Alcances de la seguridad jurídica
La doctrina y los tribunales son acordes en considerar a la seguridad jurídica como la certeza y convicción que tiene el individuo de que la sociedad le asegurará y respetará su persona, sus bienes y derechos, en una forma justa y adecuada, al señalar: “La seguridad jurídica es la garantía dada al individuo de que su persona, sus bienes y sus derechos no serán objeto de ataques violentos o que, si éstos llegan a producirse, le serán aseguradas por la sociedad, protección y reparación (...). Desde el punto de objetivo, la seguridad equivale a la existencia de un orden social justo y eficaz cuyo cumplimiento está asegurado por la coacción pública.” 1
No obstante que una de las principales obligaciones y preocupaciones del Estado es otorgar y respetar la garantía de seguridad jurídica de los individuos, en el Derecho Fiscal Mexicano encontramos una figura que, a través de su ejercicio, legitima a las autoridades a violentar y alterar ese derecho.
Juicio de lesividad
El artículo 36 del Código Fiscal de la Federación (CFF) establece que las resoluciones administrativas de carácter individual favorables a un particular podrán ser modificadas mediante juicio iniciado por las autoridades fiscales. A esta instancia se le conoce doctrinalmente como juicio de lesividad.
Por su parte, el artículo 68 del mismo Código prescribe que todos los actos y resoluciones de las autoridades fiscales se presumirán legales.
Interpretando armónicamente lo señalado por los artículos 36 y 68 del CFF, se desprende, por un lado, que una resolución administrativa favorable al particular goza de la presunción de legalidad impidiendo la posibilidad de ser modificada de motu propio por la autoridad y, por otro, que para lograr su nulidad, la autoridad hacendaria debe someterla a la jurisdicción del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa (TFJFA), a través del juicio contencioso administrativo en donde el particular demandado manifiesta lo que a su derecho convenga y ofrece pruebas, refutando las de la parte actora.
Es decir, teóricamente el gobernado no sería victima del abuso de la autoridad para anular la resolución que le es favorable, si existiera un juicio donde se respetara la igualdad procesal para las partes, con miras a determinar sobre la validez o nulidad de la resolución.
Inconstitucionalidad del juicio de lesividad
Nulos alcances de la resolución
No obstante, el referido artículo 36 viola la garantía de seguridad jurídica prevista por la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, al no precisar las consecuencias que tendrá la sentencia dictada por el TFJFA, es decir, no establece el efecto en caso de que la sentencia sea total o parcialmente desfavorable para el particular, ni especifica a partir de cuándo se retrotraerá ese efecto, si es a la fecha de la presentación de la demanda del juicio de lesividad o de que se expidió la respuesta a la consulta, así como tampoco establece qué conceptos incluye; esto es, si deberán presentarse declaraciones complementarias por impuestos omitidos, o si deberán cubrirse recargos o actualizaciones, o bien, sólo por algunos de ellos.
Por lo anterior, debe considerarse que el artículo 36 del CFF es violatorio de la garantía de seguridad jurídica, pues genera una situación de incertidumbre total para el particular, al dejar a la voluntad de la autoridad determinar a partir de qué momento y por qué conceptos se modificará la resolución inicial que le fue favorable al gobernado y con base en la cual se pagarán las contribuciones.
Desigualdad entre las partes
Adicionalmente, el artículo 207, tercer párrafo del CFF, al establecer el plazo de cinco años en favor de la autoridad fiscal para interponer la demanda de nulidad en contra de una resolución favorable al particular (juicio de lesividad), también viola las garantías de motivación, fundamentación y seguridad jurídica previstas por el artículo 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, además de la desigualdad procesal de las partes, dado que el gobernado, frente a los cinco años, sólo contó con 45 días hábiles para impugnar la resolución inicial.
Lo anterior genera un estado de incertidumbre entre los particulares, al prescribirse un plazo excesivo e injustificado, que podría llevar al absurdo de que, aun cuando el contribuyente contara con una resolución favorable reconociéndole un derecho subjetivo, se daría potencialmente una elevada contingencia económica por las implicaciones adversas que de su aplicación se podrían generar.
El daño que la autoridad fiscal puede ocasionar a cualquier contribuyente, por el simple transcurso del tiempo desde la fecha de expedición de una resolución favorable hasta el término de cinco años indicada en el tercer párrafo del artículo 207 del CFF, obliga a que, con un criterio de justicia y seguridad jurídica, se califique como injustificadamente excesivo tal plazo.
Ley injusta
Aunado a lo anterior, la disposición resulta totalmente injusta, y ajena al espíritu de la seguridad jurídica.
Algo es justo cuando es recto, según la regla de la razón. Así, no es justa la ley que permite que un gobernado quede en un estado de inseguridad hasta por un lapso de cinco años o mayor, desde la expedición de una resolución favorable generando derechos que ingresaron en su esfera jurídica. En este orden de ideas, la existencia del juicio de lesividad y del citado plazo no se ajustan a la razón.
Por otra parte, las leyes son justas según su fin, cuando se ordenan al bien común; esto es, tomando en cuenta a su autor: cuando la ley no exceda de la potestad del legislador, y con respecto a su forma: cuando establecen las obligaciones entre los súbditos acorde a una proporción igualitaria en relación con el bien común.
De esta manera, la ley en análisis no es justa y, por ende, viola la garantía de seguridad jurídica, pues su fin no se adecúa al bien jurídicamente tutelado: la seguridad jurídica, al permitir que la autoridad deje al particular en estado de incertidumbre e inseguridad hasta por cinco años o en exceso de éstos, y, por ello, no puede considerarse que esté ordenada al bien común.
La voluntad humana tiene la potestad, por común consentimiento, de hacer que sea justo aquello que de por sí no contradice a la justicia natural, y esto tiene lugar en el derecho positivo.
Esto implica una división entre lo justo natural, aquello ordenado por la naturaleza de las cosas, y lo justo legal, lo ordenado por la ley. Si lo justo legal no pugna con lo justo natural, lo justo legal será verdaderamente justo.
Existen casos en que lo justo natural es indiferente en cuanto a la forma de regular una realidad social; por ejemplo, si se debe circular por la derecha o la izquierda, pero una vez previsto en la ley humana, se convierte en justo, porque está mandado.
Aplicando este criterio al caso concreto, lo justo natural es indiferente sobre el plazo que tienen las autoridades para interponer el juicio de lesividad, hasta el punto en que tal plazo no llegue a provocar una seria y desmedida incertidumbre al particular.
Cuando el término relativo se vuelve exagerado y desmedido a la luz de la razón, pugna con el derecho natural y, por ende, resulta contrario a la seguridad jurídica, tornándose así en injusto.
El legislador sólo puede convertir en derecho positivo aquel mandato que va dirigido al bien común y que es justo porque no pugna con los derechos del hombre, como en el caso de la certeza y seguridad jurídicas.
Lo anterior no se cumple cuando los preceptos analizados en este estudio, conceden a la autoridad la posibilidad de interponer un juicio de lesividad y un excesivo plazo de cinco años para pedir la nulidad o la modificación de un acto administrativo que hubiere expedido en favor de un particular, sobre todo, por cuanto a que también permite que los efectos de la modificación o de la nulidad se retrotraigan cinco años anteriores a la presentación de la demanda.
Ello repugna con los derechos naturales del hombre porque su situación jurídica, particularmente por cuanto hace a su derecho de disposición y disfrute de los beneficios que le generó el acto administrativo, (inclusive ya ingresados a su patrimonio), quedarán en la indefinición por un plazo excesivo.
Acto totalmente contrario a la seguridad jurídica
En consecuencia, los artículos 36 y 207, tercer párrafo del CFF son contrarios a la garantía de seguridad jurídica consagrada en el artículo 16 Constitucional, pues aunque persiguen el propósito inmediato de revisar la legalidad de las resoluciones fiscales favorables a los particulares, debe señalarse que esta finalidad está acotada por el bien jurídicamente tutelado por tales normas jurídicas: la seguridad jurídica de los gobernados, que evidentemente se encuentra por encima de cualquier otra consideración.
Así las cosas, si bien revisar la legalidad de las resoluciones favorables a los particulares es el fin inmediato del juicio de lesividad, también lo es que ello no puede realizarse en menoscabo de la seguridad jurídica de aquéllos, que fue el motivo primordial para establecer este procedimiento, como se desprende de la interpretación armónica y jurisprudencial llevada a cabo por nuestro Máximo Tribunal de los artículos 1o y 16 Constitucionales.
Debido a que la legalidad de las resoluciones favorables a los particulares pueden ser objeto del juicio de lesividad durante un plazo de cinco años, contado a partir de su emisión, implica que no tendrán definitividad, es decir, podrán ser revocadas o modificadas por el TFJFA, hasta que transcurra el termino de cinco años.
Debe mencionarse que el plazo en estudio, es el que tienen las autoridades fiscales para iniciar el juicio de lesividad, lo cual significa que la definición de la situación jurídica del particular, necesariamente se alargará durante algunos años más, esto es, hasta la conclusión del juicio.
En este orden de ideas, si consideramos que un juicio de nulidad (contencioso administrativo) ante el TFJFA concluye, en promedio en dos o tres años, incluyendo su segunda instancia a través del recurso de revisión que pueden promover las autoridades, o bien, el juicio de amparo para los particulares, ello representará que la situación jurídica del particular se estará definiendo en un término que, en promedio, será de siete u ocho años.
Esto se estima inconstitucional y, por lo tanto injusto, al ser contrario al bien común jurídicamente tutelado, pues si bien las resoluciones favorables a los particulares sólo pueden modificarse o nulificarse por un tribunal competente, el plazo real en el que se determinarán definitivamente los derechos y obligaciones de los particulares resulta imprudente y excesivo y, por ende, contrario a la garantía de seguridad jurídica consagrada en el artículo 16 Constitucional.
Ejemplificación
Para confirmar que el juicio de lesividad viola, de manera institucional, la garantía de seguridad jurídica, supongamos que un contribuyente obtiene una resolución que le representa un determinado beneficio fiscal y, con base en ese acto administrativo, invierte grandes sumas de dinero para la creación de una empresa; pero cinco años después, una vez que hubiese efectuado la inversión en el país, la autoridad demanda la nulidad de la resolución que le fue favorable y, como consecuencia de ello, después de siete u ocho años (cinco del plazo para iniciar el mencionado juicio y dos o tres del trámite de la contienda), le determina a ese contribuyente un crédito fiscal y accesorios legales.
De lo anterior se advierte que el juicio de lesividad de ninguna manera observa la garantía de seguridad jurídica, pues, contrario a ello, deja en completo estado de inseguridad e incertidumbre jurídica al particular, en virtud de que, aun cuando éste hubiese cumplido los requisitos previstos por la ley para obtener una resolución favorable, ésta no adquiere firmeza sino hasta que transcurra el plazo de cinco años con que cuentan las autoridades para demandar su nulidad.
La existencia de la figura jurídica prevista por el artículo 36 y el término otorgado por el artículo 207, tercer párrafo del CFF, afectan en forma directa y sustancial la esfera de los particulares, en virtud de que durante ese lapso la resolución favorable al particular, si bien se presumirá legal conforme lo dispuesto por el artículo 68 del mismo ordenamiento, no tendrá el carácter de definitiva, sino hasta que hubiesen transcurrido cinco años desde su expedición, pues tal resolución podrá ser impugnada ante el TFJFA.
Conclusión
De lo expuesto, puede concluirse que es cuestionable la existencia en el Derecho Positivo Mexicano de una figura jurídica (juicio de lesividad) que está permitiendo a la autoridad fiscal violentar la garantía de seguridad jurídica de manera institucionalizada.
