Medidas coercitivas del SAT

El éxito y desarrollo de una nación incide en el respeto al Estado de Derecho, conformado por un sistema de leyes e instituciones ordenado con base en una constitución para brindar seguridad jurídica a sus gobernados de que no serán vulnerados sus derechos fundamentales y que las determinaciones de las autoridades se acatarán.

Las autoridades judiciales o administrativas, para hacer cumplir sus decisiones o ejercer alguna facultad, pueden emplear las medidas de apremio a su alcance previstas en la legislación, en el evento de que los gobernados hagan caso omiso a ellas o impidan su inicio o desarrollo.

Esos mecanismos consisten en ciertas tácticas para constreñir a los particulares a realizar determinada conducta o abstenerse de ejecutar determinado acto.

En el ámbito tributario el SAT es el encargado de aplicarlas en caso de que un contribuyente le impida corroborar el correcto cumplimiento de sus deberes fiscales, de ahí la importancia de conocer cuándo proceden, cuáles son, sus particularidades y su alcance. Asimismo, la diferencia entre el aseguramiento de bienes y el embargo. A continuación se exponen sus pormenores.

Utilidad

Las medidas de apremio son las facultades coercitivas otorgadas a las autoridades fiscales para verificar el cumplimiento de los deberes tributarios. Son las herramientas que tienen a su alcance para que los contribuyentes les permitan el inicio o desarrollo de sus facultades de comprobación.

La locución apremio proviene del latín premer que significa oprimir, apretar. En ese tenor, esas tácticas buscan compeler a una persona para que realice un acto.

El artículo 17 constitucional indica que las autoridades para garantizar el buen desempeño de las funciones conferidas por la ley, tienen a su disposición las medidas de apremio para hacer cumplir sus determinaciones.

Estas por su naturaleza son actos de molestia, por ende, para aplicarlas es menester observar los siguientes requisitos:

• emitir un mandamiento legítimo de autoridad, que aperciba al obligado de que, de no cumplir con lo solicitado, se hará acreedor a tal mecanismo
• precisar cuáles se aplicarán y que se encuentren previstas en ley
• notificar tal determinación al sujeto obligado, precisando que a partir de surtir sus efectos sin haberse acatado el mandato en el plazo concedido, se harán efectivas 

No es necesario el derecho de audiencia previo a su aplicación, pues son consecuencia del desacato a un mandato legítimo de la autoridad que constituyen actos administrativos accesorios al procedimiento al no poner fin al mismo, razonamiento sustentado por el Pleno de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa en la jurisprudencia titulada: MEDIDAS DE APREMIO. NO SE REQUIERE QUE SE OTORGUE EL DERECHO A AUDIENCIA DE MANERA PREVIA A LA IMPOSICIÓN DE MULTAS POR ESTE CONCEPTO, visible en la Revista de ese órgano jurisdiccional, Séptima Época, Año IV, Número 34, p. 241, Tesis VII-J-SS-145, Jurisprudencia, mayo de 2014.

Procedencia  

Tales procedimientos son viables si los contribuyentes impiden de cualquier forma o medio el inicio o desarrollo de las facultades de comprobación, y consisten en el auxilio de la fuerza pública, imposición de multa, aseguramiento precautorio y presentar denuncia al Ministerio Público por desobediencia o resistencia a un mandato legítimo de autoridad (art. 40, CFF).

Hasta el 31 de diciembre de 2013 procedían si existía oposición u obstáculo físico por un medio corpóreo o material que imposibilitara al fisco federal llevar a cabo materialmente sus funciones en atención a la tesis de la voz: FACULTADES DE COMPROBACIÓN DE LAS AUTORIDADES FISCALES. INTERPRETACIÓN DE LA EXPRESIÓN “OBSTACULICEN FÍSICAMENTE” PREVISTA EN EL ARTÍCULO 40, FRACCIÓN III, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN VIGENTE A PARTIR DEL 1o DE ENERO DE 2010, de consulta en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta,  Décima Época, Libro XI, Tomo 1, p. 1004, Materia Administrativa, Tesis 2a. LXVII/2012 (10a.), Tesis Aislada, Registro 2001329, agosto de 2012, no obstante, el artículo se reformó para contener el lineamiento genérico de que se impida de cualquier forma o por cualquier medio el inicio o desarrollo de las facultades.

El cambio vigente a partir de 2014 pareciera sutil, pero podría generar la aplicación con mayor frecuencia de ese tipo de estrategias, ya que bastaría con que el personal adscrito al SAT encargado de llevar a cabo la diligencia asentará en un acta circunstancia que el día en el cual acudió al domicilio del contribuyente, se le negó el acceso verbalmente, o se le amenazó por quien se encontraba en el domicilio, es decir, sería suficiente expresar cómo se entorpeció su labor, pudiendo llegar a absurdos como el exponer que se le hizo esperar demasiado para atenderlo.

El hecho de que el artículo 40 del CFF refiera la viabilidad de esas conductas al existir impedimento de cualquier forma o medio no brinda certeza jurídica al particular de abstenerse de accionar determinada conducta para no hacerse merecedor a ellas, o sea, se deja al arbitrio del fisco federal exponer un sin número de causales, situación contraria a los artículos 1o y 16 constitucionales, ya que permite un estado de indefensión al pagador de impuestos al no definir concretamente los parámetros de aplicación.

Enseguida se explican las modalidades de las medidas de apremio.

Auxilio de la fuerza pública

Los cuerpos de seguridad o policiales prestarán en forma expedita el apoyo que solicite la autoridad fiscal, es decir, si el personal adscrito al SAT se encuentra en una diligencia podrá pedir el auxilio en el acto, previa identificación ante los oficiales correspondientes. La ayuda consistirá en realizar las acciones necesarias para que los visitadores ingresen al domicilio fiscal.

No aplica cuando el contribuyente, responsable solidario o tercero relacionado con ellos (art. 85, fracc. I, CFF):

• no atiendan las solicitudes o requerimientos de información y documentación
• se nieguen a exhibir su contabilidad para acreditar el cumplimiento de sus obligaciones fiscales, o la destruyan o alteren
• no proporcionen lo solicitado

Imposición de multa

Las conductas infractoras vinculadas con el ejercicio de las facultades de comprobación son:

• no suministrar los datos e informes que legalmente exijan las autoridades fiscales
• oponerse la práctica de la visita domiciliaria
• no proporcionar la contabilidad o parte de ella, el contenido de las cajas de valores y en general, los elementos requeridos para comprobar el cumplimiento de obligaciones propias o de terceros
• no aportar la documentación solicitada por la autoridad en las revisiones electrónicas

La sanción por desplegar alguna de esas acciones puede ir de $15,430.00 a $46,290.00 (art. 86, fracc. I, CFF y Anexo 5 de la RMISC vigente, publicado en el DOF el 7 de enero de 2015).

Aseguramiento precautorio

Esta potestad consiste en resguardar los bienes o la negociación, no definitivamente, del contribuyente o responsable solidario, respecto de los actos, solicitudes de información o requerimientos de documentación dirigidos a estos.

Se practicará una vez agotados el auxilio de la fuerza pública y la imposición de la multa, salvo cuando:

• los contribuyentes no sean localizados en su domicilio fiscal, lo desocupen o abandonen sin dar aviso
• se practiquen visitas a contribuyentes con locales, puestos fijos o semifijos en la vía pública y estos no puedan demostrar estar inscritos en el RFC, o no exhiban comprobantes que amparen la legal posesión o propiedad de las mercancías ahí enajenadas
• iniciadas las facultades de comprobación exista riesgo inminente de que los causantes o los responsables solidarios oculten, enajenen o dilapiden sus bienes

Monto

Esta medida solo procederá por el importe de la determinación provisional de adeudos fiscales presuntos que la autoridad realice, ya sea mediante el procedimiento previsto en el artículo 56 (determinación presuntiva) o el numeral 57 (presuntiva de contribuciones no retenidas) del CFF.

Acta circunstanciada

Si se materializa alguno de los supuestos descritos en el párrafo anterior, se levantará acta circunstanciada en donde se exprese lo sucedido y se precisen las razones del aseguramiento, misma que se notificará al contribuyente en ese acto.

Orden de prelación de los bienes

El contribuyente tendrá la certeza de los bienes y su orden de prelación, a saber:

• inmuebles
• cuentas por cobrar, acciones, bonos, cupones vencidos, valores mobiliarios, y en general créditos de inmediato y fácil cobro
• derechos de autor (obras literarias, artísticas o científicas)

• Los derechos de autor se componen por dos prerrogativas:
• morales. Son inalienables, imprescriptibles, inembargables e irrenunciables (arts. 19 y 21, Ley Federal de Derechos de Autor –LFDA–)
• patrimoniales. El derecho de explotar de manera exclusiva sus obras, o de autorizar a otros su explotación, en cualquier forma, dentro de los límites que señala la ley y sin menoscabo de la titularidad los derechos morales (art. 24, LFDA).

En ese tenor, lo que el legislador debió haber puesto como factible de asegurar era el fruto de la explotación de los derechos patrimoniales, por eso, de llegar a ser objeto de este acto es posible impugnarlo

• patentes de invención, registros de modelos de utilidad, diseños industriales, marcas y avisos comerciales.

• obras artísticas, colecciones científicas, joyas, medallas, armas, antigüedades, instrumentos de arte y oficios indistintamente.

  El aseguramiento de instrumentos de arte y oficio es ilegal, pues se consideran como bienes inembargables en términos del artículo 157, fracción III del CFF, siendo que esa figura se rige por las reglas del embargo y el procedimiento administrativo de ejecución, sin ser óbice la expresión de que solo en lo que no se contraponga a la medida de apremio, pues asegurar esos instrumentos es inconstitucional en virtud de que se limita el ejercicio del oficio, por ende, la obtención de una mejor remuneración y el derecho a una vida digna (art. 5o constitucional).
  El afectado podría alegar que en atención al principio pro persona la autoridad aplique la norma más benéfica, o sea, que se trata de bienes inembargables.
  La autoridad fiscal podría argumentar que no se afectan las prerrogativas fundamentales de los contribuyentes, ya que pueden ser depositarios de los mismos, pero no sería viable ese argumento, en virtud de que la decisión de elegirlos queda a discreción del fisco federal

• dinero y metales preciosos
• depósitos bancarios, componentes de ahorro o inversión asociados a seguros de vida o cualquier otro depósito, entre otros
• bienes muebles distintos a los indicados
• la negociación

El contribuyente deberá acreditar la propiedad de los bienes sobre los que se practique el aseguramiento precautorio.

Excepción al orden

Si el valor del bien a asegurar excede del importe de la determinación presuntiva, se asegurará el siguiente del orden establecido.

Tratándose de visitas a contribuyentes con locales, puestos fijos o semifijos en la vía pública, el aseguramiento se practicará sobre las mercancías enajenadas en esos lugares sin que sea necesario fijar un monto de la determinación provisional de adeudos presuntos.

Si no pueden iniciar o desarrollarse las facultades de comprobación porque el pagador de impuestos está como no localizado, desaparezca o se ignore su paradero, se asegurarán los depósitos bancarios.

Notificación de la medida

La autoridad hacendaria notificará el acto al contribuyente personalmente o por el buzón tributario al tercer día de haberse practicado, e indicará los motivos de esa medida y el monto sobre el cual versó.

Particular como depositario

El contribuyente podrá fungir como depositario de los bienes asegurados, desde su notificación hasta su levantamiento, excepto tratándose de dinero, metales preciosos y depósitos en cuentas bancarias.

Levantamiento

El levantamiento de la medida de apremio se hará al tercer día de:

• haber cesado la conducta que la originó
• no haber concluido en tiempo las facultades de comprobación
• existir suspensión del acto emitida por la autoridad competente

Depósitos bancarios

El procedimiento para asegurar los depósitos se muestra en el siguiente esquema:

Denuncia al Ministerio Público

La autoridad hacendaria puede denunciar al Ministerio Público la desobediencia o resistenciaa un mandato legítimo de autoridad competente al contribuyente, responsable solidario o tercero relacionado con ellos. El castigo por esa conducta es el siguiente:

Salvedad en su ejecución

Las medidas de apremio no se aplicarán cuando el contribuyente, responsable solidario o tercero manifieste por escrito estar impedido para atender de manera completa o parcial la información solicitada por causa de fuerza mayor o caso fortuito y lo acredite con pruebas.

El caso fortuito se presenta por un suceso inesperado, sorpresivo, que se produce casual o inopinadamente, o que hubiera sido difícil de prever en la medida que no se cuenta con experiencias previas o consistentes de la probabilidad o riesgo de que ocurra un siniestro.

La fuerza mayor se traduce en la ocurrencia de un evento inevitable, aunque previsible o relativamente previsible de carácter extraordinario.

Los factores importantes a considerar son la inevitabilidad del hecho dañoso y la consecuente falta de culpa al ser ajeno al responsable, o exterior al vicio o riesgo de la cosa, esto es, lo decisivo consiste en analizar si el daño puede considerarse imprevisible o, pudiendo preverse es inevitable.

Las características principales de esta causa de no responsabilidad son la imprevisibilidad y la generalidad, ya que si el hecho puede ser completamente previsto se han de tomar las prevenciones correspondientes para evitarlo, y en esa hipótesis no hay caso fortuito o fuerza mayor.

Tratándose de un desastre natural, para comprobarle al fisco federal el suceso bastará con presentar la declaratoria de emergencia emitida por el gobierno federal.

Embargo y  aseguramiento, ¿iguales?

Las figuras del embargo y aseguramiento no comparten el mismo objetivo ni características, cada una se da como consecuencia de un acto distinto a saber:

Conclusiones

Las medidas de apremio son las facultades con las que cuenta el fisco federal para verificar el adecuado cumplimiento de los deberes tributarios.

Sin embargo, su actuación es reglada, o sea, ha de seguir las formalidades descritas, de lo contrario el afectado podrá accionar los medios de defensa a su alcance (recurso de revocación o juicio de nulidad).