Las materias laboral y fiscal tienen una divergencia en torno al tratamiento de los viáticos que dificulta el llenado de los Comprobantes Fiscales Digitales (CFDI de nómina) de conformidad con la Guía para el llenado del comprobante del recibo de pago de nómina y su complemento (guía del CFDI).
La guía del CFDI impone la inclusión de los viáticos bajo ciertas circunstancias como una percepción, que puediese afectar los ámbitos laboral y de seguridad social; ya que para estas disciplinas tienen la naturaleza de herramienta de trabajo, lo que contrasta con el campo tributario en donde existen cuantías que se clasifican como gravadas y otras como exentas; lo que propicia la confusión sobre si estos valores inciden en la base salarial para el pago de las cuotas obrero-patronales al Seguro Social y las aportaciones y amortizaciones de vivienda al Infonavit.
Concepto de viático y su naturaleza
La LFT y sus reglamentos son omisos en la regulación de este tema, y con mayoría de razón, en cuanto a su significado, sus alcances jurídicos o su administración. Ante esta laguna en las áreas del derecho del trabajo y de la seguridad social es menester partir de la pregunta ¿se proporcionan a los colaboradores a cambio de sus tareas o no? La respuesta es no.
Así las cosas hay que remitirse a la definición acuñada por el Poder Judicial de la Federación en la jurisprudencia de rubro: SALARIO, LOS VIÁTICOS NO FORMAN PARTE DEL, difundida en el Semanario Judicial de la Federación, Séptima Época, Volumen 133-138, Quinta Parte, p. 115, Materia Laboral, Jurisprudencia, Registro 243201, en donde se concibe como viáticos a las cantidades dadas a un subordinado para sus gastos de transporte, hospedaje y alimentación, en los casos en que tiene que desempeñar sus labores fuera de su domicilio o residencia habitual; pues tales sumas son entregadas no como una contraprestación por las actividades desarrolladas, sino para resarcirlo de los gastos extraordinarios que tiene que hacer por verse en la necesidad de permanecer fuera del lugar en donde radica.
De esto se infiere que se trata de una herramienta de trabajo porque las compañías las suministran para que su personal lleve a cabo las funciones encomendadas; por tanto, son indispensables para que ejecuten lo pactado y más aún, con ellas se da cumplimiento al deber patronal impuesto por la LFT en su artículo 132, fracción III.
Tan es así que el doctor Mario de la Cueva en su obra Nuevo Derecho del Trabajo señala que una herramienta de trabajo es un instrumento indispensable para que un trabajador pueda prestar el servicio para el que fue contratado y su otorgamiento es una exigencia para las compañías; por ende si no se entrega existe la imposibilidad física del prestador de servicios para realizar sus tareas.
La finalidad de este concepto la señalan los tribunales en la tesis intitulada: SALARIO, NO FORMA PARTE DEL, VIÁTICOS, GASTOS Y AUTOMÓVIL, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo VIII, p. 790, Materia Laboral, Tesis III.T.J/22, Jurisprudencia, Registro 195763, agosto de 1998, en donde aseveran que para que los viáticos fuesen tomados como parte integrante de las remuneraciones se precisa que deben proporcionarse a cambio de las labores, lo que no ocurre con estos, el automóvil y los gastos de representación, toda vez que al empleado se le entregan para que efectúe con más eficacia sus ocupaciones apartado de la oficina o vivienda habitual y no como una contraprestación por el servicio, sino fundamentalmente, para repararle de los gastos no previstos que tuviese que hacer por estar alejado del inmueble en donde labora.
Tampoco se les debe catalogar como una prestación porque atendiendo a la acepción del Diccionario Jurídico Mexicano del Instituto de Investigaciones Jurídicas de la Universidad Nacional Autónoma de México, publicado por la Editorial Porrúa esta “inicialmente significó acción de pagar o pago, del latín prestationis. Su origen no se desentiende, desde luego del latín prestare (prae = delante, stare = estar), proporcionar, entre otras acepciones. Comprenden el salario en efectivo y los bienes (prestaciones en especie) que obtiene un colaborador como producto de una actividad sujeta a una relación de trabajo”.
¿Cómo deben administrarse laboralmente?
Cuando los colaboradores utilizan los recursos de referencia están ceñidos a comprobar a su patrón lo erogado, una vez que concluya el plazo en que estuvieron prestando sus servicios, fuera del centro de trabajo.
Para ello deben observar las políticas corporativas emitidas exprofeso, en donde se les advierta que de no hacerlo en el periodo fijado por su patrón es procedente el descuento vía nómina del monto no acreditado.
Esto en virtud de que existe la presunción de que destinaron ese dinero para algún asunto diverso al del motivo de su otorgamiento; en consecuencia es una deuda contraída con la empresa.
La cantidad exigible por concepto de deuda en ningún caso podrá ser mayor del importe de un mes de salario ni superior del 30 % del excedente del salario mínimo. (art. 110 fracc. I LFT).
De ahí que durante la vigencia del vínculo laboral, los patrones cuentan con un mes para recuperar los adeudos de sus trabajadores, computado a partir del día siguiente a la fecha en que debió hacerse la comprobación; de lo contrario, prescribirá el derecho a aplicar el descuento señalado, lo cual debe estar previsto en las políticas empresariales aplicables.
Por ejemplo es viable la creación de un lineamiento que prevea: “Los colaboradores están obligados a la comprobación del numerario que le fue entregado por concepto de viáticos para realización de las tareas encomendadas. Para ello deberán presentar ante el encargado de la administración las documentales respectivas dentro de las 72 horas siguientes a que concluya la comisión respectiva”.
Si el prestador de servicios no comprueba los viáticos utilizados, ni la compañía lleva a cabo el descuento respectivo, esos montos se transforman en ingresos extraordinarios para aquel (gratificaciones o compensaciones extraordinarias).
Cuando en el inter del plazo de comprobación concluye la relación laboral con el subordinado a quien se le dieron viáticos, las áreas de recursos humanos no deben perder de vista que es necesario requerirle la entrega de los comprobantes respectivos, así como la devolución de los recursos que no ejerció.
En la hipótesis de que el empleado fuese omiso ante dicha petición, es válido que su patrón disminuya del finiquito correspondiente el importe de las cantidades no reintegradas, siempre que no rebasen de un mes de salario del trabajador (art. 110, fracc. I, LFT).
Repercusiones en seguridad social
El numeral 27 de la LSS señala que el Salario Base de Cotización (SBC) se conforma con los pagos hechos en efectivo por cuota diaria, gratificaciones, percepciones, alimentación, habitación, primas, comisiones, prestaciones en especie y cualquier otro concepto que se le entregue al colaborador por su trabajo.
De esto se infiere que el todo concepto remunerativo forma parte del SBC. Esto significa que todo ingreso que perciban el personal por sus labores es integrante de la base salarial aludida. Por ejemplo el salario cuota diaria, el salario doble que reciben los colaboradores cuando realizan sus tareas los días festivos, la prima dominical, etc.
Esta es la regla general, a la cual le aplican ciertas excepciones previstas en las distintas fracciones del artículo 27 de la LSS; entre estas destaca la fracción I, que señala que no son integrantes del SBC, dada su naturaleza, los instrumentos de trabajo, tales como las herramientas, uniformes y otros similares.
Por ende si el precepto 132, fracción III de la LFT, como ya se comentó, impone a las empresas proporcionar oportunamente al personal los útiles, instrumentos y elementos necesarios para la ejecución de sus actividades, y los viáticos tienen por objeto que estos últimos puedan cubrir sus gastos básicos durante el ejercicio de sus funciones en un lugar distinto al de su residencia, por instrucciones de su patrón, estos están exentos de integración al SBC, siempre y cuando, aquellos comprueben documentalmente los gastos que realizaron.
Por ello los patrones deben manejar los viáticos como un gasto para ellos y no un ingreso para sus trabajadores, toda vez que las herramientas de trabajo en ningún caso varían el patrimonio de estos, salvo que no acrediten las erogaciones, ni la empresa le efectúe el descuento respectivo, en cuyo caso sería una gratificación para ellos, y por ende integrable a su SBC y SBA como variable en el bimestre en que la recibieron.
¿Qué pasa con el CFDI?
Fiscalmente a las organizaciones están obligadas a incluir los viáticos en los CFDI de nómina, en el “Nodo OtroPago”, “TipoOtroPago” clave 003 (Viáticos entregados al trabajador) como las cantidades percibidas por los trabajadores en el periodo que respalde el comprobante respectivo –el tiempo que refleja el pago del salario, esto es semanal o quincenal–.
Los patrones pueden elegir cualquiera de los tres momentos siguientes para emitir los CFDI’s de referencia:
- en el mismo periodo en que el colaborador recibe el viático, junto con la nómina
- durante el lapso de pago siguiente a aquel en que se dio el viático, pero dentro de los 30 días naturales posteriores a la fecha de la entrega referida, siempre que sea en el mismo ejercicio fiscal en que esto aconteció, o
- dentro de los 30 días naturales siguientes al día en que el empleado recibió el numerario, siempre que sea durante el mismo ejercicio fiscal en que esto sucedió. En este caso el CFDI amparará únicamente el concepto de viáticos
Este registro no tiene efectos laborales ni de seguridad social porque alude al acto de entrega de los recursos financieros, es decir tiene por objeto indicar tan solo la cuantía de los viáticos asignados al subordinado de que se trate; importe que está sujeto a una comprobación al término de la comisión a la que se le envió.
Cargas fiscales por la comprobación de viáticos
El acto de comprobación debe verse como algo inherente a la orden del subordinado para acudir a una comisión de trabajo; no obstante en la prácticas pueden surgir dificultades que pongan en riesgo el patromonio del personal al ser considerados los viáticos como un ingreso para este, tanto en la LISR y su Reglamento, como por la guía del CFDI, en razón de la existencia de reglas especiales para el llenado de los CFDI’s.
Esa guía precisa tres circunstancias que pueden suceder al regreso del trabajador comisionado, que:
las erogaciones efectuadas coincidan con lo recibido y los comprobantes que acreditan tales gastos reúnan los requisitos fiscales.
En este caso el empresario debe emitir un nuevo CFDI que exprese dentro de “TipoPercepción” como percepciones exentas del subordinado con la clave 050 (Viáticos), la cifra comprobada y en deducciones colocar la clave 081 (ajuste de viáticos entregados al trabajador).
En dicha hipótesis, no existe ningún problema laboral ni de seguridad social, pues lo único que consta es la entrega y comprobación de los viáticos recibidos. Aquí las pruebas documentales que demuestran la naturaleza jurídica de las herramientas de trabajo de los viáticos son las facturas que los amparan, mismas que deben cumplir con todos los requisitos exigidos por la legislación fiscal y por el SAT
- compruebe que solo gastó una parte de la cantidad asignada exhibiendo a su patrón las facturas que reúnan las exigencias fiscales y por lo que hace a los montos no erogados:
- reintegre el dinero que no sufragó y el patrón lo registre en la contabilidad, a efectos de hacer el ajuste respectivo. Aquí se sugiere que para demostrar que el numerario no quedó en el patrimonio del trabajador implicado, este realice la devolución vía transferencia bancaria o cheque y anexe un escrito debidamente firmado, en el que le indique a la compañía que le está restituyendo los viáticos que le fueron suministrados y que no gastó.
Con estos documentos el patrón inhibe cualquier tipo de suspicacia de las autoridades laborales y de seguridad social en torno a que el colaborador se benefició de este dinero, ono reintegra los recursos y el patrón aplica el descuento al salario del prestador de servicios en el plazo y los términos del numeral 110, fracción I de la LFT, señalados. Resulta indispensable elaborar un escrito en el que el trabajador autorice la realización de tales deducciones, el cual debe signar de su puño y letra.
Si no devuelve el dinero y el patrón no efectúa los descuentos en el tiempo y la forma legales, las cantidades respectivas se convierten en ingresos para el colaborador (compensación, gratificación extraordinaria u otra) y serán integrantes del SBC y SBA.
De hecho esto cuadra perfectamente con las reglas del SAT, porque se debe expedir un CFDI precisando que ese importe no comprobado es una percepción gravada
- realizó los gastos respectivos pero obtuvo comprobantes sin requisitos fiscales. Aun cuando se les da la conotación del ingreso exento en el CFDI, si cumplen con los requisitos del artículo 152 del RLISR, en el campo laboral y de seguridad social, son herramientas de trabajo. Este carácter se acredita con los documentos entregados por el trabajador a su patrón.
En el supuesto que el colaborador no reúna los requisitos del numeral 152 del RLISR, las cantidades proporcionadas como viáticos o en su defecto las excedentes de las exentas son un ingreso gravado lo que obligaría al patrón a retenerle el ISR correspondiente.
En este contexto cabe advertir que se puede producir la inconformidad del empleado afectado, toda vez que la extralimitación derivó de la realización sus tareas laborales fuera del sitio en las que generalmente las desarrolla, por lo que pudiese optar por demandar la rescisión del vínculo de laboral por la reducción al salario o en su defecto requerir a la autoridad fiscal la devolución del pago de lo indebido y de obtener una resolución negativa, iniciar un juicio de nulidad ante el Tribunal Federal de Justicia Administrativa; que puede ser tramitado por la vía sumaria si el monto del adeudo no excede de 15 veces la Unidad de Medida y Actualización vigente elevada al año (actualmente 413,307.75 pesos), y si es superior por la ordinaria; en ambos casos el lapso para presentar la demanda respectiva es dentro de los 30 días hábiles siguientes a aquel en que surta efectos la notificación del acto impugnado (arts. 51, fracc. IV, LFT; 22, CFF, y 2o.; 13, fracc. I y 58-2, Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo). Ello a pesar de que como ya se mencionó para efectos laborales sí se tengan por comprobadas las erogaciones.
Para evitar lo anterior se sugiere que dentro de las políticas de viáticos y cada vez que el prestador de servicios salga de comisión se le recuerde por escrito que debe hacer todo lo posible para recabar comprobantes fiscales con todos los requisitos exigidos por la ley de la materia, a efectos, precisando los efectos secundarios en caso de no hacerlo.
Acciones preventivas
Como la aplicación de la guía del CFDI genera dudas en materia laboral, porque en la práctica muchas veces las empresas no cuentan con las documentales que demuestren el carácter que tienen los viáticos, enseguida se enuncian tácticas que les permitirán salvaguardar su patrimonio y el de su plantilla laboral:
emisión de políticas o normas de carácter administrativo creados por las propias negociaciones, en las que se fijen su naturaleza y lo que deben hacer los colaboradores a quienes se se les asigne dinero para viáticos a fin de demostrar las razones por las que se los dieron y la manera en que se destinaron.
Para ceñir a los subordinados a observar aquellas, resulta pertinente darlas a conocer desde el inicio de los lazos laborales, precisando en el contrato individual de trabajo que los subordinados con fundamento en el artículo 134, fracción I de la LFT se obligan a observar la referida norma interna, apercibidos que en caso de faltar a los términos y procedimientos especificados, pueden ser objeto de las medidas disciplinarias previstas en el reglamento interior de trabajo (RIT) depositado ante la Junta de Conciliación y Arbitraje (JCA) respectiva
- fijación en el contrato individual de trabajo y en el RIT el deber de cumplir con las políticas para el uso y la comprobación de los viáticos, precisando que la omisión de este dará lugar a la imposición de alguna medida disciplinaria, y
- controlar de manera pormenorizada la entrega de los recursos a través de constancias en las que se establezca que los colaboradores recibieron el dinero, los escritos por los que se comisiona a prestar sus servicios fuera del centro de trabajo, y los comprobantes de los egresos efectuados por quienes salen de los locales laborales a desarrollar las tareas encomendadas
Por ello es conveniente definir los momentos en que procede la acreditación de las erogaciones realizadas –de preferencia limitada a un mes como máximo, contado a partir de la fecha de conclusión del encargo que originó la expedición de los viáticos– plazo en que prescribe el derecho patronal de descontar a los salarios de los subordinados deudores.
Conclusiones
Si bien para las organizaciones es relevante el cumplimiento de los deberes fiscales, no deben ignorar que el tratamiento tributario es una de las consecuencias de un acto jurídico eminentemente laboral, esto es el contrato individual de trabajo, por virtud del cual los empleados para prestar sus servicios requieren de los medios para desempeñarlos; ahí precisamente entran las herramientas y como parte de ellas los viáticos.
Por ende sería incorrecto que los gastos aludidos por mera indicación de los CFDI’s se adopten como ingresos y pierdan su esencia.
Así las cosas, la existencia de los CFDI’s no debe incidir en el SBC y el SBA, pues es claro que las autoridades competentes tendrían que considerar que se estaría ante una simple comunicación y eventualmente en un incremento patrimonial del personal involucrado.
Finalmente si a los patrones, en virtud de la ejecución de las facultades de comprobación del IMSS e Infonavit o en una diligencia de inspección laboral o juicio ante la JCA, se les llegase a integrar este concepto, resulta procedente que en las actas respectivas o el medio de impugnación que correspondan argumenten la naturaleza jurídica de los viáticos y se acrediten los gastos con los comprobantes respectivos, además de señalar que en la propia guía del CFDI en ciertos casos les da el carácter de “informativo” a los CFDI’s en cuestión (arts. 84 y 784, fracc. XII, LFT; 27, primer párrafo LSS, y 29, Ley del Infonavit).
