Ángulos de la reforma energética

El nuevo régimen permite disponer de los recursos extraídos del subsuelo y pactar contraprestaciones en efectivo y especie

El 11 de agosto de 2014 el Ejecutivo Federal publicó en el Diario Oficial de la Federación (DOF) las leyes y las modificaciones a los ordenamientos existentes que regulan la reforma constitucional en materia energética dada a conocer en el mismo medio de difusión el 20 de diciembre de 2013.

En el presente artículo se analizan los aspectos más relevantes en materia fiscal de la Ley de Hidrocarburos (LH) y de la Ley de Ingresos Sobre Hidrocarburos (LIH), asi como los alcances del régimen de contratación, los conceptos de exploración y extracción, qué se entiende por contratista, qué clase de prestaciones se pueden pactar, los aspectos del ISR (pérdidas fiscales, tasas de depreciación y establecimiento permanente), y del IVA en cuanto a la tasa del 0%.

Ley de Hidrocarburos

Los hidrocarburos encontrados en el subsuelo seguirán siendo propiedad del Estado mexicano, sin embargo, se contemplan modalidades para su exploración y extracción, ya sea con Petróleos Mexicanos (PEMEX), con cualquier otra empresa productiva del Estado o con el sector privado.

Estas particularidades cambian radicalmente el marco con el que se venía negociando, pues los particulares solamente podían actuar como meros prestadores de servicios, recibiendo exclusivamente pagos en efectivo por ese ente.

Esto representa la oportunidad de negociar varias prestaciones, dependiendo de la forma de contratación.

La LH prevé contratos de:

  • utilidad compartida. Se puede recibir una contraprestación en efectivo, consistente en un porcentaje de la utilidad obtenida una vez realizada la venta de los hidrocarburos
  • producción compartida. Es viable participar de un porcentaje de la producción
  • licencia. Es factible percibir la transmisión onerosa de los hidrocarburos una vez que hubiesen sido extraídos del subsuelo, a cambio de un pago a la nación
  • servicios. El pago será en efectivo, como se venía realizando anteriormente

El novedoso modelo según el acto jurídico celebrado, permitirá disponer de los recursos extraídos del subsuelo como en el caso de los contratos de producción compartida o de licencia de conformidad con la LH y la LIH.

Concepto de exploración y extracción

Estas acepciones han de entenderse de manera amplia, de acuerdo con la definición que la LH maneja, toda vez que el primer término incluye la perforación de pozos y el segundo actividades como la construcción, localización, operación, uso, abandono y desmantelamiento de instalaciones para la producción, el tratamiento y refinación del petróleo, y el procesamiento de gas natural.

Contratista

PEMEX, cualquier otra empresa productiva del Estado o persona moral, que suscriba con la Comisión Nacional de Hidrocarburos un contrato para la exploración y extracción, ya sea de manera individual, en consorcio, o bajo asociación en participación, podrá ser considerado como contratista para efectos de la LH.

En el ámbito tributario nacional, solamente una compañía constituida en términos de la legislación mexicana podrá ser contratista, pues únicamente las conformadas de esa manera se consideran como personas morales, con esto se cierra la puerta para que las empresas extranjeras puedan pactar la exploración y extracción en los términos de la LH.

Ley de Ingresos de Hidrocarburos

Este cuerpo normativo regula los recursos por las contraprestaciones que el estado mexicano obtendrá como consecuencia de haber contratado la exploración y extracción.

En términos generales, los contratos en esa materia observan diversos pagos que tendrán derecho a percibir tanto el gobierno como los particulares, tal como se muestra en la siguiente tabla:

Únicamente en los de licencia y de producción compartida, el contratista podrá tener la propiedad de toda o una parte de la producción de los hidrocarburos para comercializarlos por su cuenta, y de esta forma recuperar sus inversiones.

Bajo los demás esquemas, quien contrate recibirá sus contraprestaciones en efectivo directamente del Fondo Mexicano del Petróleo, y la propiedad de los hidrocarburos pasará a manos del Estado para que estos sean comercializados en su beneficio por un agente designado.

En el de licencia, se dará la transmisión onerosa de los hidrocarburos una vez que estos sean extraídos del subsuelo, si se está al corriente de sus obligaciones.

Tratándose de los de producción compartida, el empresario adquirirá la propiedad de los hidrocarburos en la proporción, esto es, los costos recuperables más una parte de la utilidad operativa.

Por el contrario, en los de utilidad compartida, se recibirán los pagos en efectivo y no se adquirirá nunca la propiedad de los hidrocarburos extraídos. Aquellos serán el equivalente a los costos recuperables más el remanente de la utilidad operativa. 

En cuanto a los de servicios se señala que el total de la producción sea entregada al Estado mexicano, y el particular recibirá su contraprestación en efectivo. No se señala su clase, pero se indica que se establecerá considerando los estándares o usos de la industria.

Contratista

La LIH señala un requisito adicional para que a una persona moral se le pueda atribuir esa calidad para los efectos de la exploración y extracción, ya que además de ser una entidad constituida acorde con la legislación mexicana, ha de ser residente para efectos fiscales en México, tener como objeto exclusivamente tales actividades y no tributar bajo el régimen especial de integración de conformidad con la LISR.

Por lo tanto, quienes no sean residentes en este país, ya sea porque son sociedades constituidas bajo la legislación extranjera, o por contar con su principal asiento de sus negocios o la sede de dirección efectiva fuera del territorio nacional, no podrán celebrar ese tipo de contratos.

Cerco fiscal

La LIH permite a un contratista tener más de un contrato, por ende, las utilidades y pérdidas generadas por estos podrán ser “consolidadas” para determinar la base del ISR. Empero, para el cálculo de las utilidades que deban reconocerse en relación con los convenios de exploración y extracción, las pérdidas y ganancias de uno no pueden “consolidarse” con las del otro.

ISR

Pérdidas fiscales

Las pendientes de amortizar se pueden aplicar hasta por un periodo de 10 años según la LISR.

Ahora bien, de conformidad con la LIH el plazo para aplicar las generadas en un ejercicio fiscal se extiende hasta 15 años, siempre y cuando se trate de proyectos realizados en las regiones de las áreas marinas con tirante de agua superior a 500 metros.

Es indispensable evaluar si ese lapso también opera para las utilidades de proyectos en tierra o aguas someras (menos de 500 metros de tirante).

Deducción de inversiones
Las tasas de depreciación aplicables son:

Tipo de inversión Porcentaje
Las realizadas para la exploración, recuperación secundaria y mejorada 100%
Las efectuadas para el desarrollo y explotación de yacimientos de petróleo o gas natural 25%
En infraestructura de almacenamiento y transporte indispensable para la ejecución del contrato, oleoductos, gasoductos, terminales, etc. 10%

Esos porcentajes son mayores a los previstos en la LISR, por lo que será necesario analizar con mayor detenimiento si es posible emplear tasas menores a las contenidas en la LIH.

Establecimiento permanente

La LIH va más allá de los compromisos contraídos por la autoridad mexicana con otros países con los cuales se firmó un tratado para evitar la doble tributación.

En términos generales se puede crear un establecimiento permanente (EP) al ejecutar actividades de construcción (o relacionadas con ella), cuando se presten dichos servicios por un tiempo superior a seis meses.

Se considera que se constituye un EP si un residente en el extranjero realiza las actividades previstas en la LH en territorio nacional, o en la zona económica exclusiva por un periodo de más de 30 días en cualquier lapso de 12 meses.

Esto no afecta a los contratistas, ya que estos serán siempre residentes en México, y el impacto se daría en los subcontratistas que trabajen para ellos.

Asimismo, de conformidad con la LISR los residentes en el extranjero que reciban sueldos, salarios y remuneraciones similares, pagados por extranjeros sin EP en el país, están exentos durante los primeros 183 días que presten servicios (o que se encuentren físicamente) en México. No obstante, la exención se limita a 30 días tratándose de un empleo relacionado con las actividades de exploración y extracción en atención a la LIH.

IVA

La LIH indica la tasa del 0% para las actividades de exploración y extracción, la cual no se empleará para ningún otro convenio u operación celebrados con terceros, aunque estén relacionados con los de exploración y extracción pactados entre el Estado mexicano y los contratistas.

Comentario final

Los contratistas que celebren contratos de exploración y extracción conforme a la LIH, deberán pagar el 10% de sus utilidades a los trabajadores, por eso es imperioso hacer un análisis de las nuevas disposiciones de la LFT en materia de subcontratación en el evento de contar con empresas prestadoras de servicios, para determinar si tal obligación de pago le es aplicable a estas últimas.

La regulación en materia de precios de transferencia contenida en la LISR aplica de manera total a las operaciones que los contratistas celebren con sus partes relacionadas, tanto para efectos fiscales como para determinar la utilidad operativa en los contratos de utilidad y producción compartida.