Impacto de la CETU en la consolidación

La consolidación fiscal estará seriamente afectada por la contribución empresarial a tasa única
 .  (Foto: IDC online)

Colaboración de los licenciados Agustín Vargas y David Ricardez socios de impuestos de KPMG

Antecedentes

Estudios recientes han destacado la necesidad que tienen las diversas economías mundiales de incrementar los niveles de recaudación y establecer regímenes fiscales que permitan ser eficientes y justos. Una clara tendencia es la relacionada con la disminución de las tasas de impuestos corporativos: sobre la renta (ISR) y un incremento en las tasas de los impuestos indirectos: al valor agregado (IVA). Esta tendencia busca de cierta forma desgravar las utilidades de las empresas y el ingreso de los individuos de tal forma que ambos grupos incrementen su poder de adquisición y consecuentemente su nivel de consumo.

No obstante lo anterior, el incremento en los impuestos indirectos en ciertas economías, principalmente en aquéllas que se encuentran en desarrollo, pueden representar un tema social muy delicado, puesto que el grupo de contribuyentes cautivos de estos impuestos perciben este cambio como un incremento a su gasto y no lo relacionan con la reducción en el impuesto sobre el ingreso que perciben.

Tendencia de los sistemas impositivos

Para mejorar la recaudación se han desarrollado esquemas fiscales alternativos que permitan lograr un incremento en la base de contribuyentes, una mejor fiscalización y consecuentemente un incremento en la recaudación.

Uno de estos esquemas es el denominado impuesto de tasa fija también conocido como sistemas ?Flat tax?, los cuales tienen las características de gravar los ingresos bajo el esquema de flujos de efectivos, un establecimiento de deducciones limitadas, eliminación de exenciones, restricción de créditos fiscales y establecimiento de una tasa de impuestos fija. Este tipo de sistemas de tributación generalmente no es utilizado por economías desarrolladas, sino por las que se encuentran en desarrollo y se utilizan cuando se está en busca de un crecimiento económico a corto plazo.

Impuesto de tasa fija en México

El pasado 20 de junio, el Ejecutivo Federal presentó ante el Congreso de la Unión, el paquete de iniciativas de reformas fiscales y que tiene por objetivo la ?Reforma Integral de la Hacienda Pública? mediante el establecimiento de los siguientes cuatro pilares:

  • administración tributaria
  • gasto público
  • federalismo fiscal
  • ingresos públicos

Del paquete de iniciativas presentadas, destaca la creación de la denominada ?Ley de la Contribución Empresarial a Tasa Única? (CETU).

Esta Ley busca establecer una base amplia de tributación con un mínimo de exenciones y combatiendo de esta forma la evasión y elusión fiscales, así como las excepciones y los tratamientos preferenciales, por ejemplo consolidación fiscal, que contiene el esquema fiscal actual basado en el ISR.

La CETU busca gravar la retribución total a los factores de la producción a una tasa única del 19% para 2009 y 16% para 2008, en donde los ingresos se acumularán cuando se cobren y las deducciones tendrán lugar al momento en que se paguen.

Consolidación fiscal

Como se ha señalado, la CETU pretende la eliminación de los tratamientos preferenciales que hoy día existen en la LISR. A este respecto, la CETU señala que las empresas que conso liden fiscalmente para efectos de ISR, deberán determinar el CETU en forma individual.

Esto pudiera traer una serie de discrepancias que dependiendo del tipo de consolidación fiscal y los atributos fiscales particulares, pudieran tener efectos muy importantes. A continuación se presenta un ejemplo con datos supuestos en el cual se muestran algunos de ellos:

Anexo 1
Compañía SA de CV
Situación individual del ISR 

   CONCEPTO TENEDORA CONTROLADORA SERVICIOS CONTROLADA
A
PRODUCTORA CONTROLADA
B
COMERCIALIZADORA CONTROLADA
C
  Ingresos 100 900 1200 1100
Menos: Deducciones      120(1) 850 800(2) 450
Igual: Utilidad 0 50 400 650
Igual: Pérdida -20 0 0 0
Por: Tasa 28% 28% 28% 28%
Igual: ISR 0 14 112 182
Menos: Anticipos 10 25 50 65
Igual: ISR a cargo (favor) -10 -11 62 117

(1) 30% regalías
(2) 30% deprecia

Anexo 2
Situación Consolidada 

   Concepto Utilidad y/o
pérdida
individual
Participación
accionaria
Utilidad y/o
pérdida neta
  Controladora -20.00 1 -20.00
Más: Controlada A 50.00 0.999 49.95
Más: Controlada B 400.00 0.9998 399.92
Más: Controlada C 650.00 0.9997 649.81
Igual: Resultado fiscal     1,079.68
Por: Tasa     28%
Igual: ISR consolidado      302.31 (C)

Anexo 3.
ISR Acreditable en la consolidación                  

  Concepto  ISR Participación
accionaria
 ISR
acreditable
  Anticipos de ISR:      
  Controlada A 25.00 0.999 24.98
Más: Controlada B 50.00 0.9998 49.99 (a)
Más: Controlada C 65.00 0.9997 64.98 (b)
Más: Controladora 10.00 1 10.00
Igual: Total anticipos de ISR     149.95
  ISR anual:      
Más: Controlada B 62.00 0.9998 61.99 (a1)
Más: Controlada C 117.00 0.9997 116.96 (b1)
Igual: Total ISR anual     178.95
Más:: Total anticipos de ISR     149.95
Igual: Subtotal ISR acreditable      
      329.00 328.90 (D)
  Donde:      
  ISR consolidado     302.31
Menos: ISR acreditable     328.90
Igual: ISR a cargo (favor)     -26.59

Anexo 4
ISR Acreditable para CETU

 

  Concepto ISR entregado Por: Factor ISR consolidado ISR anual             Participación independiente ISR minoritario
anual
ISR
acreditable 
con CETU
  Controladora 10.00 0.92 9.19 0   0 9.19
Más: Controlada A 24.98 0.92 22.96 0 0.0010 0 22.96
Más: Controlada B (a+a1) 111.98 0.92 102.93 62.00 0.0002 0.0124 102.94
Más: Controlada C (b+b1) 181.95 0.92 167.24 117.00 0.0003 0.0351 167.27
Igual: Total (D) 328.90   302.31     0.0475 302.36
Menos: ISR efectivamente pagado (artículo 8, párrafo 5 de la LCETU)             329.00
Igual: Diferencia no acreditable por consolidación             -26.64
  % de ISR no acreditable (Diferencia / ISR efectivo)             -8%
  ISR consolidado (C) 302.31          
Entre:            ISR acreditable (D) 328.90            
Igual: Factor (C/D) 0.92            

Anexo 5
CETU individual

   Concepto TENEDORA CONTROLADORA SERVICIOS CONTROLADA
A
PRODUCTORA CONTROLADA
B
COMERCIALIZADORA CONTROLADA
C
CETU con consolidación
  Ingresos 100.00 900.00 1,200.00 1,100.00  
Menos: Deducciones 84.00 0.00 560.00 450.00  
Igual: Utilidad 16.00 900.00 640.00 650.00  
Por: Tasa CETU 19% 19% 19% 19%  
Igual: CETU (W) 3.04 171.00 121.60 123.50 419.14
Menos: ISR pagado (X) 10.00 24.98 111.98 181.95 328.90
Menos: Retenciones sueldos (Y)   85.00     85.00
Menos: ISR acreditable por Consolidación (Z)  9.19  22.96  102.93  167.24  302.31
Igual: Supuesto 1 CETU a cargo(favor) individual (W-(X+Y))  -6.96  61.03?  9.62(F) -58.45  5.24
Igual: Supuesto 2 CETU a cargo(favor) individual (W-(Y+Z))  -6.15  63.04(G)  18.67(H)  -43.74  31.83
             
  Resumen:          
  CETU del grupo         419.14
  ISR Consolidado         302.31
  Retenciones de sueldos (crédito al empleo)          85.00
  Efecto de la CETU del grupo         31.83
  % del efecto de la CETU sobre el ISR          
          0.53%  
Supuesto 1Carga tributaria adicional  sin consolidación CETU (E+F) 70.65
Supuesto 2Carga tributaria adicional sin consolidación CETU (G+H) 81.72
Carga tributaria CETU consolidado 31.83
Resultado fiscal consolidado 1,079.68
Tasa efectiva supuesto 1 6.5%
Tasa efectiva supuesto 2 7.6%
Tasa efectiva CETU consolidado 2.9%

Efectos de la CETU en la consolidación

De lo anterior se desprende lo siguiente:

  • el ISR consolidado del grupo ascendería a $302.31, mientras el monto total del CETU ascendería a $419.14
  • al momento de efectuar los diversos acreditamientos del ISR bajo el procedimiento establecido en las disposiciones del CETU, se identifica que tanto la empresa de Servicios como la Productora tendrían que efectuar un pago adicional de CETU por $63.04 y $18.67 respectivamente, lo cual representaría un incremento de aproximadamente de un 27% adicional sobre el ISR que se hubiera pagado en total
  • en el supuesto de que se consolidara la CETU, el grupo tendría la oportunidad de beneficiarse del resultado individual de las empresas tenedora y comercializadora, quedando únicamente un impuesto adicional de $31.83, que representa un incremento del 10.53% del ISR consolidado que se hubiera pagado
  • si se permitiera el acreditamiento del ISR pagado en la consolidación en su totalidad, sin limitaciones, el monto del CETU adicional a cubrir sería de $5.24, lo cual representaría un incremento del 1.7% respecto del ISR consolidado que se hubiera pagado (5.24 / 302.31)

Como puede observarse en nuestro ejemplo, en principio existiría un efecto de recaudación adicional con la implementación del CETU.

Ahora bien, existe una serie de factores que pudieran originar otro tipo de discrepancias en la consolidación fiscal; tal es el caso de aquellas empresas que al momento de determinar el ISR del ejercicio amortizan pérdidas fiscales de ejercicios anteriores.

En nuestro caso, en el evento de que la empresa productora hubiese aplicado pérdidas fiscales de ejercicios anteriores contra la utilidad fiscal del ejercicio, y el monto de éstas fueren suficientes para amortizar la totalidad de la utilidad fiscal, resultaría que el CETU de dicha productora seguiría siendo de $121.60, pero no existiría acreditamiento alguno del ISR; en consecuencia, el total de CETU adicional a pagar en el año ya no sería de $81.72 sino de $184.64 ($81.72 de la diferencia adicionado con el ISR que ya no se acreditaría por consolidación de la productora $102.93), lo que representaría un incremento del 63.45% aproximadamente respecto del ISR consolidado que se hubiese pagado.

Corolario

La mayoría de las empresas en México son empresas constituidas con inversión extranjera, en cuyos países de origen existen mecanismos dentro de su legislación fiscal que les permiten acreditar el impuesto corporativo (ISR) pagado en el extranjero.

A este respecto, todos los tratados para evitar la doble imposición celebrados por México contemplan el acreditamiento del ISR, y en algunos casos el correspondiente al impuesto al activo, pero no así el acreditamiento del CETU, por lo que seguramente será necesario renegociar los tratados bajo este nuevo enfoque. Ante ello, las autoridades fiscales mexicanas se encuentran analizando este tipo de discrepancias y seguramente existirán algunas adecuaciones que se efectuarán a la iniciativa de reforma fiscal propuesta, sin que ello implique el no alcanzar los objetivos tributarios que se han planteado.