Pago de dividendos: ¿y de impuestos?

Conozca cómo se determina la base que puede distribuirse, si tendrá que pagarse ISR o no, y los cambios aprobados para 2014
Puntos importantes en la distribución de dividendos
 Puntos importantes en la distribución de dividendos  (Foto: Redacción)

Para que una empresa distribuya dividendos a sus socios o accionistas, es necesario que cuente con la liquidez suficiente para cubrirlos sin afectar el cumplimiento de sus obligaciones con terceros.

Para ello, la asamblea de socios o accionistas, deberá aprobar los estados financieros que demuestren la existencia de utilidades (arts. 19 y 181, fracc. I, LGSM).

Antes de aprobar la distribución de dividendos, debe atenderse a lo siguiente:

  • de las utilidades netas se separará cuando menos el cinco por ciento, para el fondo de reserva, el cual debe representar como mínimo una quinta parte del capital social (arts. 20 y 21, LGSM)
  • si existe pérdida del capital social, este debe ser reintegrado o reducido (arts. 18 y 19, LGSM)

Cubiertos estos puntos, el reparto se realizará bajo estas consideraciones (arts. 16, 113 y 117, LGSM):

  • puede efectuarse en efectivo o en especie si así se acuerda
  • para los socios capitalistas será proporcional a sus aportaciones, tomando en cuenta el capital exhibido
  • primero se debe pagar a las acciones de voto limitado un dividendo del cinco por ciento y posteriormente podrá pagarse a las acciones ordinarias

Dividendos fictos

Para efectos fiscales, también se considerarán dividendos distribuidos (fictos) los que se mencionan a continuación (art. 165, LISR):

  • intereses pagados en términos de los artículos 85 y 123 de la LGSM
  • participaciones en la utilidad que se paguen a favor de obligacionistas u otros, por sociedades mercantiles residentes en México o por sociedades nacionales de crédito
  • préstamos a los socios o accionistas, a excepción de aquellos que cumplan los requisitos enlistados enseguida:
  • sean consecuencia normal de las operaciones de la empresa
  • se pacten a plazo menor de un año
  • el interés pactado sea igual o superior a la tasa que fije la Ley de Ingresos de la Federación para la prórroga de créditos fiscales (0.75% mensual para 2013 –art. 8, fracción I, de la LIF–)
  • erogaciones no deducibles en términos de la LISR que beneficien a los accionistas
  • omisiones de ingresos y compras no realizadas e indebidamente registradas
  • utilidad fiscal determinada presuntivamente por las autoridades fiscales
  • modificación a la utilidad fiscal hecha por las autoridades fiscales derivada de la determinación de los ingresos acumulables y de las deducciones autorizadas en operaciones celebradas entre partes relacionadas

La compañía que se ubique en alguno de los cuatro primeros puntos, deberá pagar el ISR en términos del artículo 11 de la LISR, en tanto las personas físicas deberán considerar como un ingreso acumulable por dividendos, cuando se ubiquen  en cualquiera de los supuestos antes señalados.

Así lo confirman la SCJN y el SAT en la siguiente jurisprudencia y criterio administrativo, respectivamente: 

RENTA. DIVIDENDOS O UTILIDADES FICTOS. LAS PERSONAS MORALES NO ESTÁN OBLIGADAS A ENTERAR EL TRIBUTO POR ESE CONCEPTO, EN TÉRMINOS DE LOS ARTÍCULOS 11 Y 165, FRACCIONES IV Y V, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO. El tercer párrafo del mencionado artículo 165 establece que para los efectos del propio precepto, también se consideran dividendos o utilidades distribuidos las omisiones de ingresos o las compras no realizadas e indebidamente registradas y la utilidad fiscal determinada, inclusive presuntivamente, por las autoridades fiscales, las cuales prevé en sus fracciones IV y V. Ahora bien, las referidas fracciones contienen presunciones que tienen su causa en actos relacionados con las personas morales, pero la consecuencia es que las personas físicas sean las que acumulen el ingreso; esto es así, porque el numeral está inserto en el capítulo de personas físicas, y al ser la determinación y el pago del impuesto una carga, debe estar expresamente prevista, en términos del artículo 5o. del Código Fiscal de la Federación. De manera que si el último párrafo del numeral 11 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, sólo refiere que serán las personas morales las que pagan el impuesto respecto de las fracciones I y II del artículo 165, esa carga no puede hacerse extensiva a las demás fracciones. Por lo anterior, se advierte que las personas físicas son los sujetos obligados a enterar el tributo por concepto de dividendos o utilidades fictos previstos en las fracciones IV y V del indicado artículo 165. 

CONTRADICCIÓN DE TESIS 53/2013. Entre las sustentadas por los Tribunales Colegiados Tercero y Cuarto, ambos en Materia Administrativa del Tercer Circuito. 15 de mayo de 2013. Mayoría de tres votos. Disidentes: Margarita Beatriz Luna Ramos y Luis María Aguilar Morales. Ponente: Sergio A. Valls Hernández. Secretaria: Paola Yaber Coronado.

Tesis de jurisprudencia 100/2013 (10a.). Aprobada por la Segunda Sala de este Alto Tribunal, en sesión privada del veintinueve de mayo de dos mil trece. 

Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Décima Época, Libro XXII, Tomo 1, p. 964, Jurisprudencia 2a./J. 100/2013 (10a.), Materia Administrativa, Registro 2004079

Criterio SAT 47/2012/ISR Impuesto sobre la renta por dividendos o utilidades. Casos en los cuales las personas morales no deberán calcular el impuesto por los montos que se consideran dividendos o utilidades distribuidos. El artículo 11, primer párrafo, primera hipótesis de la Ley del Impuesto sobre la Renta establece que las personas morales que distribuyan dividendos o utilidades, deberán calcular y enterar el impuesto que corresponda a los mismos.
El mismo artículo, en su último párrafo, dispone que las personas morales que distribuyan los dividendos o utilidades a que se refiere el artículo 165, fracciones I y II de la ley citada, calcularán el impuesto sobre dichos dividendos o utilidades.
En este sentido, las personas morales que actualicen los supuestos previstos en el artículo 165, fracciones III, IV, V y VI de la Ley del Impuesto sobre la Renta, no deberán calcular el citado impuesto sobre los montos que se consideran dividendos o utilidades distribuidos, ya que el numeral 11, último párrafo la Ley en cita no les confiere dicha obligación.

Las personas físicas beneficiarias de dichos dividendos, podrán acreditar el ISR pagado por la sociedad contra el impuesto determinado en su declaración anual.

Para ello, la persona que pretenda efectuar el acreditamiento considerará como ingreso acumulable, además de la utilidad o dividendo, el monto del ISR pagado por tal entidad relativo a esos conceptos. Asimismo, ha de contar con la constancia en donde se señale el monto del dividendo o utilidad, especificando si proviene de la CUFIN o no (art. 86, fracc. XIV, inciso b, LISR). 

Caso práctico

Tomando el ejemplo de la empresa “Motores del Sur, S.A. de C.V.”, que en su asamblea general ordinaria de accionistas, celebrada el 5 de marzo de 2013, los accionistas dictaron el reparto de dividendos por la totalidad de las utilidades generadas en el ejercicio 2012 a más tardar el 25 de mayo de 2013. 

Utilidad del ejercicio

Los estados financieros y la declaración del ISR del ejercicio 2012 muestran las siguientes cifras: 

Utilidad contable neta 

  Concepto   Importe
  Ventas   $42,416,030.00
Menos: Devoluciones, descuentos y bonificaciones   149,550.00
Igual: Ingresos netos   42,266,480.00
Menos: Costo de ventas   17,448,123.00
Igual: Utilidad (o pérdida) bruta   24,818,357.00
Menos: Gastos de operación   5,239,583.00
Igual: Utilidad (o pérdida) de operación   19,578,774.00
  Intereses devengados a favor y ganancia cambiaria $1,381,804.00  
Menos: Intereses devengados a cargo y pérdida cambiaria 84,560.00  
Igual: Costo integral de financiamiento   1,297,244.00
  Ingresos por partidas discontinuas y extraordinarias 604,239.34  
Menos: Gastos por partidas discontinuas y extraordinarias ($23,333.26)  
Igual: Utilidad (o pérdida) por partidas discontinuas y extraordinarias   580,906.08
  Utilidad (o pérdida) antes de impuestos   21,456,924.08
Menos: ISR, IETU y PTU   7,321,563.00
Igual: Utilidad contable neta   $14,135,361.08

ISR neto a pagar (favor) del ejercicio

  Concepto Parcial Total
  Total de ingresos acumulables   $45,100,847.00
  Ventas e intereses no bancarios $42,903,154.00  
Más: Intereses a favor y ganancia cambiaria 894,680.00  
Más: Ganancia por venta de activos 700,000.00  
Más: Ganancia por venta de terrenos 315,372.00  
Más: Inventario acumulable $287,641.00  
Menos: Deducciones autorizadas   26,552,796.00
  Devoluciones, rebajas, descuentos y bonificaciones 149,550.00  
Más: Costo de lo vendido 17,354,137.00  
Más: Intereses devengados a cargo y pérdida cambiaria 84,560.00  
Más: Depreciación fiscal de las inversiones 154,193.00  
Más: Deducción inmediata de inversiones 3,000,000.00  
Más: Deducción adicional de inversiones por deducción inmediata 200,443.00  
Más: Ajuste anual por inflación deducible 579,479.00  
Más: Pérdida en ventas de activo fijo 35,605.00  
Más: Gastos de operación 4,994,829.00  
Igual: Utilidad (o pérdida) fiscal   18,548,051.00
Menos: Pérdidas amortizadas en el ejercicio   645,871.00
Igual: Resultado fiscal del ejercicio   17,902,180.00
Por: Tasa de impuesto   30%
Igual: ISR causado en el ejercicio   5,370,654.00
Menos: Pagos provisionales efectuados en el ejercicio   5,290,138.00
Menos: Retenciones del ISR por instituciones de crédito   15,266.00
Igual: ISR neto a pagar (favor) del ejercicio   $65,250.00

Fondo de Reserva Legal

Como primer punto se separará el importe necesario para el fondo de la reserva legal.

Monto máximo a destinar de las Utilidades para conformar la reserva legal

  Concepto Importe
  Utilidad contable neta del ejercicio $14,135,361.08
Por: Cinco por ciento 5%
Igual: Monto máximo a destinar de las utilidades para conformar la reserva legal $706,768.05  

De este monto solo se tomará el importe necesario para que la reserva legal llegue a una quinta parte del capital social.

Faltante para conformar la reserva legal

  Concepto Importe
  Capital social $10,000,000.00
Por: Por ciento para reserva legal 20%
Igual: Monto necesario de la reserva legal 2,000,000.00
Menos: Reserva legal al 31 de diciembre de 2011 1,056,840.00
Igual: Faltante para conformar la reserva legal $943,160.00

Aún se requieren $943,160.00 para conformar la reserva legal, por lo tanto se considerarán los $706,768.05. El resto de las utilidades será el importe que puede distribuirse.

Este procedimiento deberá aplicarse en los próximos años hasta que la reserva alcance su nivel de $2,000,000.00.

Utilidad a distribuir Utilidad

  Concepto Importe
  Utilidad contable neta del ejercicio $14,135,361.08
Menos: Monto máximo a destinar de las utilidades para conformar la reserva legal 706,768.05
Igual: Utilidad a distribuir $13,428,593.03

Dividendos provenientes de CUFIN

Las personas morales se encuentran obligadas a llevar una cuenta de utilidad fiscal neta (CUFIN), la cual servirá para conocer el importe de las utilidades generadas por la empresa que ya pagaron ISR y por lo tanto al momento de distribuirlas a sus accionistas ya no se debe pagar un impuesto adicional (arts. 11 y 88, LISR).

Este criterio ha sido confirmado por nuestro máximo tribunal como se muestra en la siguiente tesis: 

RENTA. EFECTOS QUE CORRESPONDEN A LA UTILIDAD FISCAL Y A LA FINANCIERA O CONTABLE, FRENTE A LA OBLIGACIÓN DE CALCULAR EL IMPUESTO POR DIVIDENDOS, EN TÉRMINOS DEL ARTÍCULO 11 DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO. El impuesto sobre la renta determinado en términos del artículo 10 de la ley relativa, deriva de los ingresos acumulables, según son definidos por el legislador -excluyendo los ingresos no acumulables, así como los conceptos que la propia ley considera que no son ingreso-, y permite determinar la utilidad o pérdida fiscal tras la aplicación de las deducciones que autoriza la Ley del Impuesto sobre la Renta, siendo relevante precisar que dicho concepto no coincide -no tiene que coincidir necesariamente- con la utilidad contable, atendiendo a las discrepancias que existen respecto a los momentos aplicables para el reconocimiento del ingreso, a la distinción entre los conceptos que no son ingreso para efectos del Título II del mismo ordenamiento, y los que sí lo son, a la diversa periodicidad de la medición que se efectúe al calcular la utilidad, al plazo establecido legalmente para contar con comprobantes que reúnan los requisitos fiscales, al efecto que tienen las partidas no deducibles, a las diferencias que resulten de la aplicación de los porcentajes máximos de deducción para las inversiones, así como a la posibilidad de optar por la deducción inmediata de inversiones de bienes nuevos de activo fijo, entre otros factores. Ahora bien, el hecho de que un ingreso se refleje en la utilidad fiscal -o en el resultado fiscal, es decir, la cantidad que resulte de aplicar a aquélla las pérdidas de ejercicios anteriores- y, por ende, dé lugar al pago del impuesto sobre la renta, se traduce también en la posibilidad de calcular la denominada “utilidad fiscal neta”, la cual debe registrarse en la cuenta relativa (CUFIN), que es el equivalente fiscal del concepto financiero de utilidades retenidas, y cuyo saldo refleja las utilidades que ya pagaron impuesto y que, por tanto, pueden distribuirse como dividendos libres de impuesto, en tanto que estaría cubierto el tributo respectivo por vía de la utilidad o resultado fiscal. Así, dado que en la CUFIN se registran las utilidades pendientes de distribuir que pagaron impuesto sobre la renta, su saldo disminuirá conforme se repartan los dividendos correspondientes, cuando el saldo de dicha cuenta se agote o cuando no hubiese generado los dividendos que se lleguen a repartir -se entiende, en razón de la utilidad financiera susceptible de repartirse- deberán pagar el impuesto por dividendos contenido en el artículo 11 de la Ley del Impuesto sobre la Renta. En otras palabras, puede afirmarse que dicho impuesto por dividendos se pagará en la medida en la que se decrete su reparto con base en la utilidad financiera conforme a los artículos 18 y 19 de la Ley General de Sociedades Mercantiles, cuando dicha utilidad provenga de conceptos respecto de los cuales la sociedad no haya realizado un valor que constituya un ingreso, o bien, no haya pagado respecto de éste el impuesto sobre la renta, y en tanto que el saldo de la CUFIN sea menor a la referida utilidad financiera. Por tanto, si los dividendos que se reparten no provienen de la CUFIN -es decir, si el saldo de dicha cuenta es excedido por el monto de los dividendos distribuidos-, ello dará lugar al pago del impuesto por dividendos, el cual se determina sobre una base diferente a la del monto entregado al socio, a fin de que el tributo resultante se calcule sobre la ganancia de la cual proviene el dividendo, para lo cual la legislación establece la obligación de piramidar éste, a fin de arribar al monto necesario para pagar el impuesto, considerando que el monto del dividendo es la utilidad neta del impuesto sobre la renta, de ahí que las utilidades repartidas, cuando exceden el saldo de la CUFIN, no dan lugar al pago del impuesto sobre la renta que se cubre por vía de la utilidad o resultado fiscal, pues son utilidades financieras o contables que pueden derivar de conceptos que la Ley del Impuesto sobre la Renta no considera como ingreso, de conceptos que la propia Ley considera como ingreso no acumulable, o bien, de conceptos que no han realizado un valor en relación con el cual se hubiese pagado el impuesto sobre la renta.

Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Décima Época, Tomo XXXII, p. 58, Tesis: 1a. CXVI/2010 (9a.), Materia Administrativa, Registro 163438       

Así, las utilidades repartidas que en su caso no provengan de esta cuenta, deberán pagar el ISR correspondiente.

La CUFIN se integra por el saldo que se tenga de esta al 31 de diciembre del ejercicio anterior, más la utilidad fiscal neta del ejercicio (UFIN).

UFIN del ejercicio

  Concepto Importe
  Resultado fiscal del ejercicio $17,902,180.00
Menos: ISR pagado según artículo 10 de la LISR 5,370,654.00
Menos: Partidas no deducibles del ISR (excepto provisiones de activo y pasivo y reservas para indemnizaciones y pagos de antigüedad al personal) (1) 64,070.88
Igual: UFIN del ejercicio $12,467,455.12

Nota: (1) Solo se consideran las partidas señaladas como no deducibles en términos del artículo 32 de la LISR, excepto las comprendidas en las fracciones VIII y IX y la PTU a que se refiera la fracción I del artículo 10 de la LISR (art. 98, RLISR)

Cuando la suma del ISR, las partidas no deducibles señaladas, y la PTU, sea mayor al resultado fiscal del ejercicio, la diferencia se disminuirá del saldo de la CUFIN que se tenga o, en su caso, de la UFIN que se determine en ejercicios subsecuentes, hasta agotarlo (art. 88, cuarto párrafo, LISR).

El saldo de la CUFIN se actualizará al 31 de diciembre de 2012, para posteriormente adicionarle la UFIN. 

Saldo de la CUFIN al cierre del ejercicio

  Concepto Importe
  CUFIN a diciembre de 2011 $465,400.00
Por: Factor de actualización 1.0356
Igual: CUFIN a diciembre de 2012 481,968.24
Más: UFIN del ejercicio 12,467,455.12
Igual: Saldo de la CUFIN al cierre del ejercicio $12,949,423.36

Factor de actualización

  Concepto Importe
  INPC del último mes del ejercicio (diciembre 2012) 107.2460
Entre: INPC del mes en que se actualizó por última vez (diciembre 2011) 103.5510
Igual: Factor de actualización 1.0356

Adicionalmente, la CUFIN se actualizará hasta el mes en que se paguen los dividendos, en este caso mayo de 2013.

CUFIN actualizada a abril de 2013

  Concepto Importe
  CUFIN al 31 de diciembre de 2012 $12,949,423.36
Por: Factor de actualización 1.0170
Igual: CUFIN actualizada a abril de 2013 $13,169,563.56

Factor de actualización

  Concepto Importe
  INPC del mes en que se distribuyen los dividendos (abril 2013) (1) 109.0740
Entre: INPC del mes en que se actualizó por última vez (diciembre 2012) 107.2460
Igual: Factor de actualización 1.0170

Nota: (1) Se considera el INPC de abril por ser el último publicado

Por lo tanto, de la utilidad a distribuir por $13,428,593.03, la empresa no pagará ISR hasta por $13,169,563.56, que provienen de la CUFIN.

Dividendos no provenientes de CUFIN

El remanente de los dividendos por $259,029.47, no provienen de la CUFIN, por lo que la empresa deberá pagar ISR por su reparto.

Para ello, se sumará a los dividendos el ISR que les corresponde. Es decir, los dividendos se multiplicarán por el factor de 1.4286 y al resultado se le aplicará la tasa del artículo 10 de la LISR.

ISR correspondiente a los dividendos

  Concepto Importe
  Dividendos no provenientes de CUFIN $259,029.47
Por: Factor (1) 1.4286
Igual: Dividendos piramidados 370,049.50
Por: Tasa del ISR (1) 30%
Igual: ISR correspondiente a los dividendos $111,014.85

Nota: (1) Factor y tasa vigentes para 2013 (art. 21, fracc. I, numeral 6, inciso b), LIF)

ISR por la distribución de dividendos no provenientes de CUFIN

  Concepto Importe
  Dividendos no provenientes de CUFIN $259,029.47
Más: ISR correspondiente a los dividendos 111,014.85
Igual: Dividendos adicionados con el ISR que les corresponde 370,044.32
Por: Tasa del ISR 30%
Igual: ISR por la distribución de dividendos no provenientes de CUFIN $111,013.30

Acreditamiento del ISR para la empresa

La empresa “Motores del Sur, S.A. de C.V.”, pagará el ISR determinado a más tardar el día 17 del mes posterior al cual se realiza la distribución (17 de junio de 2013).

Este impuesto podrá acreditarse contra el ISR a cargo del ejercicio en que se pagan los dividendos.

Respecto de dicho acreditamiento existen dudas en cuanto a si este debe realizarse antes o después de aplicar los pagos provisionales, pues esto podría generar o no un saldo a favor del ISR.

Al respecto, la autoridad emitió el criterio normativo que se cita a continuación. 

48/2012/ISR  Impuesto sobre la renta por dividendos o utilidades. Orden en el que se efectuará su acreditamiento. El artículo 11, fracción I, primer párrafo de la Ley del Impuesto Sobre la Renta dispone que cuando las personas morales distribuyan dividendos o utilidades y, como consecuencia de ello, paguen el impuesto sobre la renta que establece el artículo citado, podrán efectuar el acreditamiento correspondiente únicamente contra el impuesto sobre la renta del ejercicio que resulte a cargo de la persona moral en el ejercicio en el que se pague el impuesto a que se refiere el artículo mencionado.
El dictamen de la comisión de hacienda y crédito público correspondiente al artículo 11 de la ley en comento, establece que se consideró conveniente modificar el esquema de acreditamiento, para permitir a los contribuyentes efectuar el acreditamiento del impuesto sobre la renta pagado por la distribución de dividendos o utilidades, contra el impuesto causado en el mismo ejercicio y en los dos siguientes.
En este sentido, se advierte que el legislador equiparó el concepto impuesto sobre la renta del ejercicio que resulte a cargo a que se refiere el artículo 11, fracción I, primer párrafo de la ley del impuesto sobre la renta, con el de impuesto causado, que se determina de conformidad con la mecánica establecida por el artículo 10 de la ley referida, dicha consideración quedó plasmada en el texto vigente del artículo 11 multicitado.
En consecuencia, para efectos del artículo 11, fracción I, primer párrafo de la ley del impuesto sobre la renta, el impuesto sobre la renta del ejercicio que resulte a cargo, contra el cual las personas morales pueden acreditar el impuesto pagado por la distribución de dividendos o utilidades, es aquél que resulta de aplicar la mecánica prevista en el artículo 10 de la ley de la materia, antes de acreditar los pagos provisionales mensuales correspondientes.

ISR neto a pagar (favor) del ejercicio

  Concepto Importe
  Resultado fiscal del ejercicio 2013 (estimado) $23,540,501.00
Por: Tasa de impuesto 30%
Igual: ISR causado en el ejercicio 7,062,150.30
Menos: ISR por la distribución de dividendos no provenientes de CUFIN 111,013.30
Igual: Subtotal a cargo 6,951,137.00
Menos: Pagos provisionales efectuados en el ejercicio 6,996,480.00
Menos: Retenciones del ISR por instituciones de crédito 18,650.00
Igual: ISR neto a pagar (favor) del ejercicio ($63,993.00)

Como se aprecia, resultaría un saldo a favor del ISR generado por los pagos provisionales, el cual puede solicitarse en devolución o compensarse contra otras contribuciones a cargo del contribuyente.

Dividendos por accionista

Los dividendos que le corresponden a cada accionista con base en su participación en el capital social son: 

Dividendos a repartir a cada accionista 

  Concepto Héctor Sánchez López Nadia Morales
Islas
Ernesto Hernández Álvarez
  Participación en el capital $850,000.00 $1,150,000.00 $1,710,000.00
Entre: Capital social 10,000,000.00 10,000,000.00 10,000,000.00
Igual: Proporción de participación en el capital 8.50% 11.50% 17.10%
Por: Utilidad a repartir 13,428,593.03 13,428,593.03 13,428,593.03
Igual: Dividendos a repartir a cada accionista $1,141,430.41 $1,544,288.20 $2,296,289.41

 

  Concepto Luis García Romo Ana Cecilia Gama Ramírez Total
  Participación en el capital $1,840,000.00 $4,450,000.00 $10,000,000.00
Entre: Capital social 10,000,000.00 10,000,000.00  
Igual: Proporción de participación en el capital 18.40% 44.50% 100.00%
Por: Utilidad a repartir 13,428,593.03 13,428,593.03  
Igual: Dividendos a repartir a cada accionista $2,470,861.12 $5,975,723.89 $13,428,593.03

Dividendos en especie

Los accionistas acordaron que al señor Héctor Sánchez López, se le pagaría una parte de los dividendos a su favor en efectivo y otra con un automóvil propiedad de la empresa con los datos mostrados enseguida: 

Fecha de adquisición 20 de enero de 2012
Valor del automóvil $80,000.00
Monto en que se toma el automóvil $60,000.00

En la LGSM no existe impedimento para que se perciban dividendos en especie si así lo acuerdan lo accionistas. Sin embargo, en el aspecto fiscal la entrega de dividendos en bienes se considera una enajenación de conformidad con el artículo 14 del CFF, en virtud de transmitirse la propiedad.

Bajo esta tesitura, al considerarse enajenación, la empresa obtendrá una ganancia o pérdida por venta de activo fijo en materia del ISR.  

Deducción de inversiones acumulada

  Concepto Importe
  MOI $80,000.00
Por: Por ciento de deducción de inversiones 25%
Igual: Deducción de inversiones anual 20,000.00
Entre: Meses del ejercicio 12
Igual: Deducción de inversiones mensual 1,666.67
Por: Meses completos de uso 11
Igual: Deducción de inversiones acumulada $18,333.37

Saldo pendiente de deducir actualizado

  Concepto Importe
  MOI $80,000.00
Menos: Deducción de Inversiones acumulada 18,333.37
Igual: Saldo pendiente de deducir 61,666.63
Por: Factor de actualización 1.0376
Igual: Saldo pendiente de deducir actualizado $63,985.30

Factor de actualización

  Concepto Importe
  INPC del último mes de la primera mitad del periodo en el que el bien se utilizó del ejercicio que se enajena (febrero 2013) 108.208
Entre: INPC del mes en que se adquirió el bien (enero 2012) 104.284
Igual: Factor de actualización 1.0376

Pérdida por la enajenación de activo

  Concepto Importe
  Monto en que se toma el bien $60,000.00
Menos: Saldo pendiente de deducir actualizado 63,985.30
Igual: Pérdida por la enajenación de activo ($3,985.30)

En este supuesto la empresa podrá aplicar en su declaración anual la pérdida obtenida. Cuando se obtenga una ganancia, esta será un ingreso acumulable (art. 20, fracción V, LISR).

Para el IVA, la trasmisión del vehículo es un acto gravado en términos de los artículos 8 y 9 de la LIVA. 

IVA por la enajenación del vehículo

  Concepto Importe
  Valor del vehículo $60,000.00
Por: Tasa de IVA 16%
Igual: IVA por la enajenación del vehículo $9,600.00

Por lo anterior, al accionista se le entregarán:

  Concepto Importe
Más:. En efectivo $1,071,830.41
Más: Valor del automóvil 60,000.00
Más: IVA del automóvil 9,600.00
Igual: Dividendos $1,141,430.41

Ingreso acumulable para el accionista

Cada accionista deberá acumular a sus demás ingresos del ejercicio los dividendos percibidos en términos del artículo 165 de la LISR.

Considerando que este fue el único ingreso de cada accionista, el impuesto a cargo en su declaración anual para 2013 será: 

ISR correspondiente a los dividendos

  Concepto Héctor Sánchez López Nadia Morales Islas Ernesto Hernández Álvarez
  Dividendos $1,141,430.41 $1,544,288.20 $2,296,289.41
Por: Factor 1.4286 1.4286 1.4286
Igual: Dividendos piramidados 1,630,647.48 2,206,170.12 3,280,479.05
Por: Tasa del ISR 30% 30% 30%
Igual: ISR correspondiente a los dividendos $489,194.24 $661,851.04 $984,143.72

 

  Concepto Luis García Romo Ana Cecilia Gama Ramírez
  Dividendos $2,470,861.12 $5,975,723.89
Por: Factor 1.4286 1.4286
Igual: Dividendos piramidados 3,529,872.20 8,536,919.15
Por: Tasa del ISR 30% 30%
Igual: ISR correspondiente a los dividendos $1,058,961.66   $2,561,075.75  

 Ingreso acumulable para el accionista

  Concepto Héctor Sánchez López Nadia Morales Islas Ernesto Hernández Álvarez Luis García Romo Ana Cecilia Gama Ramírez
  Dividendos $1,141,430.41 $1,544,288.20 $2,296,289.41 $2,470,861.12 $5,975,723.89
Más: ISR correspondiente a los dividendos 489,194.24 661,851.04 984,143.72 1,058,961.66 2,561,075.75
Igual: Ingreso acumulable para el accionista $1,630,624.65  $2,206,139.24 $3,280,433.13 $3,529,822.78 $8,536,799.64

En la declaración anual, los accionistas tendrán el derecho de acreditar el mismo ISR correspondiente a los dividendos que se les adicionó. 

ISR del ejercicio

  Concepto Héctor
Sánchez
 López
Nadia
 Morales Islas
Ernesto
Hernández
Álvarez
Luis
 García
 Romo
Ana Cecilia Gama
 Ramírez
  Ingreso acumulable 1,630,624.65 2,206,139.24 3,280,433.13 3,529,822.78 8,536,799.64
Menos: Límite inferior 1,000,000.01 1,000,000.01 3,000,000.01 3,000,000.01 3,000,000.01
Igual: Excedente del límite inferior 630,624.64   1,206,139.23   280,433.12   529,822.77   5,536,799.63  
Por: Por ciento sobre el excedente del límite inferior 34.00%   34.00%   35.00%   35.00%   35.00%  
Igual: Impuesto marginal 214,412.38 410,087.34 98,151.59 185,437.97 1,937,879.87
Más: Cuota fija 263,350.81 263,350.81 943,350.81 943,350.81 943,350.81
Igual: ISR del ejercicio 477,763.19 673,438.15 1,041,502.40 1,128,788.78 2,881,230.68

ISR a pagar (favor) del ejercicio 

      Héctor Sánchez López Nadia Morales Islas Ernesto Hernández Álvarez Luis García Romo Ana Cecilia Gama Ramírez
  ISR del ejercicio 477,763.19 673,438.15 1,041,502.40 1,128,788.78 2,881,230.68
Menos: ISR correspondiente a los dividendos (acreditable) 489,194.24   661,851.04   984,143.72   1,058,961.66   2,561,075.75  
Igual: ISR a pagar (favor) (11,431.05) 11,587.11 57,358.68 69,827.12 320,154.93

Como el impuesto acreditable es superior al ISR, se obtiene un saldo a favor, el cual podrá solicitarse en devolución.

Constancia de retenciones

Para que los accionistas tengan derecho al acreditamiento del ISR pagado por la distribución de utilidades, es necesario que cuenten con la constancia de pagos y retenciones emitida por la empresa. Para ello, se deberá emitir una constancia por los dividendos provenientes de CUFIN y otra por los que no salen de esta cuenta (art. 86, fracc. XIV, LISR).

Para estos efectos, podrá utilizarse el programa de la Declaración Informativa Múltiple (DIM), anexo dos, disponible en la página en Internet www.sat.gob.mx, el menú: Información fiscal – software.

En dicho documento se incluirán los datos de los dividendos provenientes de la CUFIN, así como por los que se pagó un impuesto, por lo que es necesario conocer esta información por accionista, como se muestra a continuación: 

Dividendo proveniente de CUFIN acumulable para el accionista

  Concepto Héctor Sánchez López Nadia Morales Islas Ernesto Hernández Álvarez Luis García Romo Ana Cecilia Gama Ramírez
  Proporción de participación en el capital 0.0850   0.1150   0.1710   0.1840   0.4450  
Por: Saldo de la CUFIN utilizado en la distribución $13,169,563.56   $13,169,563.56   $13,169,563.56   $13,169,563.56   $13,169,563.56  
Igual: Dividendos provenientes de CUFIN 1,119,412.90   1,514,499.81   2,251,995.37   2,423,199.70   5,860,455.78  
Por: Factor 1.4286 1.4286 1.4286 1.4286 1.4286
Igual: Dividendos piramidados 1,599,193.27 2,163,614.43 3,217,200.59 3,461,783.09 8,372,247.13
Por: Tasa del ISR 30% 30% 30% 30% 30%
Igual: ISR correspondiente a los dividendos 479,757.98   649,084.33   965,160.18   1,038,534.93   2,511,674.14  
Más: Dividendos provenientes de CUFIN 1,119,412.90   1,514,499.81   2,251,995.37   2,423,199.70   5,860,455.78  
Igual: Dividendos provenientes de CUFIN acumulables para el accionista $1,599,170.88   $2,163,584.14   $3,217,155.55   $3,461,734.63   $8,372,129.92  

Dividendos no provenientes de cufin acumulables para el accionista

  Concepto Héctor Sánchez López Nadia Morales Islas Ernesto Hernández Álvarez
  Proporción de participación en el capital 0.0850  0.1150  0.1710 
Por: Total de dividendos distribuidos no provenientes de CUFIN $259,029.47  $259,029.47  $259,029.47 
Igual: Dividendos no provenientes de CUFIN 22,017.50  29,788.39  44,294.04 
Por: Factor 1.4286 1.4286 1.4286
Igual: Dividendos piramidados 31,454.20 42,555.69 63,278.47
Por: Tasa del ISR 30% 30% 30%
Igual: ISR correspondiente a los dividendos no provenientes de CUFIN 9,436.26   12,766.71   18,983.54  
Más: Dividendos no provenientes de CUFIN 22,017.50 29,788.39  44,294.04 
Igual: Dividendos no provenientes de CUFIN acumulables para el accionista $31,453.76   $42,555.10   $63,277.58  

 

Cambios aprobados a partir del 2014

-
 -  (Foto: Redacción)

A fin de no incrementar la tasa del ISR empresarial sobre las utilidades que generan cada año las personas morales, y de fomentar la inversión del sector privado en proyectos productivos, en la iniciativa presentada por el Ejecutivo, se proponía imponer un gravamen a cargo de las empresas, equivalente al 10% del monto de las utilidades que distribuyeran a personas físicas y residentes en el extranjero.

Con esto, se buscaba diferir el pago del impuesto hasta el momento en que se distribuyeran los dividendos, situación que incentivaría a las empresas a reinvertir sus utilidades.

Asimismo, con el objetivo de evitar una cadena de impuestos sobre dividendos y para fomentar la reinversión entre empresas mexicanas que se encuentran relacionadas, se precisaba que este impuesto no aplicaría cuando los dividendos fueran distribuidos a personas morales residentes en México.

Desafortunadamente, en el texto de la ley el gravamen no quedó en esos términos, sino que en realidad será a cargo de las personas físicas y de los residentes en el extranjero que perciban el dividendo. Es decir, este tipo de accionistas pagarán el 10% de ISR sobre las utilidades que perciban. El impuesto, que tendrá el carácter de pago definitivo, será retenido por la empresa que efectúe la distribución de dividendos (arts. 140, 142 y 164, LISR).

Debido a que este gravamen aplicará sobre las utilidades que se generen a partir del 2014, la persona moral o establecimiento permanente que realizará la distribución, estará obligada a mantener la CUFIN con las utilidades generadas hasta el 31 de diciembre de 2013 e iniciar otra CUFIN con las utilidades generadas a partir del 1o de enero de 2014, en los términos del nuevo artículo 77 de la LISR.

Si las personas morales o establecimientos permanentes no llevan las dos CUFINES por separado o cuando no identifiquen a qué periodo corresponden las utilidades, se entenderá que las mismas fueron generadas a partir del año 2014 y por lo tanto se pagará el 10% adicional sobre ellas (art. Noveno, fracc. XXX, de las Disposiciones Transitorias, LISR 2014).

Con la finalidad de ejemplificar el impacto que traerá este cambio para los accionistas, se retomará el ejemplo señalado en el punto “3. Caso práctico”, considerando que las utilidades se hubieran generado en 2014 y se pagarán en 2015.

10% de ISR adicional por dividendos

  Concepto Héctor Sánchez López Nadia Morales Islas Ernesto Hernández Álvarez Luis García Romo Ana Cecilia Gama Ramírez
  Dividendos $1,141,430.41 $1,544,288.20 $2,296,289.41 $2,470,861.12 $5,975,723.89
Por: Tasa del ISR adicional 10% 10% 10% 10% 10%
Igual:   10% de ISR adicional por dividendos $114,143.04   $154,428.82   $229,628.94   $247,086.11   $597,572.39  

Este impuesto será retenido por la empresa y lo enterará conjuntamente con el pago provisional del periodo que corresponda.

Además de este nuevo ISR, para 2014 deberá considerarse el incremento de la tarifa del ISR del ejercicio prevista en el artículo 152 de la nueva LISR:

Límite inferior Límite superior Cuota Fija Por ciento para aplicarse sobre el excedente del límite inferior
$0.01 $5,952.84 $0.00 1.92
5,952.85 50,524.92 114.29 6.40
50,524.93 88,793.04 2,966.91 10.88
88,793.05 103,218.00 7,130.48 16.00
103,218.01 123,580.20 9,438.47 17.92
123,580.21 249,243.48 13,087.37 21.36
249,243.49 392,841.96 39,929.05 23.52
392,841.97 500,000.00 73,703.41 30.00
500,000.01 750,000.00 105,850.82 31.00
750,000.01 1,000,000.00 183,350.81 32.00
1,000,000.01 3,000,000.00 263,350.81 34.00
$3,000,000.01 En adelante $943,350.81 35.00

ISR correspondiente a los dividendos

  Concepto Héctor Sánchez López Nadia Morales Islas Ernesto Hernández Álvarez Luis García Romo Ana Cecilia Gama Ramírez
  Dividendos $1,141,430.41 $1,544,288.20 $2,296,289.41 $2,470,861.12 $5,975,723.89
Por: Factor 1.4286 1.4286 1.4286 1.4286 1.4286
Igual: Dividendos piramidados 1,630,647.48 2,206,170.12 3,280,479.05 3,529,872.20 8,536,919.15
Por: Tasa del ISR 30% 30% 30% 30% 30%
Igual: ISR correspondiente a los dividendos $489,194.24   $661,851.04   $984,143.72   $1,058,961.66   $2,561,075.75  

Ingreso acumulable para el accionista

  Concepto Héctor Sánchez López Nadia Morales Islas Ernesto Hernández Álvarez Luis García Romo Ana Cecilia Gama Ramírez
  Dividendos $1,141,430.41 $1,544,288.20 $2,296,289.41 $2,470,861.12 $5,975,723.89
Más: ISR correspondiente a los dividendos 489,194.24 661,851.04 984,143.72 1,058,961.66 2,561,075.75
Igual: Ingreso acumulable para el accionista $1,630,624.65   $2,206,139.24   $3,280,433.13   $3,529,822.78   $8,536,799.64  

ISR del ejercicio 

  Concepto Héctor Sánchez López Nadia Morales Islas Ernesto Hernández Álvarez Luis García Romo Ana Cecilia Gama Ramírez
  Ingreso acumulable para el accionista $1,630,624.65   $2,206,139.24   $3,280,433.13   $3,529,822.78   $8,536,799.64  
Menos: Límite inferior 1,000,000.01 1,000,000.01 3,000,000.01 3,000,000.01 3,000,000.01
Igual: Excedente del límite inferior 630,624.64   1,206,139.23   280,433.12   529,822.77   5,536,799.63  
Por: Por ciento sobre el excedente del límite inferior 34.00%   34.00%   35.00%   35.00%   35.00%  
Igual: Impuesto marginal 214,412.38 410,087.34 98,151.59 185,437.97 1,937,879.87
Más: Cuota fija 263,350.81 263,350.81 943,350.81 943,350.81 943,350.81
Igual: ISR del ejercicio $477,763.19 $673,438.15 $1,041,502.40 $1,128,788.78 $2,881,230.68

 ISR a pagar (favor)

    Héctor Sánchez López Nadia Morales Islas Ernesto Hernández Álvarez Luis García Romo Ana Cecilia Gama Ramírez
  ISR del ejercicio $477,763.19 $673,438.15 $1,041,502.40 $1,128,788.78 $2,881,230.68
Menos: ISR correspondiente a los dividendos (acreditable) 489,194.24   661,851.04   984,143.72   1,058,961.66   2,561,075.75  
Igual: ISR a pagar (favor) ($11,431.05) $11,587.11 $57,358.68 $69,827.12 $320,154.93

Con el incremento en la tarifa del ISR, la diferencia de 2013 a 2014 es la siguiente:

    Héctor Sánchez López Nadia Morales Islas Ernesto Hernández Álvarez Luis García Romo Ana Cecilia Gama
Ramírez
  ISR a pagar (favor) del ejercicio 2013 (44,156.04) (44,158.46) (44,162.97) (44,164.02) (44,185.05)
Contra: ISR a pagar (favor) del ejercicio 2014 (11,431.05) 11,587.11 57,358.68 69,827.12  320,154.93
Igual: Diferencia 32,724.99 55,745.57 101,521.65 113,991.14 364,339.98

Como se observa, es considerablemente mayor la carga fiscal debido a que el ISR acreditable se determina aplicando la tasa del artículo 9 de la LISR del 30%, en tanto que la tarifa que se aplica alcanza una tasa máxima de hasta 35%.

Por último, a esta diferencia se le adicionará el 10% del ISR para obtener el efecto total de la reforma:

Incremento neto del ISR a partir de 2014

    Héctor Sánchez López Nadia Morales Islas Ernesto Hernández Álvarez Luis García Romo Ana Cecilia Gama Ramírez
  Diferencia a cargo con la nueva tarifa para 2014 $32,724.99   $55,745.57   $101,521.65   $113,991.14   $364,339.98  
Más: 10% de ISR adicional por dividendos 114,143.04   154,428.82   229,628.94   247,086.11   597,572.39  
Igual: Incremento neto del ISR a partir de 2014 $146,868.03   $210,174.39   $331,150.59   $361,077.25   $961,912.37  

Como se aprecia, con la reforma para 2014 se tendrá un alto incremento fiscal a cargo de los accionistas personas físicas, el cual podría desincentivar la inversión porque en algunos casos la tasa efectiva de ISR supera el 40%.

Conclusiones

La imposición del nuevo 10% del ISR por dividendos a las personas físicas y extranjeros, incrementa considerablemente la carga fiscal de estos contribuyentes, pues se trata de un gravamen adicional al de cualquier otro contribuyente, que justifica su aplicación con un fin extra fiscal, el de fomentar la inversión del sector privado, dejando de lado los principios de equidad y proporcionalidad que las contribuciones deben reunir.