nicio de año y momento para revisar los aspectos relacionados con las deducciones de los tributos erogados en el ejercicio 2020, por ello, el licenciado Edgar Mendoza Chávez, consultor y litigante en materia de comercio exterior y aduanas; y el contador público certificado Ángel Alberto Rubio Torres, consultor en materia de impuestos y auditor financiero, ambos socios de la firma IBPS, S.C., exponen particulares puntos de vista respecto a este tema de interés para quienes realizan operaciones de comercio exterior.
Aspectos generales
Tradicionalmente las aduanas, son oficinas administrativas que ejercen la potestad soberana de ejecutar las regulaciones para la entrada y salida de mercancías del país.
Dentro de esa potestad soberana se encuentra: el cobro de “contribuciones aduaneras”, es decir, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 2 del CFF el término genérico es “contribuciones”, las cuales se clasifican por su destino y forma de cobro en cuatro categorías.
De las contribuciones anteriores, se causan con motivo de la entrada y salida de mercancías del territorio nacional, dos impuestos generales y uno especial, un derecho y un aprovechamiento, así como una cosa híbrida (por culpa de criterios emitidos por la Suprema Corte de Justicia de la Nación) que es el pago por la prevalidación de pedimentos.
A saber, los generales son: el impuesto al comercio exterior o advalorem, y el IVA, así como el especial que corresponde al IESPS.
En cuanto al “derecho” atañe, al identificado en la especie como derecho de trámite aduanero (DTA), en sus diferentes formas de causación.
El aprovechamiento concierne a la situación que se da con la imposición de cuotas compensatorias cuyo carácter es de esa naturaleza –desde el punto de vista tributario–.
Tributos
En primer lugar, se tratará al IVA que se causa con motivo de los regímenes aduaneros de importación y exportación en sus diferentes modalidades.
De acuerdo con lo previsto en la fracción IV del artículo 1 de la LIVA, el hecho gravable o motivo de causación es la importación de bienes o servicios (tratándose de aduanas solo se refiere al cobro en la importación de mercancías, mas no servicios de acuerdo con lo previsto por el artículo 1 de la Ley de los Impuestos Generales de Importación y de Exportación).
Respecto a la exportación, el artículo 29 de LIVA, crea una distorsión. Habla de enajenación de bienes que se exporten; es decir, a que se realicen dos condicionantes: primera, que se enajenen, y segunda, que se exporten, en la cual se calcula al 0 % (el IVA de importación no se condiciona a la enajenación).
Según lo establecido en el artículo 5 del CFF, las contribuciones se causan de forma estricta conforme las prevén las leyes. En otras palabras, la pregunta que surge es: tratándose de exportaciones en donde no hay enajenación ¿no se causa el impuesto?, ¿no es al 0 %?
Otra de las distorsiones, es la prevista por la regla 1.6.33. de las Reglas Generales de Comercio Exterior, la cual aclara que una contribución tiene una parte de otra contribución. ¿El DTA que se paga con motivo de la importación tiene una parte de IVA?
Fuera de esos contextos poco afortunados por falta de precisión jurídica, todo el contexto de la ley y especialmente el artículo 5-D, se infiere un impuesto traslativo; es decir, se paga en la aduana, pero efectivamente lo cubre el consumidor final en territorio nacional, por lo que solo tiene un costo financiero cuando se enajenan esas mercancías en el país.
Esto no es así con el resto de las contribuciones, ya que ellas no son acreditables en sí mismas (excepto el IESPS).
Desde un punto de vista fiscal, debemos distinguir entre las contribuciones que se pudieran causar por los actos que se realicen y verificar si caemos en el supuesto gravable o acumulable de las diferentes contribuciones. Además, debemos verificar qué actos o actividades estamos efectuando, su territorialidad (internacional, doméstica o híbrida) para poder definir sí estamos ante la presencia de un acto gravado o acumulable.
Por ejemplo, tratándose de compras de importación simples y llanas de mercancías que se venden en su mismo estado en territorio nacional o en el extranjero, tanto el valor de la mercancía, así como las contribuciones pagadas por ellas en su importación, son deducibles de la base gravable para calcular el ISR.
Un supuesto diferente, es cuando se importan mercancías como insumos que incorporan de forma integral a una mercancía que se vende en el país o en el extranjero, en cuyo caso el valor de las mismas, así como las contribuciones pagadas en su importación, también son deducibles para efectos determinar la base para calcular el ISR.
En otras palabras, analizar todo el contexto fiscal es importante para definir el efecto financiero de los actos grabados, y así identificar si estamos en presencia de un costo o un gasto por las contribuciones que se causan con motivo de las importaciones o exportaciones en toda su dimensión.
Recomendación
Se sugiere un análisis efectivo de las contribuciones que se enteran en la aduana a fin de realizar su planeación, evaluando su verdadero efecto financiero.
