Reducción de capital

Conoce los supuestos en que los socios tendrían que pagar ISR con motivo de la reducción de capital
 Analice el caso práctico que le explica cómo calcular la prima vacacional de los trabajadores  (Foto: Redacción)

Atendiendo al tipo de sociedad, se deben reunir los requisitos que la LGSM establece para una reducción de capital, entre otros:

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 -  (Foto: Redacción)

 Contablemente, el capital contable se clasifica en:

Capital contribuido   Capital social Representa las aportaciones en bienes o efectivo de los socios amparadas por los títulos correspondientes, más su actualización
Aportaciones para futuros aumentos de capital Anticipos de socios o accionistas para futuros aumentos de capital social a la entidad, siempre que exista resolución en asamblea de que dichos anticipos se aplicaron a los referidos aumentos. De lo contrario, se contabilizarán como un pasivo
Prima en venta de acciones Diferencia en exceso entre el pago de las acciones suscritas y su valor nominal o teórico (importe del capital social pagado entre el número de acciones en circulación) más su actualización
Donaciones  Donativos que perciba la sociedad, valuados a valor de mercado más su actualización
Capital ganado (déficit) Utilidades retenidas, incluyendo las aplicadas a reservas de capital Utilidades obtenidas en el ejercicio o en años anteriores cuya distribución no se ha decretado. Los dividendos decretados y pendientes de pago forman parte del pasivo (párrafo 21 del boletín C-11)
Pérdidas acumuladas Ampara la pérdida del ejercicio y las acumuladas de periodos anteriores
Exceso o insuficiencia en la actualización del capital contable Marca los efectos por tenencia de activos no monetarios. Parte de la aplicación la NIF B-10 “Reconocimiento de los efectos de la inflación en la información financiera”

Se puede concluir que al constituirse una sociedad, el capital contable únicamente se integra de las aportaciones de los accionistas (en efectivo o bienes) las cuales se registran en la cuenta de capital social, y por consiguiente cualquier diferencia positiva que posteriormente se obtenga sería una “utilidad” a favor de los accionistas.

Dicha NIF, establece las siguientes precisiones para los movimientos del capital contable: 

Movimiento Efecto
Reducción del capital amortizando acciones por importes superiores a su valor nominal o teórico, expresados a pesos de poder adquisitivo a la fecha de la amortización El exceso se considera como una disminución del capital ganado. Si este no fuera suficiente, la diferencia disminuirá el capital contribuido (párrafo 14)
Amortización de acciones contra utilidades retenidas La amortización se considera como una reducción al capital ganado (párrafo 15)
Parte del capital ganado se utiliza para aumentar el importe del capital social mediante la distribución de un dividendo en acciones El movimiento implica una disminución del capital ganado y un incremento del capital suscrito y pagado (párrafo 16)
El importe del capital contribuido actualizado, será la base para calificar contablemente las distribuciones que constituyan reembolsos de capital Cualquier distribución con cargo al capital contable, que origine su disminución por debajo del capital contribuidos, se considera contablemente como reembolso de capital (párrafo 18)
Los accionistas reembolsan pérdidas a la entidad Los importes correspondientes se considerarán como una reducción de las pérdidas acumuladas (párrafo 20)
Los accionistas no exhiben totalmente el importe de las acciones suscritas La diferencia entre el importe entregado y el pendiente de pago se considera capital suscrito no pagado, restando el renglón de capital social. No se presenta como un pasivo (párrafos 23 y 24)

Aspectos fiscales

Ahora bien, la LISR establece a través de su artículo 78, el procedimiento que deberán realizar los contribuyentes que efectúen una reducción de capital y conocer si se pagará el ISR o no, por este movimiento.

Este proceso resulta aplicable al reembolso, a la amortización y a la reducción de capital, independientemente de que haya o no cancelación de acciones, a las asociaciones en participación cuando éstas efectúen reembolsos o reducciones de capital en favor de sus integrantes y en el caso de las partes sociales, (arts. 7, segundo párrafo y 78, último y penúltimo párrafos, LISR).

El procedimiento del citado artículo 78, se divide en dos partes y pueden observarse en el diagrama de la página cinco.

¿Qué influye que en la reducción de capital se pague ISR?

La CUCA juega un importante papel en la determinación de la base gravada para el ISR, pues mientras el monto a reembolsar no exceda del saldo de dicha cuenta, no hay pago de impuesto.

El saldo de la CUCA se incrementa y disminuye de la siguiente forma: 

Al saldo de la CUCA se le
Adicionan Disminuyen
Aportaciones de capital Reducciones de capital que se efectúen
Primas netas por suscripción de acciones efectuadas por los socios o accionistas  
Utilidad distribuida conforme a la fracción II del artículo 78 de la LISR (después de haberle disminuido la de la fracción I)  

No se incluirá como capital de aportación el correspondiente a:

  • la reinversión o capitalización de utilidades o de cualquier otro concepto que conforme el capital contable
  • el proveniente de reinversiones de dividendos o utilidades en aumento de capital de las personas que los distribuyan realizadas dentro de los 30 días siguientes a su distribución

El saldo de la CUCA que se tenga al día del cierre de cada ejercicio, se actualizará por el periodo comprendido desde el mes en el que se efectuó la última actualización y hasta el mes de cierre del ejercicio de que se trate. Cuando se efectúen aportaciones o reducciones de capital, con posterioridad a dicha actualización, el saldo de la cuenta que se tenga a esa fecha se actualizará por el periodo comprendido desde el mes en el que se efectuó la última actualización y hasta el mes en el que se pague la aportación o el reembolso, según corresponda.

Así, la LISR considera que las aportaciones y las primas por suscripción de acciones (y su actualización) conforman el capital aportado por los accionistas, y en consecuencia, en la reducción de capital cualquier importe no proveniente de estas será una “utilidad” que se distribuye al accionista. Contablemente solo las aportaciones de los accionistas conforman el capital aportado.

Para que en reducciones de capital posteriores no se vuelva a pagar ISR sobre la utilidad distribuida determinada conforme a la fracción II, del artículo 78 de la LISR, se establece que esta utilidad se considerará como aportación de capital para efectos de la CUCA. Así, se señala en el tercer párrafo de dicho ordenamiento: 

“La utilidad que se determine conforme a esta fracción se considerará para reducciones de capital subsecuentes como aportación de capital en los términos de este artículo”

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 -  (Foto: Redacción)

Para comprender mejor este efecto tómese el siguiente caso. Para efectos prácticos, no se considerará el efecto de la actualización fiscal ni contable. Esto es así, pues el objetivo de este ejemplo particular, es revisar el impacto que la utilidad determinada en términos de la fracción II del artículo 78 de la LISR, tiene en reducciones posteriores.

Una empresa se constituye en el 2014, por dos socios, quienes aportan cada uno $50,000.00 por los que se emite 100,000 acciones con un valor nominal de $1.00.

Concepto Subtotal Debe Haber
Capital contable     $100,000.00
Capital social $100,000.00    
Caja   $100,000.00  

El saldo de la CUCA inicia con la aportación de los $100,000.00

En 2015, uno de los socios realiza una donación de $40,000.00, incrementando su capital contable (capital contribuido):

Concepto Subtotal Debe Haber
Capital contable      $140,000.00
Capital social $100,000.00    
Donativos $40,000.00    
Caja    $140,000.00  

Fiscalmente los donativos no son una partida que se considera para la CUCA, sino más bien son un ingreso acumulable por el cual se tuvo que pagar el ISR correspondiente en el ejercicio. Siendo esta la única operación del mismo, la UFIN del ejercicio se conforma de la siguiente forma:

ISR del ejercicio

  Concepto Importe
  Ingresos acumulables $40,000.00
Menos: Deducciones autorizadas 0.00
Igual: Utilidad fiscal 40,000.00
Menos: Pérdidas por amortizar 0.00
Igual: Resultado fiscal 40,000.00
Por: Tasa 30%
Igual: ISR del ejercicio $12,000.00

UFIN

  Concepto Importe
  Resultado fiscal $40,000.00
Menos: ISR del ejercicio 12,000.00
Igual: UFIN $28,000.00

CUFIN a julio 2016

  Concepto Importe
  Saldo inicial de la CUFIN $0.00
Más: UFIN 2015 28,000.00
Igual: CUFIN a julio 2016 $28,000.00

Si en julio de 2016 se acuerda hacer un reembolso por $10,000.00 a cada socio, con el fin de disminuir el valor nominal de las acciones, se obtiene el siguiente resultado:

Reembolso por acción

  Concepto Importe
  Reembolso $20,000.00
Entre: Número de acciones 100,000
Igual: Reembolso por acción $0.20

La CUCA por acción se obtiene al dividir el saldo de dicha cuenta a la fecha en que se pague el reembolso, sin considerar este, entre el total de acciones de la misma persona existentes a la misma fecha, incluyendo las correspondientes a la reinversión o a la capitalización de utilidades, o de cualquier otro concepto que integre el capital contable de la misma.

CUCA por acción

  Concepto Importe
  CUCA $100,000.00
Entre: Número de acciones 100,000
Igual: CUCA por acción $1.00

Acciones a reembolsar

  Concepto Importe
  Reembolso por acción $0.20
Menos: CUCA por acción 1.00
Igual: Excedente 0.00
Por: Acciones 100,000
Igual: Utilidad distribuida conforme a la fracción I, del artículo 78 de la LISR $0.00

Como la CUCA por acción es mayor al reembolso por acción, el importe a disminuir de la CUCA es el siguiente (arts. 78, fracc. I, quinto párrafo, LISR y 99, RLISR).

CUCA a disminuir conforme a la fracción I

  Concepto Importe
  Reembolso por acción $0.20
Por: Número de acciones 100,000
Igual: CUCA a disminuir por utilidad distribuida conforme a la fracción I, del artículo 78 de la LISR $20,000.00

Monto máximo a considerar como utilidad

  Concepto Importe
  Capital contable $140,000.00
Menos: CUCA 100,000.00
Igual: Monto máximo a considerar como utilidad distribuida conforme a la fracción II, del artículo 78 de la LISR $40,000.00

Utilidad distribuida conforme a la fracción II

  Concepto Importe
  Monto máximo a considerar como utilidad (sin exceder del valor del reembolso) $20,000.00
Menos: Utilidad distribuida conforme a la fracción I, del artículo 78 de la LISR 0.00
Igual: Utilidad distribuida conforme a la fracción II, del artículo 78 de la LISR, que se considera como aportación de capital para reducciones de capital subsecuentes $20,000.00

Utilidad distribuida gravable de la fracción II

  Concepto Importe
  Utilidad distribuida conforme a la fracción II, del artículo 78 de la LISR $20,000.00
Menos: CUFIN (sin exceder del valor de la utilidad) 20,000.00
Igual: Utilidad distribuida gravable conforme a la fracción II, del artículo 78 de la LISR $0.00

Saldo de la CUCA después del reembolso

  Concepto Importe
  CUCA $100,000.00
Menos: CUCA a disminuir por utilidad distribuida conforme a la fracción I, del artículo 78 de la LISR 20,000.00
Más: Utilidad distribuida conforme a la fracción II, del artículo 78 de la LISR 20,000.00
Igual: Saldo de la CUCA después del reembolso $100,000.00

Así, el saldo de la CUCA asciende nuevamente a $100,000.00, toda vez que el monto reembolsado se considera utilidad distribuida conforme a la fracción II, del artículo 78 de la LISR por $20,000.00.

En caso de una reducción posterior, no se volverán a gravar los $20,000.00, que si bien en este supuesto no se pagó ISR, si disminuyó el saldo de la CUFIN.

Otro punto que puede observarse es que mediante este procedimiento se grava para el ISR la parte del capital contable que no se reembolsa y que proviene de aportaciones de los accionistas amparado con las acciones correspondientes o de las primas por suscripción de estos.

Caso práctico

Datos generales

Para conocer más a fondo el efecto fiscal de la reducción de capital, considérese el siguiente ejemplo.

La empresa “Tecnologías del Futuro S.A. de C.V.” se constituyó el 5 de febrero de 2014 con seis accionistas conforme a lo siguiente:

Accionista Capital Valor nominal de las acciones Número de acciones emitidas 
Raúl Mendoza Gutiérrez $145,000.00 $40.00 3,625
María Morales Castillo 186,000.00 40.00 4,650
Berenice Castro Ramírez 225,000.00 40.00 5,625
Luis Sánchez Ramos 245,000.00 40.00 6,125
Alejandro Anaya García 325,000.00 $40.00 8,125
Total $1,126,000.00   28,150

CUCA a febrero 2014

  Concepto Importe
  Aportación inicial de capital social $1,126,000.00
Igual: CUCA a febrero 2014 $1,126,000.00

En el ejercicio se obtuvo el siguiente resultado fiscal.

ISR del ejercicio 2014

  Concepto Importe
  Ingresos acumulables $18,456,054.00
Menos: Deducciones autorizadas 9,654,894.00
Igual: Utilidad fiscal 8,801,160.00
Menos: Pérdidas por amortizar 0.00
Igual: Resultado fiscal 8,801,160.00
Por: Tasa 30%
Igual: ISR del ejercicio 2014 $2,640,348.00

Con ello el saldo de la CUFIN se integra así:

UFIN del ejercicio

  Concepto Importe
  Resultado fiscal $8,801,160.00
Menos: ISR del ejercicio 2014 2,640,348.00
Menos: Partidas no deducibles del artículo 28 de la LISR 8,465.00
Menos: Importe deducible por acreditamiento del ISR pagado en el extranjero 0.00
Igual: UFIN del ejercicio $6,152,347.00

CUFIN a diciembre 2014

  Concepto Importe
  Saldo inicial de la CUFIN $0.00
Más: UFIN del ejercicio 6,152,347.00
Igual: CUFIN a diciembre 2014 $6,152,347.00

Al cierre del ejercicio se actualiza el saldo de la CUCA.

Factor de actualización

  Concepto Importe
  INPC del periodo (diciembre 2014) (1) 115.9330
Entre: INPC del mes en que se actualizó por última vez (febrero 2014) 112.7900
Igual: Factor de actualización 1.0278

Nota: (1) Dato estimado

CUCA a diciembre 2014

  Concepto Importe
  CUCA a febrero 2014 $1,126,000.00
Por: Factor de actualización 1.0278
Igual: CUCA a diciembre 2014 $1,157,302.80

 

El capital contable al finalizar el año queda conformado como se muestra enseguida:

Concepto Subtotal Total
Capital contable   $7,295,277.00
Capital social $1,126,000.00  
Utilidad del ejercicio (1) $5,944,077.00  
Reserva legal (1) $225,200.00  

Nota: (1) El artículo 20 de la LGSM determina que el fondo de reserva será constituido a partir de las utilidades netas de la sociedad, debiendo ser separadas de forma anual en un mínimo de 5%, hasta que conformen la quinta parte del capital social

En marzo de 2015, se incorporan dos nuevos accionistas a la empresa para lo cual pagaron una prima por suscripción de acciones de $30,000.00, cada uno, quedando el cuadro accionario de la siguiente forma:

 Accionista Capital Valor nominal de las acciones Número de acciones emitidas
Raúl Mendoza Gutiérrez $145,000.00 $40.00 3,625
María Morales Castillo 186,000.00 40.00 4,650
Berenice Castro Ramírez 225,000.00 40.00 5,625
Luis Sánchez Ramos 245,000.00 40.00 6,125
Alejandro Anaya García 325,000.00 40.00 8,125
René Franco Muñoz 456,000.00 40.00 11,400
Karla Chávez Álvarez 456,000.00 $40.00 11,400
Total $2,038,000.00   50,950

Debido a este movimiento en el capital social, debe actualizarse el saldo de la CUCA.

CUCA a marzo 2015

  Concepto Importe
  CUCA a diciembre 2014 $1,157,302.80
Por: Factor de actualización 1.0066
Igual: CUCA actualizada 1,164,941.00
Más: Aportaciones de capital 912,000.00
Más: Prima pagada por suscripción de acciones 60,000.00
Igual: CUCA a marzo 2015 $2,136,941.00

Factor de actualización

  Concepto Importe
  INPC del periodo (marzo 2015) (1) 116.7070
Entre: INPC del mes en que se actualizó por última vez (diciembre 2014) (1) 115.9330
Igual: Factor de actualización 1.0066

Nota: (1) Dato estimado

El resultado fiscal para 2015 es:

ISR del ejercicio 2015

  Concepto Importe
  Ingresos acumulables $26,548,710.00
Menos: Deducciones autorizadas 13,654,026.00
Igual: Utilidad fiscal 12,894,684.00
Menos: Pérdidas por amortizar 0.00
Igual: Resultado fiscal 12,894,684.00
Por: Tasa 30%
Igual: ISR del ejercicio 2015 $3,868,405.20

La CUFIN a diciembre de este ejercicio será la siguiente.

UFIN del ejercicio

  Concepto Importe
  Resultado fiscal $12,894,684.00
Menos: ISR del ejercicio 2015 3,868,405.20
Menos: Partidas no deducibles del artículo 28 de la LISR 12,365.00
Menos: Importe deducible por acreditamiento del ISR pagado en el extranjero 0.00
Igual: UFIN del ejercicio $9,013,913.80

CUFIN a diciembre 2015

  Concepto Importe
  CUFIN a diciembre 2014 $6,152,347.00
Por: Factor de actualización 1.0372
Igual: CUFIN actualizada 6,381,214.31
Más: UFIN del ejercicio 9,013,913.80
Igual: CUFIN a diciembre 2015 $15,395,128.11

Factor de actualización

  Concepto Importe
  INPC del periodo (diciembre 2015) (1) 120.2543
Entre: INPC del mes en que se actualizó por última vez (diciembre 2014) (1) 115.9330
Igual: Factor de actualización 1.0372

Nota: (1) Dato estimado

Debe actualizarse el saldo de la CUCA al cierre del año.

CUCA a diciembre 2015

  Concepto Importe
  CUCA a marzo 2015 $2,136,941.00
Por: Factor de actualización 1.0303
Igual: CUCA a diciembre 2015 $2,201,690.31

Factor de actualización

  Concepto Importe
  INPC del periodo (diciembre 2015) (1) 120.2543
Entre: INPC del mes en que se actualizó por última vez (marzo 2015) (1) 116.7070
Igual: Factor de actualización 1.0303

Nota: (1) Dato estimado

Por lo que respecta al capital contable, este queda de la siguiente forma:

Concepto Subtotal Total
Capital contable   $17,305,920.80
Capital social $2,038,000.00  
Prima por suscripción de acciones 60,000.00  
Utilidad del ejercicio 8,856,243.80  
Utilidades anteriores 5,944,077.00  
Reserva legal (1) $407,600.00  

Nota: (1) El artículo 20 de la LGSM determina que el fondo de reserva será constituido a partir de las utilidades netas de la sociedad, debiendo ser separadas de forma anual en un mínimo de 5%, hasta que conformen la quinta parte del capital social, por lo que se restan $182,400.00 de la utilidad del ejercicio

En 2017 no se registraron movimientos en el capital contable por lo que solamente deberán determinarse los saldos de la CUFIN y CUCA a diciembre.

ISR del ejercicio 2016

  Concepto Importe
  Ingresos acumulables $21,654,897.00
Menos: Deducciones autorizadas 16,548,987.00
Igual: Utilidad fiscal 5,105,910.00
Menos: Pérdidas por amortizar 0.00
Igual: Resultado fiscal 5,105,910.00
Por: Tasa 30%
Igual: ISR del ejercicio 2016 $1,531,773.00

UFIN del ejercicio

  Concepto Importe
  Resultado fiscal $5,105,910.00
Menos: ISR del ejercicio 2016 1,531,773.00
Menos: Partidas no deducibles del artículo 28 de la LISR 16,542.00
Menos: Importe deducible por acreditamiento del ISR pagado en el extranjero 0.00
Igual: UFIN del ejercicio $3,557,595.00

CUFIN a diciembre 2016

  Concepto Importe
  CUFIN a diciembre 2015 $15,395,128.11
Por: Factor de actualización 1.0372
Igual: CUFIN actualizada 15,967,826.88
Más: UFIN del ejercicio 3,557,595.00
Igual: CUFIN a diciembre 2016 $19,525,421.88

Factor de actualización

  Concepto Importe
  INPC del periodo (diciembre 2016) (1) 124.7368
Entre: INPC del mes en que se actualizó por última vez (diciembre 2015) (1) 120.2543
Igual: Factor de actualización (2) 1.0372

Nota: (1) Dato estimado

(2) Este factor también sirve para actualizar el saldo de la CUCA

CUCA a diciembre 2016

  Concepto Importe
  CUCA a diciembre 2015 $2,201,690.31
Por: Factor de actualización 1.0372
Igual: CUCA a diciembre 2016 $2,283,593.19

El capital contable queda conformado de la siguiente manera:

Concepto Subtotal Total
Capital contable   $20,896,599.80
Capital social $2,038,000.00  
Prima por suscripción de acciones 60,000.00  
Utilidad del ejercicio 3,590,679.00  
Utilidades anteriores 14,800,320.80  
Reserva legal $407,600.00  

En mayo de 2017 los accionistas Raúl Mendoza Gutiérrez, María Morales Castillo, Berenice Castro Ramírez y Luis Sánchez Ramos, decidieron separarse de la sociedad. Para ello, se acordó en la asamblea de accionistas que se les pagaría un reembolso por sus acciones de $457.92.

3.2. Fracción I, del artículo 78, LISR

Como primer punto se obtendrá la CUCA por acción, para lo que se actualizará a la fecha del reembolso.

CUCA a mayo 2017

  Concepto Importe
  CUCA a diciembre 2016 $2,283,593.19
Por: Factor de actualización 1.0133
Igual: CUCA a mayo 2017 $2,313,964.98

Factor de actualización

  Concepto Importe
  INPC del periodo (mayo 2017) (1) 126.4080
Entre: INPC del mes en que se actualizó por última vez (diciembre 2016) (1) 124.7368
Igual: Factor de actualización 1.0133

Nota: (1) Dato estimado

CUCA por acción

  Concepto Importe
  CUCA a mayo 2017 $2,313,964.98
Entre: Acciones a la fecha del reembolso 50,950
Igual: CUCA por acción $45.42

Utilidad distribuida conforme a la fracción I, del artículo 78 de la LISR

  Concepto   Raúl Mendoza Gutiérrez María Morales Castillo Berenice Castro Ramírez Luis Sánchez Ramos Total
  Reembolso por acción $457.92 $457.92 $457.92 $457.92  
Menos: CUCA por acción 45.42 45.42 45.42 45.42  
Igual: Excedente 412.50 412.50 412.50 412.50  
Por: Acciones a reembolsar 3,625 4,650 5,625 6,125 20,025
Igual: Utilidad distribuida conforme a la fracción I, del artículo 78 de la LISR $1,495,325.59 $1,918,141.79 $2,320,332.82 $2,526,584.62 $8,260,384.82

CUFIN a mayo 2017

  Concepto Importe
  CUFIN a diciembre 2016 $19,525,421.88
Por: Factor de actualización 1.0133
Igual: CUFIN a mayo 2017 $19,785,109.99

Factor de actualización

  Concepto Importe
  INPC del periodo (mayo 2017) (1) 126.4080
Entre: INPC del mes en que se actualizó por última vez (diciembre 2016) (1) 124.7368
Igual: Factor de actualización 1.0133

Nota: (1) Dato estimado

CUFIN por acción

  Concepto Importe
  CUFIN a mayo 2017 $19,785,109.99
Entre: Número total de acciones a la fecha del reembolso 50,950
Igual: CUFIN por acción $388.32

CUFIN correspondiente a las acciones a reembolsar

  Concepto Raúl Mendoza Gutiérrez María Morales Castillo Berenice Castro Ramírez Luis Sánchez Ramos Total
  CUFIN por acción $388.32 $388.32 $388.32 $388.32  
Por: Acciones a reembolsar 3,625 4,650 5,625 6,125 20,025
Igual: CUFIN correspondiente a las acciones a reembolsar $1,407,660.00 $1,805,688.00 $2,184,300.00 $2,378,460.00   $7,776,108.00

Utilidad distribuida gravada conforme a la fracción I, del artículo 78 de la LISR

  Concepto Raúl Mendoza Gutiérrez María Morales Castillo Berenice Castro Ramírez Luis Sánchez Ramos Total
  Utilidad distribuida conforme a la fracción I, del artículo 78 de la LISR $1,495,325.59   $1,918,141.79   $2,320,332.82   $2,526,584.62   $8,260,384.82  
Menos: CUFIN correspondiente a las acciones a reembolsar 1,407,660.00   1,805,688.00   2,184,300.00   2,378,460.00   7,776,108.00  
Igual: Utilidad distribuida gravada conforme a la fracción I, del artículo 78 de la LISR $87,665.59   $112,453.79   $136,032.82   $148,124.62    $484,276.82  

CUFIN a mayo 2017 después de disminuirle la utilidad de la fracción I

  Concepto Importe
  CUFIN a mayo 2017 $19,785,109.99
Menos: CUFIN aplicada contra la utilidad de la fracción I 7,776,108.00
Igual: CUFIN a mayo 2017 después de disminuirle la utilidad de la fracción I $12,009,001.99

3.3. Fracción II, del artículo 78, LISR

Cabe recordar que para determinar la utilidad distribuida conforme a dicha fracción, el propio artículo 78 establece que el capital contable se deberá actualizar conforme a las NIF cuando la persona moral utilice dichos principios para integrar su utilidad; en el caso contrario, el capital contable deberá actualizarse conforme a las reglas de carácter general que para el efecto expida el SAT.

Para ello, el artículo 95 del RLISR establece el siguiente procedimiento:

  Capital contable
Más: Monto de la actualización de activos fijos, gastos, cargos diferidos, terrenos e inventarios, así como el valor de las acciones propiedad del contribuyente cuando hayan sido emitidas por personas morales residentes en México. La actualización se realizará conforme al procedimiento establecido en el artículo 3o de la Ley del Impuesto al Activo, considerando como el mes más reciente del periodo de actualización, el que corresponda a la fecha en que se efectúe la disminución del capital
Igual: Capital contable actualizado

Esta norma ha sido cuestionada por algunos especialistas en el sentido de que para el cálculo de la actualización de los elementos señalados en el artículo 95 del RLISR se hace referencia al procedimiento establecido en el artículo 3 de la Ley del Impuesto al Activo la cual se derogó el 31 de diciembre de 2007, por lo que se pone en juicio su legalidad.

Para este ejemplo, considérese que la empresa actualizó sus estados financieros conforme a las NIF antes de acordar el reembolso, obteniendo un capital contable actualizado conforme a las NIF de $23,331,053.68.

Monto máximo a considerar como utilidad distribuida por reducción de capital

  Concepto Importe
  Capital contable actualizado conforme a las NIF $23,331,053.68
Menos: CUCA a mayo 2017 2,313,964.98
Igual: Monto máximo a considerar como utilidad distribuida por reducción de capital 21,017,088.70

Toda vez que el monto del reembolso total no excede al límite determinado en la cédula anterior, solo se considerará el importe de dicho reembolso como utilidad distribuida conforme a la fracción II, del artículo 78, de la LISR.

Utilidad distribuida gravable de la fracción II del artículo 78, que no proviene de CUFIN

  Concepto Importe
  Reembolso por acción $457.92
Por: Número total de acciones a reembolsar 20,025.00
Igual: Reembolso 9,169,848.00
Menos: Utilidad gravable, fracción I del artículo 78 de la LISR 8,260,384.82
Igual: Utilidad distribuida de la fracción II del artículo 78 de la LISR 909,463.18
Menos: CUFIN a mayo 2017 después de disminuirle la utilidad de la fracción I 909,463.18
Igual: Utilidad distribuida gravable de la fracción II del artículo 78 de la LISR que no proviene de CUFIN $0.00

La utilidad determinada es menor al saldo de la CUFIN, por lo tanto, no se pagará ISR conforme a la fracción II, del artículo 78 de la LISR. El saldo de la CUFIN después de esta aplicación es el siguiente:

CUFIN a mayo 2017 después de disminuirle la utilidad de la fracción II

  Concepto Importe
  CUFIN a mayo 2017 después de disminuirle la utilidad de la fracción I $12,009,001.99
Menos: CUFIN aplicada contra la utilidad de la fracción II 909,463.18
Igual: CUFIN a mayo 2017 después de disminuirle la utilidad de la fracción II $11,099,538.81  

Así, la empresa solo pagará el impuesto por la utilidad distribuida gravada conforme a la fracción I, del artículo 78 de la LISR, para lo cual, deberá considerar como base gravable a demás de dicha utilidad, el ISR que le corresponde, el cual se obtiene a continuación:

ISR correspondiente a la utilidad

  Concepto Importe
  Total de la utilidad distribuida gravada conforme a la fracción I, del artículo 78 de la LISR $484,276.82
Por: Factor 1.4286
Igual: Utilidad con ISR 691,837.87
Por: Tasa del ISR 30%
Igual: ISR correspondiente a la utilidad $207,551.36

Posteriormente se determina el ISR que pagará la empresa.

ISR a cargo por reducción de capital

  Concepto Importe
  Total de la utilidad distribuida gravada conforme a la fracción I, del artículo 78 de la LISR $484,276.82
Más: ISR correspondiente a la utilidad 207,551.36
Igual: Utilidad distribuida gravada conforme a la fracción I, del artículo 78 de la LISR, con el ISR 691,828.18
Por: Tasa del ISR 30%
Igual: ISR a cargo por reducción de capital $207,548.45

Este impuesto podrá acreditarse contra el ISR del mismo ejercicio en el que se pague, o contra el ISR del ejercicio o de los pagos provisionales de los dos ejercicios siguientes (art. 10, fracc. I, LISR).

Para llo debe tomarse en cuenta que el acreditamiento se realizará antes de los pagos provisionales del ISR, por lo que si estos son superiores al remanente a cargo después del acreditamiento, se obtendrá un saldo a favor (criterio SAT, “50/2013/ISR Impuesto sobre la renta por dividendos o utilidades. Orden en el que se efectuará su acreditamiento”). 

ISR a cargo (favor) del ejercicio

  Concepto Importe
  Ingresos acumulables $23,569,854.00
Menos: Deducciones autorizadas 18,652,461.00
Igual: Utilidad fiscal 4,917,393.00
Menos: Pérdidas por amortizar 0.00
Igual: Resultado fiscal 4,917,393.00
Por: Tasa 30%
Igual: ISR del ejercicio 2017 1,475,217.90
Menos: ISR pagado por reducción de capital acreditable 207,548.45
Igual: ISR a cargo 1,267,669.45
Menos: Pagos provisionales 1,420,546.00
Igual: ISR a cargo (favor) del ejercicio ($152,876.55)

Asimismo, quienes efectúen el acreditamiento del ISR pagado por la distribución de estas utilidades, deberán disminuirlo de la UFIN que se obtenga en el ejercicio de su aplicación como se muestra enseguida:

UFIN del ejercicio

  Concepto Importe
  Resultado fiscal $4,917,393.00
Menos: ISR del ejercicio 2017 1,475,217.90
Menos: Partidas no deducibles del artículo 28 de la LISR 14,569.00
Menos: Importe deducible por acreditamiento del ISR pagado en el extranjero 0.00
Igual: UFIN del ejercicio $3,427,606.10

Monto a disminuir de la UFIN del ejercicio

  Concepto Importe
  ISR a cargo por reducción de capital acreditable $207,548.45
Entre: Factor 0.4286
Igual: Monto a disminuir de la UFIN del ejercicio $484,247.43

UFIN neta del ejercicio

  Concepto Importe
  UFIN del ejercicio $3,427,606.10
Menos: Monto a disminuir de la UFIN del ejercicio 484,247.43
Igual: UFIN neta del ejercicio $2,943,358.67

Con esto, la CUFIN al cierre del ejercicio en el que se realizó el reembolso y se acreditó el ISR pagado por la persona moral es:

CUFIN a diciembre 2017

  Concepto Importe
  CUFIN a mayo 2017 después de disminuirle la utilidad de la fracción II $11,099,538.81
Por: Factor de actualización 1.0235
Igual: CUFIN actualizada 11,360,377.97
Más: UFIN neta del ejercicio 2,943,358.67
Igual: CUFIN a diciembre 2017 $14,303,736.64

Factor de actualización

   Concepto  Importe 
  INPC del periodo (diciembre 2017) (1) 129.3866
Entre: INPC del mes en que se actualizó por última vez (mayo 2017) (1) 126.4080
Igual: Factor de actualización 1.0235

3.4. Efecto para el accionista

Independientemente de si se causó impuesto o no por parte de la persona moral en términos del artículo 78 de la LISR, los accionistas deberán considerar el importe de la utilidad determinada en términos de la fracción I y II, de dicho ordenamiento, como un ingreso acumulable en su declaración anual del ejercicio en el que se pague el reembolso.

Para ello, primeramente se obtendrá la utilidad distribuida de la fracción II del artículo 78 de la LISR correspondiente a las acciones reembolsadas, en el entendido que al cálculo de la utilidad de la fracción I que le corresponde a cada socio se determinó en la página 11 de esta edición.

Utilidad por acción

  Concepto Importe
  Utilidad distribuida gravable de la fracción II del artículo 78 de la LISR $909,463.18
Entre: Número de acciones reembolsadas 20,025
Igual: Utilidad por acción $45.42

Utilidad distribuida conforme a la fracción II, del artículo 78 de la LISR

  Concepto Raúl Mendoza Gutiérrez María Morales Castillo Berenice Castro Ramírez Luis Sánchez Ramos
  Utilidad por acción $45.42 $45.42 $45.42 $45.42
Por: Acciones a reembolsar 3,625 4,650 5,625 6,125
Igual: Utilidad distribuida conforme a la fracción II, del artículo 78 de la LISR $164,647.50 $211,203.00 $255,487.50   $278,197.50  

Ahora, deberá adicionarse al total de la utilidad distribuida determinada, el ISR que le corresponde como sigue:

ISR correspondiente a la utilidad

  Concepto Raúl Mendoza Gutiérrez María Morales Castillo Berenice Castro Ramírez Luis Sánchez Ramos
  Utilidad distribuida conforme a la fracción I, del artículo 78 de la LISR $1,495,325.59 $1,918,141.79 $2,320,332.82 $2,526,584.62
Más: Utilidad distribuida conforme a la fracción II, del artículo 78 de la LISR 164,647.50 211,203.00 255,487.50 278,197.50
Igual: Base 1,659,973.09 2,129,344.79 2,575,820.32 2,804,782.12
Por: Factor 1.4286 1.4286 1.4286 1.4286
Igual: Utilidad con ISR 2,371,437.56 3,041,981.97 3,679,816.91 4,006,911.74
Por: Tasa del ISR 30% 30% 30% 30%
Igual: ISR correspondiente a la utilidad $711,431.27 $912,594.59 $1,103,945.07 $1,202,073.52

ISR a pagar en la declaración anual

  Concepto Raúl Mendoza Gutiérrez María Morales Castillo Berenice Castro Ramírez Luis Sánchez Ramos
  Utilidad distribuida conforme a la fracción I, del artículo 78 de la LISR $1,495,325.59 $1,918,141.79 $2,320,332.82 $2,526,584.62
Más: Utilidad distribuida conforme a la fracción II, del artículo 78 de la LISR 164,647.50 211,203.00 255,487.50 278,197.50
Más: ISR correspondiente a la utilidad 711,431.27 912,594.59 1,103,945.07 1,202,073.52
Igual: Base gravable 2,371,404.36 3,041,939.38 3,679,765.39 4,006,855.64
Menos: Límite inferior 1,000,000.01 3,000,000.01 3,000,000.01 3,000,000.01
Igual: Excedente del límite inferior 1,371,404.35 41,939.37 679,765.38 1,006,855.63
Por: Por ciento para aplicarse sobre el excedente del límite inferior 34% 35% 35% 35%
Igual: Impuesto marginal 466,277.48 14,678.78 237,917.88 352,399.47
Más: Cuota fija 260,850.81 940,850.81 940,850.81 940,850.81
Igual: ISR del ejercicio 727,128.29 955,529.59 1,178,768.69 1,293,250.28
Menos: ISR correspondiente a la utilidad 711,431.27 912,594.59 1,103,945.07 1,202,073.52
Igual: ISR a pagar en la declaración anual $15,697.02 $42,935.00 $74,823.62 $91,176.76

Nota: Tarifa anual del ISR estimada

Adicionalmente, con la reforma a la LISR a partir de 2014, las personas físicas que obtengan ingresos por dividendos o utilidades, estarán sujetas a una retención del 10% sobre el monto del dividendo o utilidad distribuida, la cual tiene el carácter de pago definitivo (art. 140, LISR).

ISR retenido (definitivo) por distribución de utilidades

  Concepto Raúl Mendoza Gutiérrez María Morales Castillo Berenice Castro Ramírez Luis Sánchez Ramos
  Utilidad distribuida conforme a la fracción I, del artículo 78 de la LISR $1,495,325.59 $1,918,141.79 $2,320,332.82 $2,526,584.62
Más: Utilidad distribuida conforme a la fracción II, del artículo 78 de la LISR 164,647.50 211,203.00 255,487.50 278,197.50
Igual: Base gravada 1,659,973.09 2,129,344.79 2,575,820.32 2,804,782.12
Por: Tasa de retención 10% 10% 10% 10%
Igual: ISR retenido (definitivo) por distribución de utilidades $165,997.31 $212,934.48 $257,582.03 $280,478.21

Con esto, la carga fiscal total a cargo de los accionistas se integrará por el ISR sobre los ingresos acumulables por las utilidades distribuidas, así como la retención del 10%.

Total del ISR a cargo del accionista

  Concepto Raúl Mendoza Gutiérrez María Morales Castillo Berenice Castro Ramírez Luis Sánchez Ramos
  ISR a pagar en la declaración anual $15,697.02 $42,935.00 $74,823.62 $91,176.76
Más: ISR retenido (definitivo) por distribución de utilidades 165,997.31 212,934.48 257,582.03 280,478.21
Igual: Total del ISR a cargo del accionista $181,694.33 $255,869.48 $332,405.65 $371,654.97

Conclusión

Antes de acordar una reducción de capital, debe analizarse la integración del capital contable de la empresa, para conocer si en lugar de realizar esta convendría mejor decretar una distribución de dividendos, ya que el impuesto que se puede llegar a causar en una reducción de capital sería mayor al considerar además de la utilidad del excedente del reembolso sobre la CUCA, la diferencia entre el total del capital contable y el reembolso. 

Asimismo, cualquier otro concepto contenido en el capital contable distinto al proveniente de las aportaciones de los accionistas puede causar ISR a cargo de la empresa, por lo que deberá hacerse una correcta planeación para asegurar que la reducción de capital es la mejor opción para los involucrados.

Cualquier utilidad distribuida que se llegue a obtener será un ingreso acumulable para el accionista y por el cual se tendrá que cubrir un 10% independientemente de su impuesto anual.