GeneralidadesPor la terminación del año de calendario y el conjunto de prestaciones que se otorgan a los trabajadores, el mes de diciembre se ha constituido como uno de los meses más importantes de las empresas. En efecto, en este mes generalmente se realizan actividades previas al cierre de ejercicio, lo que obliga a las corporaciones a instrumentar un programa, tendiente a revisar la aplicación correcta de los gastos, así como el cumplimiento de las obligaciones correspondientes al ejercicio en turno, incluso, se deben cuantificar algunos erogaciones a realizar en el ejercicio posterior.
Por lo anterior, en el citado mes se deben prever las implicaciones financieras y fiscales derivadas de las acciones que se apliquen para el cabal cumplimiento de las obligaciones del ejercicio. Así, resulta importante recapitular los principales aspectos que deben considerarse con motivo del término del año.
Prestaciones a trabajadoresLos eventos de fin de año y las prestaciones sociales a trabajadores ocasionan erogaciones importantes para las empresas, quienes se preocupan sobre los requisitos exigibles a efecto de tener derecho a su deducción, dentro de éstas, destacan las siguientes:
- cena de navidad y fin de año;
- entrega de obsequios en especie (pavos, arcones, regalos);
- rifas a trabajadores;
- vales despensa adicionales;
- eventos religiosos;
- entrega del fondo de ahorro;
- uniformes y ropa de trabajo;
- aguinaldos o gratificaciones anuales;
- vacaciones y prima de vacaciones;
- bonos anuales de resultados, y
- uniformes y ropa de trabajo, entre otros.
Los conceptos que forman parte de la previsión social, deberán ajustarse a las disposiciones contenidas en el artículo 8o de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR): ?erogaciones efectuadas por los patrones a favor de sus trabajadores que tengan por objeto satisfacer contingencias o necesidades presentes o futuras, así como el otorgar beneficios a favor de dichos trabajadores, tendientes a su superación física, social, económica o cultural, que les permitan el mejoramiento en su calidad de vida y en la de su familia?. Esta definición es muy amplia, por lo que las prestaciones que se otorguen cuyo propósito consista en elevar la calidad de vida de los trabajadores podrán incluirse. Por ello, los primeros seis conceptos antes referidos cumplen estas características y procederá su deducción, siempre y cuando se otorguen de manera general, se respeten las limitaciones entre trabajadores sindicalizados y no sindicalizados contenidas en el artículo 31, fracción IX de la LISR y se reúna la documentación comprobatoria relacionada.
Para el trabajador tendrá la naturaleza de un ingreso exento, según lo disponen los dos últimos párrafos, del artículo 109 de la LISR, cuando además de reunir los requisitos antes señalados, se considere la limitación de los siete veces salarios mínimos general del área geográfica del contribuyente (SM), elevados al año, por toda la previsión social que directamente reciba en un ejercicio.
De igual forma, la entrega del fondo de ahorro, en la parte que aporte el empleador será deducible en su totalidad cuando se preserven los principios de generalidad a que hace referencia el citado artículo 31, y el monto de las aportaciones efectuadas por la empresa sea igual al aportado por el trabajador y las mismas no excedan del trece por ciento del salario de este último, sin rebasar de 1.3 SM elevados al año. Las cantidades por este concepto que reciba el trabajador y sean deducibles para la empresa, también estarán exentas, con fundamento en el artículo 109, fracción VIII de dicha Ley.
Respecto a las erogaciones por percepciones contratadas (aguinaldos, vacaciones, prima de vacaciones y bonos) serán totalmente deducibles para el patrón, quien dará el tratamiento de pago a salarios a estos conceptos con las exenciones correspondientes señaladas para la gratificación anual y prima de vacaciones, contenidas en la fracción XI, del multicitado artículo 109.
Las compañías que otorgan uniformes de trabajo con motivo del cierre de año, considerarán la erogación por este concepto como una partida totalmente deducible para efectos fiscales, independientemente que el uso de dichos uniformes comprenda a dos ejercicios. Para los trabajadores que reciben estos bienes, no representa ingreso alguno, ya que es una herramienta necesaria para la realización de su trabajo.
Los conceptos de previsión social, así como los relativos a los sueldos y percepciones de los trabajadores, deben erogarse a más tardar el 31 de diciembre, sin perjuicio de las obligaciones laborales, a efecto de que la deducción corresponda al ejercicio en curso, pues es común que algunas empresas complementen estas erogaciones en el mes de enero del siguiente año, incluso, se ha pretendido obtener la deducción de la gratificación anual con la creación de la reserva, atendiendo al artículo 32, fracción VIII de la LISR. Es evidente que esta norma es contraria a las correlativas particulares por el pago de salarios y prestaciones a los trabajadores, previstas en el artículo 31, fracciones IV, IX y XX de la LISR, cuyo requisito común es el pago de estas prestaciones; en consecuencia, los contribuyentes deberán realizar las erogaciones correspondientes antes de terminar el año, a efecto de poder deducir estos conceptos en el ejercicio en que se realicen.
PTUEl artículo tercero, fracción II del Decreto por el que se Reforman, Adicionan, Derogan y Establecen diversas Disposiciones de la LISR, publicado en el Diario Oficial de la Federación (DOF) el 1o de diciembre de 2004, determina que los contribuyentes podrán deducir la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas (PTU) pagada en el ejercicio 2005, considerando las disposiciones aplicables de la fracción XIV del artículo segundo, de las disposiciones transitorias de esta Ley, publicada en el mismo medio el 30 de diciembre de 2002.
Con base en lo anterior, la deducción de la PTU que se pague en el 2005, procederá en un equivalente al 80% de la diferencia entre la PTU pagada y las deducciones relacionadas con la prestación de servicios personales subordinados que hubiesen sido ingreso del trabajador por el que no se pagó el ISR, en los términos de la Ley de la materia.
Por ello, las empresas obligadas al pago de la PTU, sin menoscabo de los plazos de la legislación laboral, podrán erogar las cantidades correspondientes a más tardar el 31 de diciembre a efecto de poder reconocer esta deducción en el ejercicio 2005. Para estos efectos, determinarán, retendrán y enterarán el ISR a cargo de los trabajadores que derive del pago, aplicando los artículos 109, fracción XI, 113, 114, y en su caso, el 115 de la LISR.
Aportaciones a planes de pensiones y jubilacionesCon fundamento en el artículo 29, fracción VII de la LISR, los contribuyentes podrán deducir las aportaciones efectuadas para la creación o incremento de reservas para fondos de pensiones o jubilaciones del personal, complementarias a las que establece la Ley del Seguro Social, y de primas de antigüedad constituidas en los términos de esta Ley. Para ello, por disposición del artículo 33 de la LISR, dichas reservas deberán crearse y calcularse en los siguientes términos:
- repartirse uniformemente en 10 ejercicios. El cálculo se realizará en cada ejercicio;
- deberá invertirse cuando menos el 30% en valores a cargo del Gobierno Federal, y la diferencia en valores aprobados por la Comisión Nacional Bancaria y de Valores o bien en la adquisición o construcción y venta de casas para trabajadores del contribuyente;
- los bienes del fondo deberán afectarse en fideicomiso irrevocable, o ser manejados por instituciones o algunos auxiliares de crédito autorizados;
- las inversiones del fondo, se valuarán cada año a precio de mercado;
- las aportaciones que excedan al valor del fondo requerido para el cumplimiento de las obligaciones laborales, no será deducible, y
- los valores del fondo únicamente se dispondrán para el pago de pensiones o jubilaciones y de primas de antigüedad al personal, en cualquier otro caso se pagará el impuesto a la tasa del artículo 10 de la LISR.
Como puede apreciarse, las empresas que hubiesen constituido planes de pensiones y jubilaciones con apego a lo anteriormente señalado, a efecto de poder deducir las aportaciones a la reserva en el ejercicio, tendrán que erogar estas aportaciones a favor del fideicomiso a más tardar en el último mes del ejercicio.
Deducciones condicionadas al pago efectivoA efecto de poder deducir ciertas erogaciones, deberán pagarse efectivamente las operaciones contratadas en el ejercicio con los siguientes contribuyentes:
- personas físicas, con actividades empresariales y profesionales, arrendamiento de inmuebles y pago de intereses;
- empresas dedicadas al autotransporte de carga o de personas, las dedicadas al sector primario de la producción y las integradoras;
- sociedades civiles que presten servicios, y
- donatarias autorizadas, por lo donativos que perciban.
El concepto de pago en efectivo podría confundirse con el medio para efectuarse; aquí cabe recordar que cuando el importe exceda de $2,000.00, con fundamento en la fracción III de artículo en cita, se utilizará el cheque nominativo del contribuyente, tarjeta de crédito, de débito o de servicios, o los monederos electrónicos autorizados.
Con base en lo anterior, es oportuno revisar las finanzas de las empresas y planear los pagos que se puedan efectuar a este tipo de contribuyentes, con el objeto de tener derecho a la deducción correspondiente en el ejercicio en turno.
InventariosCon motivo de la reforma 2005 a la LISR, el control de los inventarios tendrá implicaciones muy importantes en el cumplimiento de las obligaciones de los contribuyentes. Dichas obligaciones, en términos de las fracciones V y XVIII, del artículo 86 de la LISR, implican llevar un registro de las materias primas, productos en proceso y productos terminados, según se trate, conforme al sistema de inventarios perpetuos, y el levantamiento del inventario de existencias al término del ejercicio, o bien, con apoyo en el artículo 91 del RLISR, la práctica de dicho inventario se podrá anticipar al último día del mes anterior al mes de dicho cierre o efectuarse mediante conteos físicos parciales durante el ejercicio; en cualquier caso deberán hacerse las correcciones para determinar el inventario físico al cierre del mismo.
El control de los inventarios forma parte de la contabilidad, mismo que observará los requerimientos señalados en el artículo 28, fracción IV del Código Fiscal de la Federación, y comprenderá un registro de todas las mercancías, materias primas, productos en proceso y productos terminados, según se trate, que permita identificar por unidades, productos, concepto y fecha, los aumentos y disminuciones en tales inventarios, así como las existencias al inicio y al final de cada ejercicio. Dentro del concepto se deberá indicar si se trata de devoluciones, enajenaciones, donaciones, destrucciones, entre otros.
Ahora bien, para el cumplimiento de las obligaciones relacionadas con la forma de valuación de inventarios cita en el artículo 45-G de la LISR, debe emplearse cualquiera de los siguientes métodos:
- primeras entradas primeras salidas (PEPS);
- últimas entradas primeras salidas (UEPS);
- costo identificado: se identifica el costo de adquisición de las mercancías, y será el mismo que se valuará como parte del costo de lo vendido;
- costo promedio, y
- detallista: se determina el margen de utilidad bruta de los productos en porciento, éste se aplica al precio de venta, el resultado se resta al precio de venta, para así determinar el costo de ventas, conforme al procedimiento que establezca el Reglamento de la Ley.
Para enfrentar este impacto que afecta la situación económica de las empresas, los contribuyentes pueden solicitar a la autoridad fiscal la autorización para disminuir el monto de sus pagos provisionales del ISR correspondientes al segundo semestre del ejercicio, en cuyo caso se podrá ejercer por el mes de diciembre; este trámite debe efectuarse a más tardar el día 15 del mes que se pretenda disminuir, y previamente deberán observarse los requisitos previstos en el artículo 15, fracción II de la LISR.
Otra alternativa práctica utilizada como estrategia es la presentación de la declaración anual del impuesto con anterioridad al momento en que se debe cubrir el pago provisional de diciembre, a efecto de evitar la erogación y exclusivamente presentar formalmente ese pago en ceros.
Al respecto, cabe mencionar que aun cuando resulte controvertible, sería factible llevar a cabo esta estrategia, pues no existe limitación legal alguna para presentar antes de marzo la declaración del ejercicio, siempre y cuando, se tenga el programa para llevar a cabo su presentación; es decir, la autoridad hacendaria ya hubiese puesto a disposición del contribuyente el programa para la presentación electrónica de la declaración, pues en caso contrario, habría una imposibilidad práctica.
En este sentido, si se presenta la declaración del ejercicio con anterioridad a la fecha en que debe cubrirse el pago provisional de diciembre, éste puede presentarse en ceros, pues el impuesto del ISR se causa por ejercicios y ya estaría cubierto en ese momento, y el pago provisional exclusivamente es a cuenta de dicho impuesto.
Efecto de las provisiones y reservasEs práctica común que las corporaciones en el mes de diciembre revisen los diferentes conceptos que conforman su información financiera, con el objeto de medir la razonabilidad de los resultados obtenidos y con ello proteger la situación patrimonial de la negociación.
Para estos efectos, se reconocen en las cifras contables reservas o provisiones de activos y pasivos con cargo a costos y gastos de la operación; para determinar los valores de estas estimaciones generalmente se consideran datos estadísticos que pretenden medir eventos o compromisos futuros. Con ello, las empresas en forma conservadora se protegen de probables contingencias económicas.
Dentro de estas reservas destacan las siguientes:
- para cuentas incobrables;
- para inventarios de lento movimiento;
- provisiones por servicios prestados, y
- estimación de impuestos, entre otras.
Sin embargo, si estas reservas antes de terminar el ejercicio se materializa en hechos reales y además se recaba la documentación con requisitos fiscales, procederá su deducción cuando además se cumplan con las disposiciones relativas a las deducciones en general, como el caso de las cuentas incobrables donde deben presentarse los elementos de la imposibilidad práctica del cobro, o en servios prestados, se cuente con la documentación correspondiente.
Respecto de los inventarios que hubiesen perdido su valor, con fundamento en el artículo 31, fracción XXII de la LISR se podrá deducir cuando se cumplan las disposiciones del RLISR, mismas que a la fecha de esta edición no se conocen; en su defecto, se podrá solicitar autorización a la autoridad fiscal.
CorolarioGeneralmente para las empresas que tienen su ejercicio fiscal conforme al año de calendario, diciembre corresponde al último mes de dicho ejercicio, en el cual deberán revisarse el conjunto de obligaciones exigibles como una actividad previa al cierre del ejercicio, ya que en algunos casos por las disposiciones fiscales aplicables, precisamente el término para poder cumplir con los requisitos exigibles concluye en ese mes.
Ahora bien, la posibilidad de considerar algunas deducciones con el cumplimiento de ciertas formalidades en tiempo permitirá a los contribuyentes aligerar su carga fiscal en una forma sustentada y con ello eficientar su situación financiera y patrimonial.
Por ello, es importante revisar particularmente cuáles gastos deben formalizarse a más tardar en el mes de diciembre, a efecto de tener el derecho a la deducción correspondiente.
