La enajenación de inmuebles por personas físicas que no realicen actividades empresariales, se sujetarán a lo dispuesto en el Capítulo IV, del Título IV de la LISR, siempre que no se trate de la venta de su casa habitación , pues en este supuesto no se pagará ISR siempre que la contraprestación a la fecha de la operación no excede de 700,000 unidades de inversión (UDIS). Considérese el siguiente supuesto para una mejor comprensión de estos casos.
El señor Carlos Moreno Morales, obtuvo los siguientes ingresos por salarios en 2015 de la empresa “Porcelana, S.A.”.
Ingresos acumulables por salarios
| Concepto | Importe | |
| Total de ingresos por salarios | $745,654.00 | |
| Menos: | Ingresos exentos por salarios | 204,860.00 |
| Igual: | Ingresos acumulables por salarios | $540,794.00 |
En agosto de 2015 enajenó un inmueble con uso habitacional que no era su casa habitación, según los siguientes datos:
| Concepto | Importe | Fecha |
| Precio de venta | $2,684,014.00 | 13/08/15 |
| Precio de compra: | 01/03/11 | |
| terreno | 597,456.00 | |
| construcción | 848,940.00 | |
| Gastos notariales por escrituración | 164,804.00 | 20/03/11 |
| Impuestos pagados por escrituración | 20,456.00 | 20/03/11 |
| Avalúo pagado para la venta | 17,658.00 | 05/08/15 |
| Comisión por la enajenación | $134,800.00 | 13/08/15 |
Durante el año erogó las siguientes deducciones personales.
Deducciones personales del ejercicio
| Concepto | Importe | |
| Gastos médicos y hospitalarios | $19,654.00 | |
| Más: | Lentes ópticos graduados | 2,500.00 |
| Más: | Gastos funerales | 11,654.00 |
| Más: | Intereses reales por créditos hipotecarios | 14,894.00 |
| Más: | Primas por seguros de gastos médicos | 22,680.00 |
| Igual: | Deducciones personales | $71,382.00 |
Pagó colegiaturas por uno de sus hijos de nivel primaria por $14,500.00 y por otro de nivel secundaria por $ 24,500.00. Estos importes superan los límites previstos en el Decreto, y solo se deducirán los siguientes montos.
Colegiaturas de nivel primaria
| Concepto | Importe | |
| Colegiaturas de nivel primaria | $14,500.00 | |
| Menos: | Límite deducible | 12,900.00 |
| Igual: | Colegiaturas de nivel primaria no deducibles | $1,600.00 |
Colegiaturas de nivel secundaria
| Concepto | Importe | |
| Colegiaturas de nivel secundaria | $24,500.00 | |
| Menos: | Límite deducible para colegiaturas de nivel secundaria | 19,900.00 |
| Igual: | Colegiaturas de nivel secundaria no deducibles | $4,600.00 |
Deducciones por la enajenación
La LISR permite actualizar los gastos y costos incurridos en la adquisición de un inmueble desde su adquisición, hasta la fecha de la venta.
Las construcciones pierden su valor por el transcurso del tiempo, por lo que es imprescindible contar con el costo de adquisición de la construcción y del terreno por separado, pues este último no pierde su valor.
Si no se conocen los valores por separado, puede tomarse alguna de las siguientes opciones para separarlos:
- el costo del terreno será el 20 % del costo total de adquisición del inmueble
- considerar la proporción que se hubiera dado en el avalúo practicado a la fecha de la adquisición del bien
- con base en las proporciones de los valores catastrales que correspondan a la fecha de adquisición
En la determinación del costo de adquisición no se incluyen intereses ni otras erogaciones que se hubieran cubierto, solo se toma la contraprestación para su adquisición. Para bienes adquiridos a título gratuito, se toma el costo pagado por el autor de la sucesión o el donante y como fecha de adquisición la que hubiere correspondido a estos.
Construcción
El costo de adquisición de la construcción se disminuye a razón del 3 % por cada año completo transcurrido desde su compra y hasta la enajenación.
Disminución de la construcción
| Concepto | Importe | |
| Costo de la construcción | $848,940.00 | |
| Por: | Por ciento de disminución anual | 3 % |
| Igual: | Deducción por cada año | 25,468.20 |
| Por: | Número de años completos de tenencia | 4 |
| Igual: | Disminución de la construcción | $101,872.80 |
Costo de la construcción disminuido
| Concepto | Importe | |
| Costo de la construcción | $848,940.00 | |
| Menos: | Disminución de la construcción | 101,872.80 |
| Igual: | Costo de la construcción disminuido | $747,067.20 |
El resultado no puede ser inferior al 20 % del costo inicial; de ser así, se toma como monto deducible el citado porcentaje.
Monto mínimo como construcción
| Concepto | Importe | |
| Costo de la construcción | $848,940.00 | |
| Por: | Por ciento mínimo a considerar | 20 % |
| Igual: | Monto mínimo como construcción | $169,788.00 |
El costo de la construcción disminuido es de $747,067.20, superior al citado 20%, por lo que se aplica el primero para efectos de actualizarlo.
Costo de la construcción actualizado
| Concepto | Importe | |
| Costo de la construcción disminuido | $747,067.20 | |
| Por: | Factor de actualización | 1.152 |
| Igual: | Costo de la construcción actualizado | $860,621.41 |
Factor de actualización
| Concepto | Importe | |
| INPC del mes inmediato anterior a la enajenación (julio 2015) | 116.128 | |
| Entre: | INPC del mes en que se efectuó la adquisición (marzo 2011) | 100.797 |
| Igual: | Factor de actualización | 1.152 |
El costo de adquisición del terreno se actualiza por el mismo periodo.
Costo del terreno actualizado
| Concepto | Importe | |
| Costo de adquisición del terreno | $597,456.00 | |
| Por: | Factor de actualización | 1.152 |
| Igual: | Costo del terreno actualizado | $688,269.31 |
Factor de actualización
| Concepto | Importe | |
| INPC del mes inmediato anterior a la enajenación (julio 2015) | 116.128 | |
| Entre: | INPC del mes en que se efectuó la adquisición (marzo 2011) | 100.797 |
| Igual: | Factor de actualización | 1.152 |
La suma del costo del terreno actualizado más el de la construcción disminuido y actualizado, componen el costo comprobado de adquisición.
Costo comprobado de adquisición actualizado
| Concepto | Importe | |
| Costo de la construcción actualizado | $860,621.41 | |
| Más: | Costo del terreno actualizado | 688,269.31 |
| Igual: | Costo comprobado de adquisición actualizado | $1,548,890.72 |
El costo no puede ser menor al 10 % del precio de venta.
Monto mínimo para considerar como costo comprobado de adquisición actualizado
| Concepto | Importe | |
| Precio de venta | $2,684,014.00 | |
| Por: | Por ciento mínimo | 10% |
| Igual: | Monto mínimo para considerar como costo comprobado de adquisición actualizado | $268,401.40 |
Como el costo comprobado de adquisición actualizado es mayor a dicho 10 %, se toma el primero como deducción.
Otras deducciones
Además de los costos anteriores, puede tomarse las siguientes deducciones autorizadas (art. 148 de la LISR):
- gastos notariales
- impuestos (excepto ISR e IVA)
- derechos por escrituras de adquisición y de enajenación
- el impuesto local por los ingresos por enajenación de bienes inmuebles
- comisiones y mediaciones con motivo de la adquisición o de la venta, que hubiera pagado el enajenante
Para ello, dichos gastos se actualizan desde la fecha de su erogación y hasta el mes inmediato anterior a la de enajenación.
Gastos notariales por escrituración
| Concepto | Importe | |
| Gastos notariales por escrituración | $164,804.00 | |
| Por: | Factor de actualización | 1.152 |
| Igual: | Gastos notariales por escrituración actualizados | $189,854.21 |
El factor de actualización para los derechos por escrituración y el avalúo, es el mismo, pues ambos se pagaron en la misma fecha.
Factor de actualización
| Concepto | Importe | |
| INPC del mes inmediato anterior a la enajenación (julio 2015) | 116.128 | |
| Entre: | INPC del mes en que se efectuó la erogación (marzo 2011) | 100.797 |
| Igual: | Factor de actualización | 1.152 |
Derechos por escrituración actualizados
| Concepto | Importe | |
| Derechos por escrituración | $20,456.00 | |
| Por: | Factor de actualización | 1.152 |
| Igual: | Derechos por escrituración actualizados | $23,565.31 |
El avalúo del inmueble y la comisión por la venta se pagaron en la misma fecha de la enajenación, por lo que no alcanzan actualización y se toman sus valores históricos de $17,658.00 y $134,800.00, respectivamente.
Ganancia por enajenación
La contraprestación se disminuye con las deducciones autorizadas.
Ganancia por enajenación
| Concepto | Importe | |
| Precio de venta | $2,684,014.00 | |
| Menos: | Costo comprobado de adquisición actualizado | 1,548,890.72 |
| Menos: | Gastos notariales por escrituración actualizados | 189,854.21 |
| Menos: | Derechos por escrituración actualizados | 23,565.31 |
| Menos: | Avalúo del inmueble | 17,658.00 |
| Menos: | Comisión por enajenación | 134,800.00 |
| Igual: | Ganancia por enajenación | $769,245.76 |
ISR del ejercicio
Cuando se determine una ganancia por la enajenación, la misma se divide en una acumulable y otra no acumulable.
Ganancia acumulable a los demás ingresos
| Concepto | Importe | |
| Ganancia | $769,245.76 | |
| Entre: | Número de años entre la fecha de adquisición y la de enajenación | 4 |
| Igual: | Ganancia acumulable | $192,311.44 |
Ganancia no acumulable
| Concepto | Importe | |
| Ganancia | $769,245.76 | |
| Menos: | Ganancia acumulable | 192,311.44 |
| Igual: | Ganancia no acumulable | $576,934.32 |
Como además de la ganancia por la enajenación del inmueble se obtuvieron ingresos por salarios, se suman ambos y el resultado se disminuye con las deducciones personales del contribuyente.
Ingresos acumulables del ejercicio
| Concepto | Importe | |
| Ingresos acumulables por sueldos y salarios | $540,794.00 | |
| Más: | Ganancia acumulable | 192,311.44 |
| Igual: | Ingresos acumulables del ejercicio | $733,105.44 |
Para obtener la tasa del ISR se disminuyen solo las deducciones personales permitidas, sin que excedan de la cantidad que resulte menor entre el 10 % del total de los ingresos del contribuyente y el equivalente a cuatro SMG elevados al año de $102,346.00.
Límite de deducciones personales
| Concepto | Importe | |
| Total de ingresos por sueldos y salarios | $745,654.00 | |
| Más: | Ingresos por enajenación del bien | 2,684,014.00 |
| Igual: | Total de ingresos del ejercicio | 3,429,668.00 |
| Por: | Por ciento límite | 10 % |
| Igual: | Límite de deducciones personales conforme a ingresos | $342,966.80 |
En este caso, las deducciones personales no rebasan el límite, por lo que se aplica el total.
Base para determinar la tasa de ISR de 2015
| Concepto | Importe | |
| Ingresos acumulables del ejercicio | $733,105.44 | |
| Menos: | Intereses reales por créditos hipotecarios | 14,894.00 |
| Menos: | Primas por seguros de gastos médicos | 22,680.00 |
| Igual: | Base para determinar la tasa de ISR de 2015 | $695,531.44 |
ISR
| Concepto | Total | |
| Base para determinar la tasa de ISR de 2015 | $695,531.44 | |
| Menos: | Límite inferior de la tarifa del artículo 152 | 392,841.97 |
| Igual: | Excedente del límite inferior | 302,689.47 |
| Por: | Por ciento para aplicarse sobre el excedente del límite inferior | 30.00 % |
| Igual: | Impuesto marginal | 90,806.84 |
| Más: | Cuota fija | 73,703.41 |
| Igual: | ISR | $164,510.25 |
Tasa 2015
| Concepto | Importe | |
| ISR | $164,510.25 | |
| Entre: | Base gravable para determinar tasa | $695,531.44 |
| Igual: | Tasa 2015 | 0.2365 |
Bajo el mismo procedimiento se obtiene la tasa con la base gravable de los últimos cuatro ejercicios.
De no haber obtenido ingresos en dichos ejercicios, se considerará la base gravable del 2015 a la cual se le aplicarán las tarifas de cada uno de los ejercicios en cuestión.
Tasa promedio
| Concepto | Importe | |
| Tasa 2015 | 0.2365 | |
| Más: | Tasa 2013 | 0.2290 |
| Más: | Tasa 2012 | 0.2304 |
| Más: | Tasa 2011 | 0.2397 |
| Más: | Tasa 2010 | 0.2384 |
| Igual: | Suma de tasas | 1.1740 |
| Entre: | Cinco | 5 |
| Igual: | Tasa promedio | 0.2348 |
La tasa 2015, es mayor a la promedio, por lo que se toma esta última para calcular el ISR sobre la ganancia no acumulable.
ISR sobre ganancia no acumulable
| Concepto | Importe | |
| Ganancia no acumulable | $576,934.32 | |
| Por: | Tasa promedio | 0.2348 |
| Igual: | ISR sobre ganancia no acumulable | $135,464.18 |
Impuesto sobre ingresos acumulables
Las deducciones personales que se pueden disminuir de los ingresos acumulables no pueden rebasar los límites antes señalados. Asimismo, las colegiaturas se aplican hasta los topes previstos en el Decreto.
Base gravable por ingresos acumulables
| Concepto | Importe | |
| Ingresos acumulables del ejercicio | $733,105.44 | |
| Menos: | Deducciones personales | 71,382.00 |
| Menos: | Límite deducible para colegiaturas de nivel primaria | 12,900.00 |
| Menos: | Límite deducible para colegiaturas de nivel secundaria | 19,900.00 |
| Igual: | Base gravable por ingresos acumulables | $628,923.44 |
ISR del ejercicio sobre ingresos acumulables
| Concepto | Total | |
| Base gravable por ingresos acumulables | $628,923.44 | |
| Menos: | Límite inferior de la tarifa del artículo 152 | 392,841.97 |
| Igual: | Excedente del límite inferior | 236,081.47 |
| Por: | Por ciento para aplicarse sobre el excedente del límite inferior | 30.00 % |
| Igual: | Impuesto marginal | 70,824.44 |
| Más: | Cuota fija | 73,703.41 |
| Igual: | ISR del ejercicio sobre ingresos acumulables | $144,527.85 |
El total del ISR del ejercicio, se integra por el correspondiente a los ingresos no acumulables más el de los acumulables.
Total del ISR a cargo del ejercicio
| Concepto | Importe | |
| ISR del ejercicio sobre ingresos acumulables | $144,527.85 | |
| Más: | ISR sobre ganancia no acumulable | 135,464.18 |
| Igual: | Total del ISR a cargo del ejercicio | $279,992.03 |
El contribuyente puede acreditar contra este impuesto, el ISR retenido por la empresa por salarios y los dos pagos provisionales por la enajenación del inmueble (a la Federación y a la entidad federativa) que el notario retuvo en su momento.
ISR a pagar del ejercicio
| Concepto | Importe | |
| Total del ISR a cargo del ejercicio | $279,992.03 | |
| Menos: | ISR retenido por salarios | 118,090.00 |
| Menos: | Pago provisional a la entidad federativa | 38,462.29 |
| Menos: | Pago provisional a la Federación | 72,611.15 |
| Igual: | ISR a pagar (favor) del ejercicio | $50,828.59 |
El ISR del ejercicio es mayor que el total de las retenciones, por lo que el contribuyente debe enterar el saldo a pagar en su declaración del ejercicio a más tardar el 2 de mayo de 2016.
Conclusión
Es necesario realizar metódicamente el cálculo del ISR cuando se obtienen simultáneamente este tipo de ingresos, pues las diversas aristas que presenta, pueden llevar a una determinación errónea del impuesto.
