IVA en alimentos preparados ¿válido?

El listado de productos vendidos en ciertos establecimientos para su consumo al que se le aplica la tasa del 16 % va más allá de la LIVA

Lic. Ronaldo Moya Alessio Robles, Socio de la Práctica Fiscal de Baker & Mackenzie
 Lic. Ronaldo Moya Alessio Robles, Socio de la Práctica Fiscal de Baker & Mackenzie  (Foto: Redacción)

pasado 2 de julio se publicó en el DOF la Tercera Resolución de Modificaciones a la RMISC2015, en la cual se incorporó la regla 4.3.6. que contiene un listado de productos que se consideran como alimentos preparados para su consumo en el lugar o establecimiento en que se enajenen, además de una especificación respecto a los lugares en donde la venta de esos bienes está gravada para efectos del IVA a la tasa del 16 %.

El SAT señaló en el comunicado de prensa 074/2015, de fecha 25 de junio de 2015 que la inclusión de esa disposición tuvo como finalidad una aplicación más exacta del artículo 2-A, fracción I, último párrafo de la LIVA1 en el que se establece una excepción a la aplicación de la tasa del 0 % en cuanto a la enajenación de productos destinados a la alimentación, pues a su juicio se ha observado que diversos establecimientos en donde se venden para su consumo no acatan correctamente ese precepto.

La regla de mérito ha causado incertidumbre y molestia entre los contribuyentes que se verán obligados a observarla, pues por una parte se argumenta que va más allá de lo previsto en la LIVA, y por la otra, lo complicado que será administrar y fiscalizar la enajenación de esas mercancías, comentan los Lics. Ronaldo Moya Alessio Robles y Héctor Avilés López, socio y asociado, respectivamente, de la práctica Fiscal de la firma Baker & McKenzie.

Cuestiones preliminares

Tradicionalmente por razones políticas, sociales y económicas, la enajenación de productos dirigidos a la alimentación se ha encontrado gravada a la tasa del 0 % del IVA, para no afectar a los estratos sociales de menor poder adquisitivo al momento de adquirir esta clase de bienes para satisfacer una necesidad básica de la sociedad como lo es la subsistencia.

Sin embargo, desde 1991 el legislador decidió incluir una excepción, argumentando que existen algunos bienes que se encuentran listos para su consumo con un valor agregado en sí mismos, por ende, les corresponde la tasa general indicada en el artículo 1o de la LIVA.

En este sentido, desde la creación de este supuesto normativo algunos contribuyentes lo han impugnado a través de los años y la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha emitido diversas tesis aisladas y jurisprudencias2 en las que ha resuelto desde un punto de vista constitucional, que el artículo 2-A, fracción I, último párrafo de la LIVA respeta los derechos de los contribuyentes justificando que la venta de esos alimentos está gravada, sin ser óbice que estén encaminados a la alimentación.

Ahora bien, para entender la lógica detrás de la regla mencionada, resulta necesario entender la evolución que ha tenido el mercado de las tiendas de conveniencia o de auto servicio, pues han pasado de ser simples distribuidoras de productos alimenticios para convertirse en establecimientos que:

cuentan con equipo y espacios para que los clientes consuman ciertos productos en el establecimiento

permiten a los clientes realizar una serie de operaciones y transacciones como son pagos de servicios (luz, teléfono, etc.), recargas de tiempo aire en dispositivos móviles, depósitos en cuentas bancarias, entre otras

El SAT se percató de esta circunstancia, por lo que decidió publicar vía miscelánea una precisión, que en palabras de ese órgano desconcentrado, “… únicamente viene a aclarar y precisar una obligación ya existente en la Ley del Impuesto al Valor Agregado...”, por ende “… no se trata de la creación de un nuevo impuesto y respeta plenamente el Acuerdo de Certidumbre Tributaria firmado por el Ejecutivo Federal en febrero de este año”.

No obstante, la regla 4.3.6. adicionada en la Tercera Resolución de Modificaciones a la RMISC 2015 contiene vicios que afectan los derechos de los contribuyentes, por lo tanto, eventualmente podrían ser impugnados.

Marco jurídico

La venta de productos destinados a la alimentación está afecta a la tasa del 0 %, con fundamento en el artículo 2-A, fracción I, inciso b) de la LIVA, a excepción de las bebidas distintas de la leche, caviar, salmón ahumado, angulas, entre otros expresamente listados en la ley.

El concepto de alimentos preparados para su consumo en el lugar o establecimiento en que se enajenen resulta aplicable para trasladar el impuesto a las enajenaciones de los que sean consumidos en restaurantes, es decir, en los establecimientos en donde claramente se preparan para ser consumidos en el mismo, o bien en los que no cuenten con instalaciones para consumirse ahí, o cuando sean para llevar o para entrega a domicilio.

El artículo en comento no proporciona la definición del citado concepto, ni tampoco contempla un listado de las mercancías cuya venta estará gravada a la tasa del 16 %.

Sin embargo, la referida regla enlista aquellos con tal connotación, a saber: sándwiches o emparedados, cualquiera que sea su denominación; tortas o lonches, incluyendo las denominadas chapatas, pepitos, baguettes, paninis o subs; gorditas, quesadillas, tacos o flautas, sincronizadas o gringas; burritos y envueltos (rollos y wraps); croissants, cuernitos; bakes, empanadas, volovanes; pizzas, focaccia; guisos, discadas; perritos calientes (hotdogs), banderillas; hotcakes; alitas; molletes; hamburguesas; bocadillos (snacks); sushi; tamales; sopas instantáneas y los nachos.

Asimismo, puntualiza que la venta de esos bienes en las tiendas denominadas “de conveniencia” o “de cercanía”, “mini supers”, “de autoservicio y en general cualquier establecimiento en los que se enajenen al público en general y que se encuentren en los refrigeradores o en el área de comida rápida o fastfood, según se trate, está gravada a la tasa general del IVA.

Derechos del contribuyente violados

La emisión de la regla miscelánea de mérito tiene como origen una falta de claridad en el artículo 2-A de la LIVA, al no contemplar una definición de lo que ha de considerarse como alimentos preparados para su consumo en el lugar o establecimiento en que se enajenen, esto da lugar a una interpretación amplia de este concepto por parte de las autoridades fiscales.

Así, el SAT decidió enumerar los productos con tal característica, provocando inseguridad jurídica en los contribuyentes al utilizarse este concepto para determinar cuál es el alcance de lo indicado en la LIVA.

Adicionalmente, la disposición de carácter general en estudio incorpora ciertos elementos que modifican o amplían el objeto del impuesto, el cual al ser uno de los esenciales del tributo necesariamente debe contenerse en la LIVA de conformidad con el principio de legalidad tributaria.

En efecto, se amplió dicho objeto (la enajenación de bienes en términos del artículo 1o de la LIVA), al introducir un listado de productos destinados a la alimentación que no están contemplados en ese ordenamiento y que a juicio del SAT aprecia como alimentos preparados para su consumo en el lugar o establecimiento en que se enajenen, por ende, la venta de los mismos está afecta a la tasa general del impuesto.

Las autoridades únicamente pueden realizar los actos para los cuales se encuentran facultadas, en ese tenor, el SAT carece de potestades material y formalmente legislativas.

Por otro lado, las reglas de carácter general no pueden generar obligaciones o cargas diferentes a las previstas en la ley de conformidad con el artículo 33, fracción I, inciso g) del CFF.

El texto de la regla 4.3.6. de la RMISC 2015 pasa por alto esa directriz, al contener algunas concepciones para determinar uno de los elementos esenciales de una contribución (el objeto), que inexcusablemente debe encontrarse en una ley de carácter formal y material a cargo del Poder Legislativo.

En consecuencia, será interesante conocer los métodos que la autoridad hacendaria implementará para la fiscalización de la venta de las mercancías indicadas, pues los establecimientos que las enajenen tendrán que evaluar e implementar ciertos mecanismos para llevar un control específico y por separado de las mismas.

Lo anterior representa una carga administrativa adicional y sin duda provoca inseguridad jurídica para los contribuyentes al preverse en una disposición administrativa conceptos que amplían el objeto del IVA.

Conclusiones

Para subsanar las violaciones a los derechos de los contribuyentes lo pertinente sería seguir un procedimiento formal y materialmente legislativo para reformar el artículo 2-A de la LIVA en el cual el legislador, y no una autoridad administrativa, defina el concepto de alimentos preparados para su consumo en el lugar o establecimiento en que se enajenen, enlistando los productos que estarán gravados a la tasa del 16 % cuando sean enajenados en las tiendas de conveniencia o de cercanía, mini supers, o de autoservicio y en general en cualquier establecimiento en los que se vendan al público en general.

La actuación de las autoridades fiscales con base en la regla 4.3.6. de la RMISC 2015 afecta las prerrogativas fundamentales de los causantes, por lo que es factible su impugnación a través de los medios de defensa correspondientes.

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