Con la nueva versión 3.3. para la emisión del CFDI es necesario que las empresas repasen sus procesos de facturación para cumplir correctamente con su obligación de expedir comprobantes fiscales y así, evitar duplicar ingresos, deducciones, así como cancelar operaciones.
En el desarrollo de sus actividades, los contribuyentes comunmente enfrentan la necesidad de recibir devoluciones sobre ventas o compras, de promover rebajas sobre las ventas o de otorgar quitas, cuyos efectos fiscales son distintos en la acumulación o deducción así como en la forma en que se reflejan en los CFDI, tal y como se muestra a continuación.
Devoluciones
La devolución de mercancías puede darse de forma total o parcial sobre operaciones por las que ya se hubiese emitido la factura que ampara el total de los bienes devueltos.
Por ejemplo, en enero 2018, la empresa “Comercializadora, SA” enajena diversas mercancías utilizando la herramienta del SAT para la emisión del CFDI versión 3.3. conforme a lo siguiente:
Ingresa a la aplicación de facturación del SAT, siguiendo la ruta: Trámites – Factura electrónica – Generación gratuita.
Al accesar por primera ocasión se muestran los términos y las condiciones del servicio, los que deben aceptarse. Para ello se utiliza la e.firma del contribuyente:
En la siguiente pantalla pulsar el botón “Guardar”
Con esto se accede al sistema para registrar los datos del emisor, mismos que se guardan posteriormente, oprimiendo la opción correspondiente
Después se ingresa a “CFDI –Generación gratuita” para comenzar a introducir los datos de la factura de que se trate
Tras capturar los datos del cliente se pulsa el botón “Siguiente” para continuar con los demás apartados
En la siguiente pantalla debe pulsar el botón “Nuevo”
Se habilita el siguiente apartado
El sistema habilita el apartado “Conceptos” en donde se tiene que introducir los datos de los bienes que ampara el comprobante
Se elige la pestaña “Impuestos” para requisitar la información aplicable
Repetir este mismo procedimiento para agregar los demás productos de la operación y llenar los demás campos del comprobante
Al concluir el resumen de los importes se pulsa en “Siguiente”
En la pantalla desplegada se pueden incluir algunos complementos. Para este caso no aplica ninguno, por lo que se da clic en “Sellar comprobante”
Se firma el documento con la e.firma del contribuyente
Los archivos XML y PDF del CFDI versión 3.3. pueden descargarse, pulsando los botones del menú “Acciones”
Días después, el cliente hace una devolución parcial de los bienes, de tres servidores por $190,000.00 cada uno más IVA, pues no cumplían con sus necesidades; por ende la empresa “Comercializadora, SA” debe emitir un CFDI de egresos por la devolución. Por ello utilizará la aplicación del SAT, CFDI – Generación gratuita, observando los siguientes casos.
Para las devoluciones el tipo de comprobante que debe expedirse es de tipo egreso, por eso se selecciona este en el primer apartado
En el campo “uso de la factura” debe especificarse que el motivo de la emisión del comprobante de egresos obedece a una devolución como se muestra enseguida:
Se llenan los demás campos del comprobante y en el rubro de “Forma de pago”, existen tres opciones:
- la que se registró en el comprobante de tipo ingreso de mayor valor
- con la que se está efectuando el descuento, devolución o bonificación en su caso, o
- en caso de que los comprobantes sean de igual importe la que el contribuyente emisor elija
En este caso se elige la primera.
Se selecciona la casilla de “Facturas relacionadas” y el tipo de relación, de entre los existentes
De conformidad con la guía de llenado del CFDI publicada por el SAT en su página en Internet, los usos de estas claves son los siguientes:
- notas de crédito o débito que corresponden a las claves “01 y 02” del catálogo c_TipoRelacion no deben registrarse en este campo cuando se trate de comprobantes de tipo “T” (Traslado)
- devolución de mercancías sobre facturas o traslados previos que correspondan a la clave “03” del catálogo c_TipoRelacion no deben capturarse en este campo cuando se trate de comprobantes de tipo “E” (Egreso)
- sustitución de los CFDI previos relativos a la clave “04” del catálogo c_TipoRelacion puede ingresarse en este campo cuando sustituyan a un comprobante de tipo “I” (Ingreso) o “E” (Egreso)
- cuando existan traslados de mercancías facturados previamente que corresponden a la clave “05” del catálogo c_TipoRelacio, el tipo de comprobante debe ser de tipo “T” (Traslado) y puede relacionarse con comprobantes de tipo “I” (Ingreso) o “E” (Egreso)
- de existir un comprobante generado, ya sea de tipo “I” (Ingreso) o “E” (Egreso), por los traslados previos que correspondan a la clave “06” del catálogo c_TipoRelacion, puede relacionarse con comprobantes de tipo “T” (Traslado), y
- si el tipo de relación es “07”, el documento que se está generando debe ser de tipo “I” (Ingreso) o “E” (Egreso) y los documentos relacionados deben ser de tipo “I” (Ingreso) o “E” (Egreso)
A este ejemplo le corresponde la clave “03” y paso seguido se pulsa “Nuevo” para relacionar el folio fiscal de la factura en la que se vendieron los bienes que son devueltos.
Enseguida se pulsa “Agregar” para registrar el folio fiscal ingresado
De existir algún error en el folio capturado, puede editarse o eliminarse para corregirlo a traves del menú “Acciones”
En el campo “Conceptos” se registran los bienes devueltos y se presiona el botón “Agregar”
Como los bienes devueltos son gravados por IVA, se requisita el impuesto correspondiente y se pulsa el botón “Siguiente”
En este caso no se incluye ningún complemento, por lo que se da clic en “Sellar comprobante”
Se firma electrónicamente el documento y así se genera el CFDI de egresos que ampara la devolución de las mercancías. Para tal efecto se pulsa el ícono descargar mostrado en la columna “Acciones”
Impacto fiscal de devoluciones en el ISR
En torno a los efectos de esta operación para el ISR, cabe recordar que las devoluciones recibidas en el ejercicio son una deducción autorizada, sin importar si el ingreso que le dio origen corresponde a uno distinto (art. 29, fracc. I, LISR).
Por lo tanto, el contribuyente acumula el total del ingreso facturado en sus pagos provisionales y declaración anual y aplica las devoluciones recibidas hasta su cálculo del ISR del ejercicio.
El cliente quien efectuó la devolución de los bienes las restará de sus adquisiciones del ejercicio en el que se efectúan, aun cuando la deducción del costo de lo vendido de la mercancía devuelta se hubiera efectuado en otro año (art. 39, tercer párrafo, inciso a), LISR).
Para IVA
En IVA, las devoluciones recibidas así como las efectuadas, modifican el cálculo de este impuesto en el periodo en el cual se efectúen, siempre que se corresponda a operaciones efectivamente cobradas o pagadas, según se trate (arts. 7, LIVA y 24, RLIVA).
Caso práctico
Considérese los siguientes supuestos:
En enero de 2018 la empresa “Mobiliario Industrial, SA” recibió diversas devoluciones por ventas efectivamente cobradas de sus clientes de 2017, por un monto de $150,000.00; en consecuencia la base de actos o actividades gravados para el IVA a considerarse para el pago mensual de enero de 2018 es el siguiente:
Base gravable
| |
Concepto |
Importe |
| |
Valor de los actos o actividades gravadas del mes en que se reciban las devoluciones |
$1,456,844.00 |
| Menos: |
Devoluciones recibidas de sus clientes |
150,000.00 |
| Igual: |
Valor de los actos o actividades gravadas ajustadas a considerar para el pago de IVA del mes en que se reciban las devoluciones |
$1,306,844.00 |
Cuando las devoluciones recibidas de sus clientes superen a los actos o actividades gravadas del mes la disminución se efectuará hasta por el monto de estos últimos y el excedente podrá disminuirse en los siguientes periodos. Por ejemplo:
Base gravable
| |
Concepto |
Febrero 2018 |
| |
Valor de los actos o actividades gravadas del mes en que se reciban las devoluciones |
$254,879.00 |
| Menos: |
Devoluciones recibidas de sus clientes excedentes de enero 2018 |
89,002.00 |
| Igual: |
Valor de los actos o actividades gravadas ajustadas a considerar para el pago de IVA del mes en que se reciban las devoluciones |
$165,877.00 |
Base gravable
| |
Concepto |
Enero 2018 |
| |
Valor de los actos o actividades gravadas del mes en que se reciban las devoluciones |
$432,546.00 |
| Menos: |
Devoluciones recibidas de sus clientes |
521,548.00 |
| Igual: |
Valor de los actos o actividades gravadas ajustadas a considerar para el pago de IVA del mes en que se reciban las devoluciones |
$0.00 |
El importe de IVA de las devoluciones efectuadas a sus proveedores, deben disminuirse del IVA restituido de su IVA acreditable del periodo en que se efectúe la devolución, siempre y cuando el proveedor haya restituido el pasado con anterioridad.
Considerando que la empresa, en enero de 2018 efectúe la devolución de mercancías a sus proveedores por un monto de $100,0000.00, por compras efectivamente erogadas de 2017, su IVA acreditable de enero de 2018 sería el siguiente:
IVA acreditable ajustado del periodo
| |
Concepto |
Importe |
| |
IVA acreditable del periodo |
$59,745.00 |
| Menos: |
IVA restituido por devoluciones efectuadas a sus proveedores |
16,000.00 |
| Igual: |
IVA acreditable ajustado del periodo |
$43,745.00 |
Cuando el IVA restituido por devoluciones efectuadas a sus proveedores sea superior al acreditable del periodo en el cual se efectúe la devolución, la diferencia deberá enterarse conjuntamente con su IVA trasladado del mes en que se realice. Por ejemplo:
IVA acreditable ajustado de enero
| |
Concepto |
Importe |
| |
IVA acreditable del periodo |
$40,548.00 |
| Menos: |
IVA restituido por devoluciones efectuadas a sus proveedores |
51,008.00 |
| Igual: |
IVA acreditable ajustado de enero |
($10,460.00) |
IVA a pagar en enero
| |
Concepto |
Importe |
| |
IVA trasladado del periodo (por ventas de enero 2018) |
$84,654.00 |
| Más: |
IVA acreditable ajustado de enero |
10,460.00 |
| Igual: |
IVA a pagar en enero |
$95,114.00 |
¿Rebajas o descuentos?
Es común que con la finalidad de elevar las ventas se oferten promociones como rebajas o descuentos sobre los precios, lo que comercialmente tendrá el mismo efecto; sin embargo fiscalmente no, tal y como se explica a continuación.
Los descuentos otorgados son una deducción autorizada para el ISR, por lo cual, la misma puede aplicarse hasta la declaración del ejercicio respectivo (art. 25, fracc. I, LISR).
Si se factura el valor original de un bien y en el mismo comprobante se disminuye un 20 % de descuento, para sus pagos provisionales del ISR debe acumular el importe original del bien, lo que conlleva pagar un ISR adicional al ingreso neto que se acumula en el ejercicio.
Cabe precisar que la base gravable para el IVA es el monto efectivamente cobrado, sin que el descuento pueda surtir algún efecto fiscal para estos impuestos toda vez que no existe un flujo de efectivo sobre el mismo (art. 1-B, LIVA).
Es decir, si se opta por el esquema de descuentos:
| |
Datos de la factura |
Importe |
Observaciones |
| |
Valor del bien |
$10,000.00 |
Ingreso acumulable para pagos provisionales y del ejercicio del ISR |
| Menos: |
20 % de descuento |
2,000.00 |
Deducción autorizada para ISR hasta la declaración anual del ISR |
| Igual: |
Subtotal facturado |
$8,000.00 |
Base gravable para el IVA |
| Por: |
Tasa del IVA (en su caso) |
16 % |
|
| Igual: |
IVA trasladado |
1,280.00 |
|
| |
Total facturado |
$9,280.00 |
|
Si se efectúa una rebaja sobre el precio de venta, el importe facturado sería por $8,000.00, por lo que este sería el ingreso acumulable para los pagos provisionales y del ejercicio del ISR.
Para comprender mejor, la diferencia que se obtendría en los pagos provisionales del ISR, considérese que en enero de 2017 las ventas fueron de $1,500,000.00, siendo el único ingreso nominal del periodo:
ISR a cargo
| |
Concepto |
Con descuentos |
Con rebaja |
Diferencia de ISR pagado |
| |
Ingresos nominales del periodo |
$1,500,000.00 |
$1,200,000.00 |
|
| Por: |
Coeficiente de utilidad |
0.3546 |
0.3546 |
|
| Igual: |
Base gravable para pagos provisionales del ISR |
531,900.00 |
425,520.00 |
|
| Por: |
Tasa del ISR |
30 % |
30 % |
|
| Igual: |
ISR a cargo |
$159,570.00 |
$127,656.00 |
$31,914.00 |
¿Cómo se reflejan en el CFDI?
Las rebajas efectuadas directamente sobre el precio de venta, no deben desglosarse en el comprobante de venta y solo debe facturarse el importe neto del precio de venta de las mercancías.
En el caso de un descuento, su efecto sí se desglosa en el CFDI; para lo cual se puede:
- incluir en la misma factura de la venta, o
- emitir la factura por el total de la venta sin el descuento y posteriormente generar un CFDI de egresos para aplicar la rebaja, relacionando el CFDI de la venta
Para este último punto se puede seguir el ejemplo de la generación del CFDI de egresos del primer supuesto de este artículo.
En la misma factura
Por ejemplo, el señor Pedro Gómez Pérez vende 10 fotocopiadoras para oficina a la señora Dulce Romero García en $16,500.00 más IVA cada una. Debido al volumen de la operación le aplicará un descuento del 10 % por unidad, la cual queda reflejada en el CFDI al momento de introducir las mercancías.
En el apartado de impuestos trasladados, es necesario que el contribuyente modifique la base de IVA que el sistema automáticamente muestra, pues este no contempla el descuento en la mercancía, por ende se requisita manualmente el neto de la contraprestación que es la base para el IVA.
Como se observa, el CFDI refleja la aplicación del descuento de la operación.
Quitas y condonaciones de créditos
La quita o condonación de adeudo, es un descuento que otorga el acreedor (empresa) a sus deudores (clientes) sobre un monto parcial o total del adeudo que estos últimos presentan. Por lo tanto, la quita concedida será una deducción autorizada para la empresa en términos de la fracción I, del artículo 25 de la LISR.
Quien recibe la quita debe considerarla como un ingreso acumulable conforme a los artículos 1o y 18 de la LISR. Este criterio es compartido por la Suprema Corte de Justicia de la Nación visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tesis 1a. CXC/2006, p. 481, Instancia Primera Sala, Registro 173473 enero de 2007.
RENTA. EL ARTÍCULO 17 DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, VIGENTE EN 2004, COMPRENDE A LA QUITA COMO INGRESO GRAVABLE, SIN QUE SEA NECESARIA UNA MENCIÓN EXPRESA EN EL REFERIDO ORDENAMIENTO. Dicha disposición establece que las personas morales están obligadas al pago del impuesto sobre la renta en lo que concierne a todos sus ingresos, en relación con lo cual se precisa que acumularán la totalidad de los ingresos en efectivo, en bienes, en servicio, en crédito o de cualquier otro tipo que obtengan, lo cual se traduce en la necesidad de realizar una interpretación amplia. Debe concluirse que la quita o remisión de deuda es un ingreso acumulable en los términos del Título II de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en la medida en la que constituye una modificación positiva en el haber patrimonial de una persona, motivo por el cual claramente se incorporaría al universo definido en términos incluyentes y amplios -”todos” los ingresos, acumulándose la “totalidad de los ingresos”, en los términos delimitados por los artículos 1o. y 17 de la Ley de la materia-, a menos que existiera una previsión en sentido negativo por parte del legislador. Al respecto, se puntualiza que, a partir del estudio de las disposiciones aplicables del Título II de la Ley del Impuesto sobre la Renta, no existe ningún precepto que exceptúe a la remisión de deuda de un tratamiento como “ingreso” para efectos fiscales, o de la obligación de acumularlo como tal. En tal virtud, al no existir una previsión legal que excepcione a las quitas del tratamiento que les correspondería bajo la regla general aplicable a las personas morales que tributan en el Título II de la Ley del Impuesto sobre la Renta, debe estimarse que las mismas se ubican en los términos amplios de los artículos 1o. y 17 de la Ley del Impuesto sobre la Renta y, por ende, efectivamente deben ser consideradas entre los ingresos acumulables del causante. No es óbice a la conclusión alcanzada el hecho de que no exista una mención expresa en el referido ordenamiento, en razón de que el Título II -personas morales- consta de una estructura unitaria, por lo cual no es necesario que el legislador formule mayores precisiones en torno a los ingresos acumulables, bastando la formulación genérica que se desprende del artículo 17 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en comparación con lo relativo al Título IV -personas físicas-, el cual tiene una estructura cedular, bajo la cual cada especie de ganancia o ingreso se sujeta a imposición de manera separada, bajo condiciones específicas para cada tipo de ingreso, de tal suerte que los términos en los que se determinarían las consecuencias jurídicas en materia tributaria para las remisiones de deuda, ameritan una previsión específica por parte del legislador.
Tratándose de personas físicas, será un ingreso acumulable en términos del Capítulo IX, del Título IV de la LISR (De los demás ingresos) por disposición expresa de la fracción I del artículo 142 de dicha Ley.
Para efectos del IVA, no tendrá ninguna repercusión para ambas partes, pues como la contraprestación del acto que le dio origen a la deuda perdonada no fue cubierta, esta impuesto simplemente no se causa (art.1-B, LIVA).
Descuentos globales.
En el caso de generación y aplicación de descuentos globales que hagan los contribuyentes a ventas futuras, pueden emitir el CFDI de egresos que ampare el concepto de descuento conforme a cualquiera de las siguientes opciones:
CFDI de Egresos relacionado a un CFDI de Ingresos. El contribuyente puede, para efectos de control, emitir un documento interno que documente contablemente dicho descuento, para aplicarlo cuando se genere el ingreso en el futuro.
Una vez que se dé el ingreso futuro al cual se aplicará el descuento previsto, se debe primero expedir el CFDI de tipo I (Ingreso) correspondiente y a continuación emitir el de tipo E (Egreso) que ampare el valor consignado en el documento interno de control, debiéndolo relacionar el de E (Egreso) con el de I (Ingreso), o
CFDI de tipo E (Egreso) por el valor del descuento sin relacionarlo a uno de I (Ingreso). Una vez que se genere el ingreso en el futuro, se debe emitir el de tipo I (Ingreso) correspondiente al cual debe relacionarse el de E (Egreso), señalado en el párrafo anterior, debiendo registrar en el campo TipoRelacion la clave “02” (Nota de débito de los documentos relacionados), y como forma de pago la clave “23” (Novación).
Conclusión
Los efectos jurídicos y fiscales de las figuras descritas son muy distintos al momento de reflejarlas en los comprobantes y la contabilidad del contribuyente, pero al final pudiesen tener el mismo efecto en las operaciones; sin embargo es necesario registrarlas según su naturaleza para cumplir correctamente con sus obligaciones.
