Las operaciones virtuales –que evitan el traslado físico de las mercancías hacia las aduanas del país– se han convertido en un instrumento complejo donde convergen diversos mecanismos de control, tema abordado desde una perspectiva jurídica por el doctor Felipe Moreno Yebra; asesor, investigador y capacitador en Derecho Aduanero; socio director de RM Asesores Aduanales, y autor de la Compilación Aduanera Electrónica, quien, además lo complementa con recomendaciones prácticas para los contribuyentes que las llevan a cabo.
Consideraciones esenciales
El Estado, respecto de las mercancías importadas temporalmente al amparo del programa IMMEX autorizado –tutelando el interés económico que representan las contribuciones determinadas y adeudadas– controla las transferencias y enajenaciones de dichos bienes. El control se ejerce obligando al sujeto que transfiere a determinar el impuesto general de importación (IGI), y cubrirlo como requisito de procedibilidad para la transferencia o, cuando el que las recibe emite una carta donde asume su responsabilidad solidaria, el pago del IGI puede diferirse.
La tributación del IGI tiene al menos dos facetas. Una donde es pagado y la mercancía se transfiere, otra, donde se transfieren las mismas y este impuesto se determina para diferirse; no obstante, en este último caso, depende de una documental privada, puesto que dicho documento es el requisito de procedibilidad para diferir. Las causas para transferir o enajenar son diversas, por ello se puede requerir o no un comprobante fiscal digital (CFDI), o simplemente una factura proforma.
El contexto jurídico de las operaciones virtuales es abundante, por ello el presente pretende ser el inicio de una serie de artículos donde se analizará, por separado, facetas tributarias para emitir recomendaciones que el operador aduanero deberá tener en cuenta en sus actividades cotidianas.
Mercancía objeto de transferencia o enajenación
Los importadores de insumos, materias primas, partes o componentes que operan al amparo de un programa IMMEX tienen, como derecho esencial, el determinar y diferir el IGI hasta en tanto no se produzcan los presupuestos normativos de donde se desprende la obligación concreta del pago. Para tales efectos, el importador debe conocer el origen de las mercancías, saber en qué producto terminado está inmersa la materia prima importada temporalmente y, finalmente, el país destino de la exportación. Solo vigilando lo anterior podrá saber el importador si debe pagar el IGI diferido al momento de la importación temporal.
No obstante, el derecho positivo permite transferir las mercancías importadas temporalmente a otras empresas IMMEX, en este contexto y con independencia del esquema de tributación del IGI, la transferencia solo es posible mediante una ficción jurídica que desarrolla la persona moral al exportar virtualmente los bienes importados bajo el programa y, con otra ficción jurídica, la importación virtual en la que la persona moral que los recibe los introduce nuevamente al país.
Ahora bien, es común que en los pedimentos de exportación e importación virtual se describa la mercancía transferida, no la importada temporalmente. Es decir, aquella donde está inmersa la materia prima, parte o componente, no estos últimos. Al respecto, el primer párrafo del artículo 112 de la Ley Aduanera (LA) vigente al 2020 es claro en señalar que las mercancías importadas temporalmente pueden ser objeto de transferencia; por ello, dichas mercancías deben estar detalladas en los pedimentos de importación y exportación.
De acatarse lo anterior, el expediente de la exportación virtual permitirá comprobar la transferencia, cantidad y, en su caso, el pago de las contribuciones relativas; caso contrario, este expediente se convierte en un indicio de la transferencia donde la verdadera prueba será el control de inventarios Anexo 24 de las Reglas Generales de Comercio Exterior (RGCE) vigentes al 2020, pues únicamente con su análisis el exportador podrá comprobar cuantos insumos, materias primas, partes o componentes están inmersos en el producto transferido.
Pago del IGI
A efectos de transferir las mercancías importadas temporalmente, con fundamento en el primer párrafo del artículo 112 de la LA, quien realiza la transferencia debe determinar y pagar el IGI conforme su clasificación arancelaria en los términos del artículo 56 de la citada ley. Para tales fines es necesario describir en el pedimento de exportación virtual las mercancías objeto de la operación, porque si se detalla el bien donde están inmersas no sería posible cuantificarlas para calcular y cubrir el IGI.
La descripción, cuantificación e identificación de las mercancías objeto de la transferencia en el pedimento de exportación virtual permite, de conformidad con los artículos 36, 36-A, 59, 59-A, entre otros, crear el expediente legal que permite comprobar la transferencia de la mercancía. Como fue mencionado anteriormente, al no describirla, el expediente referido no es prueba de la transferencia, puesto que requiere identificar con el control de inventarios de conformidad al Anexo 24 la cantidad de mercancías transferida.
Ahora bien, si el IGI lo paga la persona moral que transfiere, quien recibe las mercancías no tendría necesidad de diferir el IGI pues no existe obligación de pago, sin embargo, el régimen aduanero de importación temporal se mantiene intacto.
La exportación virtual tiene diversas consecuencias jurídicas, con ella se cumple la obligación de retornar las mercancías, con el pedimento se descargan las mercancías del Anexo 24, se extingue toda vinculación del importador para con las mercancías, en concreto, cualquier problema que posteriormente se produzca en torno a ellas, no tendría vinculo jurídico con el exportador.
Diferimiento del IGI
El segundo párrafo del artículo 112 de la LA aclara que cuando el sujeto que recibe las mercancías anexe al pedimento de importación virtual, una carta donde asuma su responsabilidad solidaria respecto el IGI, podrá diferir el citado impuesto. Es evidente que el enunciado requiere como requisito de procedibilidad una documental privada, lo que resulta absurdo por las siguientes aseveraciones:
El derecho a determinar y diferir el pago del IGI que primeramente ejerció la persona que transfiere las mercancías es producto de las disposiciones jurídicas que regulan el régimen aduanero, no de una documental privada.
En el contexto anterior, el importador en su momento fue considerado como sujeto obligado principal de conformidad al artículo 52 de la LA.
Por otro lado, quien recibe las mercancías objeto de la transferencia, al emitir la carta donde asume su responsabilidad solidaria, afecta sustancialmente el contenido del artículo 52 de la LA, pues caracteriza su responsabilidad como solidaria, sin embargo, debe ser como obligado principal.
En el contexto que precede, si quien recibe las mercancías, ahora es el importador, asumió una responsabilidad solidaria, ¿quién es el obligado principal?
Las preguntas detalladas evidencian un error legislativo terrible, el condicionar un derecho con una documental privada, donde el mismo derecho ya existe o puede existir para el mismo contribuyente sin la documental descrita; así mismo, afecta sustancialmente las consecuencias de la ficción jurídica, importación virtual, pues el sujeto pasivo se encuentra en el contexto sustantivo de la importación y debe ser catalogado en el derecho aduanero como obligado principal, no solidario.
Existen aún más consecuencias, por ejemplo, y en caso de ejercicio de facultades de comprobación, si el importador virtual no paga el IGI, el Estado podría intentar cobrar al exportador virtual, aquel sujeto quién ya no tiene relación jurídica con las mercancías.
Evidencia en torno a la operación virtual
La RGCE 4.3.21. enuncia el procedimiento a desarrollar para que las operaciones virtuales puedan ser concretadas, esto es, la forma y el sistema donde se realiza el pago de las contribuciones; la identificación y declaración de las mercancías y los medios de transporte; hace mención expresa de la vinculación al Anexo 24 para que sean válidas las operaciones en relación con los CFDI´s; los procesos de transformación, incluso el traslado físico de las mismas.
Lo importante a resaltar es que de la referida regla se crea, según sea el caso, el expediente que comprobará a las autoridades aduaneras la validez de las operaciones virtuales. El operador aduanero debe considerar que lo anterior es todo proceso de Compliance Aduanero.
Comentarios finales
Los sujetos que participan en las operaciones virtuales deben tomar en cuenta los errores, que, por ignorancia u intención dolosa, plasmó el legislador en el artículo 112 de la LA, para visualizar los riesgos que la responsabilidad tributaria ahí expresada provoca al momento de asumir la responsabilidad solidaria el sujeto que recibe las mercancías, evitando para sí mismo, la posibilidad de ser responsable obligado principal del tributo.
Reflexionar sobre la responsabilidad tributaria representa la esencia de nuestro pensar.
*Nota del editor: Las opiniones vertidas por los especialistas no necesariamente reflejan la ideología de la publicación
