el artículo 1o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente en 2005, es quien realiza los siguientes hechos imponibles: enajena bienes; presta servicios independientes; otorga el uso o goce temporal de bienes, o importa bienes y servicios. Son estos supuestos los criterios de atribución o imputación del hecho imponible al contribuyente. Sin embargo, dado que el hecho imponible de dicho impuesto grava manifestaciones indirectas de capacidad contributiva atendiendo al patrimonio del consumidor final, siendo su objeto el valor que se añade al realizar los actos o actividades gravadas por dicho tributo, el sujeto pasivo de la obligación de pagar el impuesto al encontrarse obligado por ley a trasladarlo -con los requisitos de ley-, se convierte para estos efectos en el contribuyente formal (sujeto pasivo formal o contribuyente de derecho) de dicho impuesto, siendo el contribuyente material (sujeto pasivo material o contribuyente de facto) quien soporta el traslado definitivo del tributo y ya no lo puede realizar, esto es, el consumidor final. Por otra parte, el sujeto pasivo del poder tributario del Estado, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 1o.-A, fracción III, del mismo ordenamiento invocado, resulta ser el sujeto de la obligación de retención, pues ésta se establece respecto a quienes se les traslade el impuesto por las siguientes situaciones: adquirir bienes intangibles, uso o gozo temporal de los mismos, enajenados y otorgados por residentes en el extranjero sin establecimiento permanente. Estos son los criterios de atribución o imputación para tener la obligación de retención por parte del sujeto pasivo del poder tributario del Estado (retenedor).
PRIMERA SALA
Amparo en revisión 674/2012. Electrodos Infra, S.A. de C.V. 6 de febrero de 2013. Cinco votos. Ponente: José Ramón Cossío Díaz. Secretario: Jorge Jiménez Jiménez.
Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta Libro XIX, Abril de 2013, Tomo 1. Tesis: 1a. CXVIII/2013 (10a.) Décima Época. Página: 980. Tipo: Tesis Aislada. Registro: 2003441
VALOR AGREGADO. EL ARTÍCULO 1o.-A, FRACCIÓN III, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO VIGENTE EN 2005, ESTABLECE UN SUPUESTO DE RESPONSABILIDAD SOLIDARIA POR SUSTITUCIÓN TRIBUTARIA. De conformidad con lo dispuesto en el artículo 26, fracción I, del Código Fiscal de la Federación vigente en 2005, son responsables solidarios con los contribuyentes, los retenedores y las personas a quienes las leyes impongan la obligación de recaudar contribuciones a cargo de los contribuyentes hasta por el monto de dichas contribuciones. Así, la obligación de retener contenida en el artículo 1o.-A, fracción III, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, de acuerdo con el invocado artículo 26, fracción I, es una de las formas de responsabilidad con los contribuyentes. En concreto, es una forma de responsabilidad solidaria por sustitución tributaria.
Fuente: Décima Época, Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta Libro XIX, Abril de 2013, Página 977 Tesis 1a. CXX/2013 Tesis aislada. Registro 2003437
