Nuestro grupo obtuvo en 2006 la autorización para determinar el resultado fiscal consolidado, por lo que a partir del 2007 se aplicará esa modalidad. En este ejercicio se decretó el pago de dividendos de una de las sociedades controladas, la cual tiene un saldo de Cuenta de Utilidad Fiscal Neta Reinvertida (CUFINRE) generado en el ejercicio 2000, por dicho pago, ¿existe la obligación de efectuar algún pago de ISR?
En términos de los artículos 10-A y 124-A de la LISR vigentes para los años 1999, 2000 y 2001, se permitió a las personas morales diferir el pago de 3% del ISR causado en el ejercicio 1999, o del 5% si se trataba de los ejercicios 2000 y 2001, debiendo cubrirse el impuesto diferido al momento de distribuir dividendos.
Por lo que respecta al régimen de consolidación, el artículo 57-A, tercero y cuarto párrafos de la LISR, la controladora también podía diferir parte del impuesto consolidado, siempre que todas sus sociedades controladas ejercieran la misma opción; por otra parte, el artículo 57-H, último párrafo del mismo ordenamiento vigente en esos años, establecía que si una sociedad controlada se incorporaba a la consolidación, su saldo de la CUFINRE se incrementaría al de la controladora de acuerdo con la participación consolidable.
Con las reformas de 2002 a la LISR, mediante su artículo segundo transitorio, fracción XLV, se estableció que las personas morales que hubiesen diferido parcialmente el pago de ISR correspondiente a los ejercicios 1999 a 2001, y que distribuyeran dividendos, antes de afectar la Cuenta de Utilidad Fiscal Neta (CUFIN), primero debían agotar el saldo de la CUFINRE, lo cual implica que en ese momento se pagaría el ISR diferido.
Así mismo, la fracción XXVII de la citada disposición transitoria señala que las controladoras que con anterioridad a la entrada en vigor de la nueva LISR 2002, hubiesen diferido parte del ISR de los citados ejercicios, debían continuar aplicando lo dispuesto en el régimen de consolidación establecido en la LISR que se abrogó, sin que esto implique que puedan optar por diferir parte del ISR correspondiente a ejercicios terminados con posterioridad al 31 de diciembre de 2001.
Ahora bien, el artículo 78 de la LISR vigente establece que los dividendos o utilidades pagados entre las sociedades integrantes de la consolidación no provenientes de la CUFIN, causarán el ISR hasta que se dé cualquiera de los siguientes supuestos se:
enajenen la totalidad o parte de las acciones de la sociedad controlada que los pagó
disminuya la participación accionaria en la sociedad controlada
desincorpore la sociedad que pagó los dividendos
desconsolide el grupo
Lo dispuesto en el precepto anterior no es aplicable a su caso en particular, pues como ya se señaló, la fracción XXVII del artículo segundo transitorio 2002 de la LISR, no permite continuar difiriendo el pago de dicho impuesto.
En esta tesitura, la sociedad controlada de que se trata, al momento en que lleve a cabo la distribución de dividendos, deberá afectar el saldo de la CUFINRE y cubrir el ISR diferido del ejercicio 2000. El pago se enterará ante las autoridades fiscales en la proporción no consolidable, y el resto se entrega a la controladora, según se puede desprender de la jurisprudencia emitida por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XXI, mayo de 2005, Tesis 2a/J 51/2005, pág. 484, bajo el tenor siguiente:
RENTA. LAS SOCIEDADES CONTROLADAS DEBEN CUBRIR A LA CONTROLADORA EL PAGO DEL IMPUESTO DIFERIDO POR DISTRIBUCIÓN DE DIVIDENDOS QUE PROVENGAN DE LA CUENTA DE UTILIDAD FISCAL NETA REINVERTIDA, EN TÉRMINOS DEL ARTÍCULO 57-N, FRACCIÓN I, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO (LEGISLACIÓN VIGENTE HASTA EL 31 DE DICIEMBRE DE 2001). En virtud de que la sociedad controladora constituye el sujeto pasivo del impuesto generado sobre el resultado fiscal consolidado, es evidente que dentro de las relaciones jurídicas derivadas del consentimiento y de la autorización para consolidar está el derecho que tiene para exigir de las controladas la entrega de un monto igual a los pagos provisionales y al impuesto del ejercicio que hubieran causado en caso de no haber consolidado, en la proporción en que su utilidad o pérdida fiscal esté consolidada, con la finalidad de proveerle de recursos para cubrir los pagos provisionales y el impuesto generado, como se desprende del artículo 57-N, fracción I, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, el cual prevé una dualidad de obligaciones por parte de las sociedades controladas, pues por una parte, deben entregar a la controladora el impuesto que corresponda a la participación consolidable al cierre del ejercicio de que se trate y, por la otra, deben enterar a las oficinas autorizadas de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público el impuesto correspondiente a la parte que no consolida, es decir, el relativo a la parte minoritaria. De lo expuesto se sigue que el indicado precepto, en concordancia con los diversos 57-H, fracción II, inciso c) y 57-H bis, fracción II, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, señala de manera expresa la obligación de que las controladas entreguen a la controladora el pago del impuesto diferido por distribución de dividendos que provengan de la cuenta de utilidad fiscal neta reinvertida, por lo que no es dable aplicar el artículo 10-A del mismo ordenamiento, pues éste prevé la regla general respecto del mecanismo para calcular, entregar y enterar ese impuesto con relación a las personas morales ajenas al régimen de consolidación fiscal.
