La globalización es un fenómeno que ha cambiado la óptica de los empresarios en los negocios, tanto a nivel doméstico como internacional. En la actualidad los países se están abriendo más a los mercados foráneos, esto impacta tanto en las economías internas como en las externas, cuyo efectos pueden ser duales.
Estos cambios pueden ser benéficos o perjudiciales para las compañías, esto depende de las acciones que se tomen ante los mercados globalizados.
Bajo ese contexto, existen corporaciones que realizan transacciones con extranjeros y algunas de ellas causan el ISR al ubicarse la fuente de riqueza en territorio nacional, y quienes realicen esos pagos son los encargados de efectuar la retención. Por ejemplo, regalías, asistencia técnica, o pago de intereses.
Además, en materia del ISR se contempla la posibilidad de deducir ese tipo de erogaciones; para su procedencia se deben cubrir ciertos requisitos que a continuación se mencionan.
Erogaciones deducibles
La legislación tributaria permite deducir, entre otros, los siguientes pagos efectuados al extranjero, si la fuente de riqueza se encuentra en territorio nacional, a saber:
| Concepto
|
Causación del ISR
|
| Regalías. Pagos de cualquier clase por el uso o goce temporal de patentes; certificados de invención o mejora; marcas de fábrica; nombres comerciales; derechos de autor sobre obras literarias, artísticas o científicas, incluidas las películas cinematográficas y grabaciones para radio o televisión; dibujos o modelos, planos, fórmulas, o procedimientos y equipos industriales, comerciales o científicos, las cantidades pagadas por transferencia de tecnología o informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas, u otro derecho o propiedad similar (art. 15-B, primer párrafo, CFF)
|
Si los bienes o derechos por los cuales se pagan se aprovechen en México, o si las eroga un residente en territorio nacional o por un extranjero con establecimiento permanente en el país (art. 167, LISR)
|
| Asistencia técnica. La prestación de servicios personales independientes por los que el prestador se obliga a proporcionar conocimientos no patentables, sin transmitir información confidencial relativa a experiencias industriales, comerciales o científicas, obligándose con el prestatario a intervenir en la aplicación de dichos conocimientos (art. 15-B, último párrafo, CFF)
|
Cuando se aproveche en nuestro país (art. 167, LISR)
|
| Intereses. Los rendimientos de créditos de cualquier clase, entre ellos los de deuda pública, bonos u obligaciones, descuentos, primas y premios; los premios de reportos o de préstamos de valores; las comisiones por apertura o garantía de créditos; el importe de las contraprestaciones por la aceptación de un aval, del otorgamiento de una garantía o de la responsabilidad de cualquier clase, excepto cuando dichas contraprestaciones deban hacerse a instituciones de seguros o fianzas; la ganancia en la enajenación de bonos, valores y otros títulos de crédito, si se colocan entre el gran público inversionista
|
Si en el país se coloca o se invierte el capital (art. 166, primer párrafo, LISR).
No obstante, tratándose de los provenientes de contratos de arrendamiento financiero y derivados de contratos de factoraje en México, no se consideran como tal
|
| Gastos a prorrata con quienes no sean contribuyentes del impuesto en términos de los Títulos II (personas morales) o IV (personas físicas) de la LISR
|
Se permite su deducción, si se cubren los requisitos previstos en la regla 3.3.1.27. de la RMISC 2017 que más adelante
se describen
|
Determinación del impuesto
El ISR se calcula aplicando al ingreso obtenido por el contribuyente, sin deducción alguna el siguiente porcentaje (art. 167, segundo, fraccs. I y II y tercer párrafo, y 152, LISR):
- regalías por el uso o goce temporal de carros de ferrocarril. Tasa del cinco por ciento
- otras regalías y asistencia técnica. Retención del 25 %
- regalías por renta de patentes o certificados de invención o mejora, marcas de fábrica, nombres comerciales, y publicidad. Tasa del 35 %
Forma de pago
Las personas que hagan los pagos por los conceptos señalados deben hacer la retención del impuesto que corresponda y enterarlo al SAT.
Exigencias
Los pagos efectuados a un extranjero son deducibles, si cumplen los siguientes requisitos (art. 27, fraccs. I, III y V, LISR):
- tener el comprobante y los documentos que amparen la operación
- efectuar la retención y entero del ISR, así como entregar la constancia respectiva
- ser estrictamente indispensable
- estar efectivamente pagado
- realizar el estudio de precios de transferencia, en su caso
Requisitos del CFDI para deducir
Es de conocimiento público que los contribuyentes deben expedir comprobantes fiscales digitales por Internet (CFDI’s) por los actos o actividades realizadas, los ingresos percibidos, o por las retenciones de contribuciones efectuadas, si las leyes tributarias lo contemplan, aunque tratándose de residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en México, la legislación doméstica no puede constreñirlos a emitir ese tipo de documentos.
No obstante, los pagadores de impuestos nacionales que pretendan deducir o acreditar con el comprobante emitido por un foráneo pueden hacerlo, si estos contienen (regla 2.7.1.16., RMISC 2017):
- nombre, denominación o razón social; domicilio y, de proceder el número de identificación fiscal, o su equivalente del emisor
- lugar y fecha de expedición
- RFC de la persona a favor de quien se expide, o el nombre, denominación o razón social
- cantidad, unidad de medida y clase de los bienes o mercancías o descripción del servicio o del uso o goce que amparen (art. 29-A, fracc. V, primer párrafo, CFF)
- valor unitario consignado en número y cantidad total amparada en dígito o letra, y
- monto de los impuestos retenidos, trasladados, desglose de cada una de las tasas aplicables, tratándose de la venta de bienes o del otorgamiento de su uso o goce temporal efectuadas en territorio nacional. También es factible darle efecto fiscal al CFDI que emita el contribuyente al extranjero por las retenciones efectuadas.
Gastos a prorrata
Este tipo de erogaciones se pueden deducir a pesar de la prohibición expresa prevista en el artículo 28, fracción XVIII de la LISR.
Lo anterior, porque la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, al resolver el amparo directo en revisión 2424/2012, dispuso que tal restricción no debe entenderse de manera absoluta, sino que la autoridad, previo a rechazarlos ha de verificar si observan los siguientes requisitos:
- ser estrictamente indispensable para los fines de la actividad
- existir un vínculo razonable entre el gasto y el beneficio recibido o que se espera obtener (razón válida de negocio)
- acreditar que el precio acordado entre partes relacionadas fue a valor de mercado
- proporcionar al SAT información de la operación (datos fiscales de compañías hermanas, actividades realizadas en la transacción por cada una de las partes, los activos utilizados, los riesgos asumidos, y el método empleado para definir el precio de transferencia)
- contar con la documentación que demuestre el tipo de transacción, los términos contractuales, método de precios de transferencia seleccionado y su desarrollo, así como las empresas comparables
Además, es indispensable:
- que las personas con quienes se hagan gastos sean residentes de un país que tenga en vigor un acuerdo amplio de intercambio de información con México
- acreditar que el servicio que corresponda a dicho gasto efectivamente haya sido prestado
Si el gasto se realizó entre partes relacionadas, se considerará, salvo prueba en contrario, que el servicio no fue prestado si: - una parte independiente no hubiera estado dispuesta a pagarlo o ejecutarlo
- se trata de servicios en los que una parte realiza solo debido a sus intereses, es decir, en su calidad de accionista o socio
- son operaciones desarrolladas por una compañía hermana que implican la duplicidad de un servicios realizado por otra parte relacionada o un tercero
- está repercutido con otros costos, erogaciones o inversiones por comisiones, regalías, asistencia técnica, publicidad e intereses
- está duplicado o repercutido con otros costos, gastos o inversiones efectuados por el contribuyente por concepto, entre otros, de comisiones, regalías, asistencia técnica, publicidad e intereses
También, es forzoso tener celebrado un acuerdo o contrato que sea la base del gasto a prorrata mismo que, de conformidad con el artículo 179 de la LISR en relación con el Capítulo VIII de las Guías sobre Precios de Transferencia para las Empresas Multinacionales y las Administraciones Fiscales, aprobadas por el Consejo de la OCDE en 1995, o las que las sustituyan, deberá cumplir, cuando menos, estas condiciones:
- cada participante debe tener pleno acceso a los detalles de las operaciones que vayan a realizarse en el marco del mismo, a proyecciones sobre las que se basarán los gastos prorrateados y se determinarán los beneficios esperados, incluso a los gastos prorrateados efectivamente erogados y los beneficios efectivamente recibidos
- las partes serán solo empresas que puedan beneficiarse mutuamente de la totalidad del convenio
- especificar la naturaleza y el alcance del beneficio global e individual obtenido por el grupo al que pertenece el contribuyente respecto del gasto efectuado y que le fue prorrateado o que prorrateó entre los demás integrantes
- debe permitir que el gasto se distribuya adecuadamente utilizando un método de atribución que lo refleje en relación con los beneficios que se espera obtener; y
- señalar el ámbito de las operaciones específicas cubiertas por el mismo, su duración y la del acuerdo o contrato
Asimismo, es menester conservar la siguiente documentación e información respecto de cada una de las transacciones:
- nombre, país de constitución, de residencia fiscal y de administración principal del negocio o sede de dirección efectiva, domicilio fiscal, número de identificación fiscal de cada una de las partes relacionadas que participaron en el prorrateo del gasto global o que explotarán o usarán sus resultados
- documentación que ampare la realización de la erogación total. Para ello, se deberá contar con toda la documentación con la que el contribuyente acredite que el gasto que le fue repercutido fue efectivamente realizado por la entidad residente en el extranjero
- detalle de la forma en que fue pagado el gasto prorrateado al contribuyente y su evidencia documental
- soporte de las operaciones que vayan a realizarse, de las proyecciones sobre las que se basarán los gastos prorrateados y se determinarán los beneficios esperados
De igual forma, se menester tener la documentación para demostrar que la prorrata se hizo según los elementos fiscales y contables objetivos.
En caso de incumplimiento de alguno de los requisitos señalados, el importe no será deducible (regla 3.3.1.27.).
Comentario final
Además de cubrir los requisitos señalados, se ha de exhibir la declaración informativa de situación fiscal por las operaciones con residentes en el extranjero (art. 32, -H, fracc.V, CFF y regla 2.20.5., RMISC).
