Con motivo de las reformas a la LIVA para 2005 publicadas en el Diario Oficial de la Federación el 7 de junio de 2005, el proceso de acreditamiento de este impuesto no presenta cambios importantes respecto al IVA acreditable identificado con actos gravados por enajenación de bienes, prestación de servicios o arrendamiento, el cual con fundamento en el artículo 5o, fracción V, incisos a) y d) numeral 1 de esta Ley es acreditable en su totalidad; en forma contraria por disposición del mismo artículo 5o, fracción V, incisos b) y d) numeral 2 de la LIVA, el impuesto trasladado e identificado con actos por los que no se esté obligado al pago del impuesto incluyendo los exentos, no se puede acreditar.
De igual forma, se observa que cuando el IVA no se pueda identificar con actos gravados o por los que no se esté obligado al pago del impuesto, se aplicará el factor de prorrateo que se determine considerando los valores del mismo período de causación (artículo 5o, fracción V, incisos c) y d), numeral 3 de la LIVA), o bien con datos del año de calendario inmediato anterior según lo establece el artículo 5o-B de esta misma Ley, asimismo, si el contribuyente modifica el destino de los activos fijos para la generación de actos gravados a exentos, deberá resarcir la parte del IVA que se hubiese acreditado con motivo de la adquisición de tales inversiones.
Las normas aplicables al acreditamiento contenidas en el artículo 5o de la LIVA, exigen se cumplan los siguientes requisitos:
- el pago del IVA debe derivar de erogaciones estrictamente indispensables para la realización de sus actividades y ser deducibles para efectos del ISR, aun cuando no se esté obligado al pago de este último impuesto;
- el impuesto se traslade expresamente y por separado en comprobantes con requisitos fiscales;
- se hubiese efectivamente pagado el impuesto trasladado, y
- cuando se retenga el IVA conforme al artículo 1o-A de su Ley, dicha retención se entere en los términos y plazos establecidos en la misma, con excepción de lo previsto en la fracción IV de dicho artículo.
Ahora bien, la remisión de este ordenamiento a la LISR para definir los conceptos deducibles ha generado cierta confusión, particularmente en las erogaciones que conforman el costo de lo vendido, pues este sistema difiere su deducción hasta el momento en que se enajenen los bienes adquiridos o producidos; por ello, la temporalidad entre el derecho del acreditamiento del IVA y la deducción de los bienes y servicios que integran el costo de lo vendido son distintos.
Ciertamente, en términos de los artículos 45-A, 45-B y 45-C de la LISR, en la determinación del costo de producción se consideran las materias primas, mano de obra, y gastos de fabricación y conforme se venda la producción se podrá deducir el costo de las mismas; para quienes se dediquen a la comercialización, el costo de lo vendido se calculará con base en el valor de compra de sus mercancías, el cual se deducirá también al momento de su enajenación; en consecuencia, el momento del pago del IVA y el de la deducción son diferentes.
No obstante, debe recordarse que las normas de cada una de las leyes son autónomas, y sólo en el caso de la aplicación supletoria expresa se podrán considerar las disposiciones de otra ley en los términos estrictos en que se remita. Respeto al acreditamiento del IVA que derive de erogaciones deducibles reguladas por el ISR, la disposición sólo se refiere a que se cumplan los requisitos de deducción, pero la temporalidad en que se materialicen no se restringe, ni siquiera se señala que la deducción en el ISR corresponda al mismo período del acreditamiento del IVA, por lo que no se debe distinguir donde la ley no lo hace.
Aunado a ello, el objeto del IVA es determinar el sobreprecio incorporado a los bienes o servicios, y sobre un procedimiento de flujo de efectivo, de tal manera que no sería lógico jurídicamente y atenta a la naturaleza del IVA, que habiéndose pagado el impuesto y tratarse de una erogación deducible, no se permitiese su acreditamiento en razón del diferimiento de la misma por disposición expresa de un ordenamiento jurídico ajeno como es la LISR.
Luego entonces, el acreditamiento del IVA procederá cuando además de cumplir los requisitos antes señalados derive de erogaciones que hubiesen, sean o fuesen deducibles para efectos del ISR en cualquier tiempo, según lo establezca la regulación de este último impuesto.
