De los procesos productivos a los que se someten las mercancías de comercio exterior suelen generarse no solo desperdicios sino también mermas, y por la naturaleza que tienen podría creerse que es más importante poner atención a los primeros por el hecho de que queda evidencia de ellos como “residuos”, y de las mermas no, porque se pierden.
Pues bien, ambos tienen la misma trascendencia por las disposiciones fiscales y aduaneras que deben acatarse, según el régimen aduanero con el que ingresó a territorio nacional la mercancía de donde resultaron.
Por lo anterior, se resaltan diversos aspectos que deben atenderse de las mermas y los desperdicios, los cuales se presentan a manera de preguntas y respuestas.
Aspectos generales
¿Cuáles regímenes aduaneros están vinculados con mercancías que pueden ingresar al país para someterse a procesos productivos?
Conforme al artículo 90 de la Ley Aduanera (LA) pueden ser, el régimen de:
- importación definitiva
- importación temporal, para elaboración, transformación o reparación en programas de maquila o de exportación
- elaboración, transformación o reparación en recinto fiscalizado, y
- recinto fiscalizado estratégico (RFE)
De esos regímenes aduaneros ¿cuáles impactan en las mermas y los desperdicios generados a partir de las mercancías introducidas al país?
Salvo el régimen de importación definitiva, en los demás hay compromisos aduaneros que impactan en el tema de mermas y desperdicios resultantes a partir de las mercancías introducidas a territorio nacional a su amparo.
¿En qué consisten dichos regímenes aduaneros?
Groso modo, tenemos que, el:
- régimen de importación temporal, para elaboración, transformación o reparación en programas de maquila o de exportación, que es el aplicable a las IMMEX, e implica la entrada de mercancías a territorio nacional para ese propósito, pueden permanecer por tiempo limitado, y deben retornar antes de que venza el plazo de permanencia.
Bajo este régimen no se paga el impuesto general de importación (IGI), salvo cuando se trate de: mercancías que se introduzcan al país, bajo un programa de diferimiento o de devolución de aranceles, de acuerdo con lo dispuesto en los TLC´s (art. 63-A, LA); transferencias o enajenación de mercancías importadas temporalmente (arts. 105 y 112, LA); e Importaciones temporales de activo fijo IMMEX y su cambio de régimen (arts. 108, fracc. III y 110, LA).
En cuanto al IVA, este se cubre; sin embargo, puede aplicarse el crédito fiscal del 100 % del IVA a pagar en la importación temporal, si se cuenta con la certificación en materia del IVA e IESPS del SAT.
Asimismo, se paga DTA, prevalidación, y cuotas compensatorias, en su caso. - régimen de elaboración, transformación o reparación en recinto fiscalizado, consiste en la introducción de mercancías extranjeras o nacionales, a dichos recintos para su elaboración, transformación o reparación, para ser retornadas al extranjero o para ser exportadas, respectivamente.
La introducción de mercancías extranjeras bajo este régimen se sujeta al pago del IGI en los casos previstos en el artículo 63-A de la LA; y de las cuotas compensatorias aplicables.
Las mercancías sujetas a este régimen pagan IVA e IESPS, en su caso, DTA y PRV. En cuanto al IVA e IESPS, pueden aplicar el crédito fiscal del 100 % del impuesto a pagar en la importación, si tienen la certificación en materia del IVA e IESPS - recinto fiscalizado estratégico, consiste en la introducción, por tiempo limitado (dos años), de mercancías extranjeras, nacionales o nacionalizadas, a los recintos fiscalizados estratégicos, para ser objeto de manejo, almacenaje, custodia, exhibición, venta, distribución, elaboración, transformación o reparación.
En este régimen no se pagan los impuestos al comercio exterior, esto es el IGI, salvo tratándose de mercancías extranjeras, en los casos previstos en el artículo 63-A de la LA.
Se pagan DTA, cuotas compensatorias, IVA e IESPS, salvo cuando cuenten con la certificación en materia del IVA e IESPS del SAT.
La mercancía debe retirarse del recinto antes que venza el plazo de vigencia (arts. 16-A, 104, 108, 135, 135-B y 135-C, LA; 1o., 25 y 28-A, LIVA; 1o., 2, 13 y 15-A, LIESPS; y 49, LFD)
Mermas y desperdicios
Para efectos aduaneros ¿qué se entiende por mermas y desperdicios?
De conformidad con la LA, se definen como:
- mermas, los efectos que se consumen o pierden en el desarrollo de los procesos productivos, y cuya integración al producto no pueda comprobarse (art. 2, fracc. XI)
- desperdicios, los residuos de las mercancías después del proceso al que sean sometidas; e incluso los envases y los materiales de empaque que se hubieran importado como un todo con las mercancías importadas temporalmente; las que se encuentren rotas, desgastadas, obsoletas o inutilizables; y las que no puedan ser utilizadas para el fin con el que fueron importadas temporalmente (art. 2, fracc. XII)
Como puede apreciarse para las mermas no hay prueba física (en los procesos se consumen, se evaporan, etc.); mientras que de los desperdicios si lo hay, es decir, sí quedaron residuos.
Además de la materialidad, ¿qué otras diferencias hay entre las mermas y los desperdicios?
Las diferencias están en las formalidades y obligaciones que se deben cumplir en lo particular, ello acorde con las disposiciones aplicables, en cuanto al pago de contribuciones al comercio exterior, el plazo de estadía, en el país, el retorno al extranjero, etc.
En cuanto a las IMMEX, ¿qué mercancía pueden importar temporalmente para sus procesos productivos?; y ¿cuál es el plazo de permanencia en territorio nacional?
Esos bienes pueden ser los insumos, materias primas, partes y componentes para la producción de productos de exportación; y se encuentran exentos del pago de IGI, salvo los del artículo 63-A de la LA.
Esas mercancías pueden estar en el país por 18 meses, plazo en el que deben someterse a los procesos productivos, para retornarse en “producto de exportación”; o 36 meses para empresas IMMEX certificadas como operador económico autorizado (OEA).
Cuando esas mercancías no se retornen al extranjero en el plazo señalado, se entenderá que se encuentran ilegalmente en el país, por haber concluido el régimen de importación temporal al que fueron destinadas (arts. 108, LA; y 4, Decreto IMMEX; y regla 7.3.3., RGCE 2024).
Las mermas y los desperdicios que se generan de los procesos IMMEX, ¿tienen el mismo tratamiento aduanero?
No, al ser su naturaleza diferente se deben observar disposiciones específicas.
Disposiciones aduaneras
MERMAS Y DESPERDICIOS IMMEX
¿Se consideran importadas definitivamente?
No. La LA dispone que los desperdicios y las mermas de las mercancías importadas temporalmente no pueden estimarse como importados definitivamente; esto toda vez que derivaron de insumos importados temporalmente (art. 109, LA).
¿Deben retornar al extranjero?
En el entendido de que las mercancías importadas temporalmente tienen que retornar al extranjero en tiempo y forma, solo por los desperdicios “generados a partir de insumos importados temporalmente”, existe la obligación de retornarlos al extranjero, lo cual debe llevarse a cabo, antes de que venza el plazo de la estadía en territorio nacional de los insumos importados temporalmente de donde derivaron (art. 109, LA).
Y por las mermas no hay obligación de retorno, esto dada su naturaleza.
¿Pagan IGI?
Para las mermas no existe una disposición que lo establezca, en el entendido que se deberá comprobar las cantidades resultantes de los procesos productivos. Esto es el consumo real.
Y por los desperdicios, tomando en cuenta que durante su generación la mercancía estaba importada temporalmente, no se está obligado al pago de las contribuciones al comercio exterior, esto al mantenerse bajo dicho régimen.
¿Se integran en el control de inventarios del ™Anexo 24∫ de las RGCE?
Sí, toda vez que, las IMMEX que importen temporalmente mercancías deben llevar un control de inventarios en forma “automatizada”, que contenga al menos los catálogos y los módulos establecidos en el Anexo 24, Apartado I, de las Reglas Generales de Comercio Exterior –RGCE– 2024 (arts. 59, fracc. I, LA y 24, fracc. IX, Decreto IMMEX; y regla 4.3.1., RGCE 2024).
Y este Anexo contiene, entre otros, el “Módulo de información sobre materiales utilizados”, en el cual se debe integrar entre otra información del proceso productivo, las cantidades del producto elaborado con el consumo real de componentes utilizados en su producción; así como las cantidades de mermas y los desperdicios resultantes del proceso productivo.
¿Pueden deducirse para ISR?
Las mermas son deducibles para ISR cuando sean consumidas.
Y los desperdicios hasta que sean retornados, destruidos, donados o destinados al régimen de importación definitiva (regla 5.5.1., RGCE 2024).
Respecto a los desperdicios ¿existen alternativas para no retornarlos?
Sí, estas son su:
- destrucción, previo aviso a la autoridad aduanera. Se permite la destrucción de desperdicios en todos los casos, excepto cuando constituyan sustancias tóxicas o peligrosas para la salud y materiales peligrosos o nocivos para la salud o seguridad pública, medio ambiente, flora o fauna, así como aquellos que dañen la sanidad e inocuidad agroalimentaria, en cuyo caso se requerirá de autorización previa de la autoridad competente (arts. 109, LA y 142, Reglamento de la LA –RLA–; y regla 4.3.5., RGCE 2024)
- donación, a organismos públicos y personas morales con fines no lucrativos autorizadas para recibir donativos deducibles para ISR (art. 172, RLA; y regla 3.3.11., RGCE 2024)
- cambio de régimen de los desperdicios para destinarlos a territorio nacional (art. 109, LA; y regla 1.6.9., RGCE 2024), o
- transferencia, mediante operaciones virtuales de los desperdicios que generen, a otra empresa con IMMEX de servicios que cuente con autorización para operar bajo la actividad de reciclaje o acopio de desperdicios (regla 1.6.9., RGCE 2024)
MERMAS Y DESPERDICIOS EN RÉGIMEN DE ELABORACIÓN, TRANSFORMACIÓN O REPARACIÓN EN RECINTO FISCALIZADO
¿Pagan IGI?
Las mermas resultantes no causan IGI.
Los desperdicios no retornados tampoco causan IGI siempre que sean destruidos, previa observancia de las disposiciones previstas para ello (art. 135, LA).
MERMAS Y DESPERDICIOS EN RFE
¿Causan IGI?
Bajo este régimen aduanero las mermas generadas de los procesos de elaboración, transformación o reparación no causarán contribución alguna (art. 135-B, LA; y regla 4.8.6., RGCE 2024).
Los desperdicios generados ¿pueden destinarse a otro propósito?
Sí, podrán destruirse o destinarse al mercado nacional, previo cambio de régimen, esto acorde a las formalidades establecidas al efecto (regla 4.8.6., RGCE 2024).
Regularización de desperdicios
¿Qué pasa si vence el plazo de su estadía?
Si llegara a suceder, los desperdicios estarían ilegalmente en el país (art. 109, LA).
Aún con plazo vencido ¿podría retornarse los desperdicios al extranjero?
No hay una disposición expresa que lo establezca para los desperdicios; sin embargo, la LA dispone una infracción por exceder el plazo concedido para el retorno, la cual se sancionaría con multa de $ 2,670.00 a $ 4,030.00 si el retorno se verifica en forma espontánea, por cada periodo de 15 días o fracción que transcurra desde la fecha de vencimiento del plazo hasta que se efectúe el retorno.
El monto de la multa no excederá del valor de las mercancías (arts. 182, fracc. II y 183, fracc. II, LA).
Y, si la autoridad lo llegase a descubrir, se sancionará con multa del 130 al 150 % de los impuestos al comercio exterior omitidos (arts. 182, fracc. II y 183, fracc. III, LA)
¿Pueden importarse definitivamente los desperdicios con plazo vencido?
Sí, los desperdicios generados de los procesos productivos, cuyo plazo de permanencia esté vencido, pueden regularizarse, esto es, vía importación definitiva, antes de que la autoridad aduanera lo descubra en el ejercicio de sus facultades de comprobación (regla 2.5.2. RGCE 2024).
¿Qué se considera en la regularización de los desperdicios?
La regularización se hace a través del agente aduanal o agencia aduanal con la que llevan sus operaciones de comercio exterior.
En el pedimento se toma en cuenta la clasificación arancelaria del desperdicio en el estado en que se encuentren en ese momento; y se utiliza como base para la determinación de las contribuciones y, en su caso, las cuotas compensatorias, las cuotas, bases gravables y tipos de cambio que correspondan a la fecha de pago.
Para el valor comercial de los desperdicios, se toma el del estado en el que se encuentren y no hay pago de multas (regla 2.5.2. RGCE 2024).
Recomendaciones finales
Atender las formalidades y obligaciones aduaneras es vital para evitar infracciones y sanciones, por ejemplo:
- tener plenamente identificadas las mermas y los desperdicios resultantes de los procesos productivos, esto con el debido control de inventarios que debe llevar la empresa, de forma automatizada, y tiene que contener registrada y actualizada la información y cantidades de estas, omitirlo implicaría la cancelación del IMMEX; y en su caso, la imposición de multas por no llevar el control de inventarios conforme lo obligado ($ 23,910.00 a $ 47,860.00)
- contar con la información y documentación comprobatoria:
- de la pérdida o consumo de las mermas dentro de los procesos productivos, y
- del destino de los desperdicios: por ejemplo, de los pedimentos de retorno al extranjero o del cambio de régimen; o las actas de donación o destrucción, según se haya optado, de no tenerla y la autoridad lo llegase a descubrir dentro del marco de sus facultades de comprobación, se podría: presumir que los desperdicios fueron enajenados dentro de territorio nacional, lo cual se consideraría como desvío de beneficio, ya que no pueden destinarse a un propósito distinto (retorno, destrucción, cambio de régimen o donación); o bien, se estaría ante una causal de suspensión en el padrón de importadores “general” o de “sectores específicos”, esto por no contar con la documentación que ampare las operaciones de comercio exterior, de conformidad con las disposiciones aplicables
