En los últimos meses, se ha hablado mucho del juicio de resolución exclusiva de fondo que fue introducido en la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo (LFPCA), mediante Decreto publicado en el DOF el 27 de enero de 2017. En relación con dicho procedimiento, se han planteado diversas críticas y se han reconocido algunos beneficios.
Se ha criticado, entre otras cosas, que solo pueda utilizarse para impugnar créditos fiscales con cuantía mínima de 200 veces la Unidad de Medida y Actualización (UMA) elevada al año (5 millones 880,576 pesos en 2018) y que se impida el estudio de cuestiones de forma, renunciando el particular a este tipo de agravios.
Por el lado de los beneficios, se ha apuntado el que no deba garantizarse el interés fiscal y la posibilidad de hacer argumentos para demostrar que en algunos casos debe prevalecer el fondo sobre la forma.
En el presente caso, se tocará tangencialmente el juicio de fondo pues lo que interesa de él es este último beneficio –la posibilidad que prevalezca la sustancia sobre la forma– y la manera en la que se puede hacer extensivo al procedimiento seguido en la vía tradicional ante el propio Tribunal Federal de Justicia Administrativa (TFJA).
Dicho de otra manera, de la forma en que debería aplicarse la causal de nulidad prevista en el artículo 58-27, fracción IV, de la LFPCA, a los procesos ordinarios seguidos conforme a este ordenamiento, explica el Lic. Víctor Manuel Pérez Martínez, Socio en Pérez Martínez Consultores Legales, S.C.
¿Qué refiere el artículo 58-27 de la LFPCA?
El precepto antes aludido señala que “en las sentencias dictadas en el juicio de resolución exclusiva de fondo se declarará la nulidad de la resolución impugnada” cuando los “efectos atribuidos por la autoridad emisora al incumplimiento total, parcial o extemporáneo, de requisitos formales o de procedimiento a cargo del contribuyente resulten excesivos o desproporcionados por no haberse producido las hipótesis de causación de las contribuciones”.
En otras palabras, el TFJA podrá hacer prevalecer la sustancia sobre la forma, cuando se demuestre que las consecuencias de no hacerlo serían desproporcionadas, siempre y cuando se compruebe que en realidad no se generó una obligación de pago.
¿Por qué es interesante dicho precepto?
La posibilidad de que un tribunal anule un acto administrativo –particularmente en materia fiscal– con base en la disposición en comento, no es cosa menor. Ello, pues en muchas ocasiones se genera la obligación de pago de contribuciones por un particular que ha incurrido en una infracción de carácter meramente administrativo.
Por ejemplo, un contribuyente que omita presentar una declaración en tiempo o exhibir en un momento determinado su documentación contable, podría hacerse acreedor a un crédito fiscal sobre una base presunta.
En el caso particular deberá realizar el entero de la cantidad que se le ha liquidado, con independencia de no haber causado contribución alguna en el periodo al que corresponde la declaración o a pesar de que sí cuente con el respaldo contable. El pagador de impuestos no tendría otra opción que cubrir la contribución determinada fictamente por la autoridad a pesar de que, en realidad, no mantiene adeudo alguno.
De esta forma, si la cantidad adeudada alcanza para la procedencia del juicio de fondo, el agraviado podría demostrar que el crédito fiscal presunto es excesivo en relación con su infracción y que no mantiene adeudo alguno o que es en monto menor. De acreditarse tales extremos, la sentencia que se dicte deberá declarar la nulidad de la resolución impugnada.
¿Puedo solicitar la nulidad con base en el numeral 58-27, fracción IV, en cualquier caso?
En esencia, el artículo en análisis indica de manera literal que solo será aplicable al dictarse las sentencias en el juicio de resolución exclusiva de fondo, por ende, debemos entender que no debe utilizarse para fundar una sentencia que resuelva otro tipo de litigio.
Sin embargo, considero que es factible generar sentencias con efectos similares en los otros procedimientos contencioso-administrativos en materia fiscal.
Lo anterior, pues la reforma a la LFPCA que introdujo el juicio de resolución exclusiva de fondo es parte de las decisiones adoptadas con motivo de las conclusiones arribadas en los “Diálogos por la Justicia Cotidiana”. De hecho, en la propia iniciativa enviada por el Ejecutivo, se reconoce que la modificación propuesta busca “fortalecer la definición del fondo de la controversia”. Es decir, el juicio de fondo busca aterrizar en el ámbito administrativo la reforma constitucional en materia de justicia cotidiana.
Ahora bien, no podemos olvidar aquí que el artículo 1o. de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, después de la reforma del 10 de junio de 2011, prevé la obligación de todas las autoridades de “promover, respetar, proteger y garantizar los derechos humanos de conformidad con los principios de universalidad, interdependencia, indivisibilidad y progresividad”. También, en dicho precepto se recogió la directriz pro-personae, conforme al cual los derechos humanos se interpretarán de manera que se dé la protección más amplia a la persona.
Tampoco debemos pasar por alto la adición de un tercer párrafo al artículo 17 de la carta magna, que contempla el deber de las autoridades de privilegiar la solución del conflicto sobre los formalismos procedimentales, siempre y cuando no se genere desigualdad entre las partes. La obligación antes señalada, ha de observarse tanto en los juicios en sentido estricto, como en aquellos procedimientos administrativos seguidos de esa manera.
La obligación constitucional aludida en el párrafo anterior tiene una doble vertiente: por un lado, exige a las autoridades administrativas tratar de resolver el fondo del asunto en todos los procedimientos seguidos en forma de juicio y, por el otro lado, constriñe a los jueces y tribunales a dirimir las controversias por la sustancia, dejando aparte los formalismos procesales.
En esa tesitura, es deber del TFJA vigilar que en todo caso la autoridad administrativa hubiese hecho prevalecer el fondo sobre la forma, siempre que no se afecte la equidad, el debido proceso u otros derechos humanos. También, será obligación de dicho Tribunal la de dirimir, en la medida de lo posible, el fondo de las controversias planteadas. Esto, pudiendo interpretar las normas jurídicas de manera que su aplicación sea más favorable al individuo (e inclusive dejar de observaras si con ellas se pudieran afectar los derechos humanos del particular).
Por lo anterior, se concluye la posibilidad de que las sentencias dictadas en el juicio ordinario –u otros procedimientos contencioso-administrativos– declaren la nulidad de las resoluciones cuando se detecte que, con base en formalismos, se generan consecuencias desproporcionadas para el particular. Esto, solo si se demuestra que el particular cumplió con su obligación sustancial, por ejemplo, con el entero de las contribuciones causadas.
De hecho, la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente ya había arribado a la conclusión anterior, basándose para ello en el principio de interpretación pro-personae y en la proporcionalidad tributaria. Tal como lo señaló en el criterio sustantivo 3/2013/CTN/CS-SPDC, de rubro: “REQUISITOS FORMALES. LAS CONSECUENCIAS DERIVADAS DE SU OMISIÓN, O BIEN, DE SU CUMPLIMIENTO EXTEMPORÁNEO SON DERROTABLES CUANDO LA PÉRDIDA DEL DERECHO DE FONDO QUE OCASIONA SE VUELVE NOTORIAMENTE DESPROPORCIONADA”.
¿Es correcta la limitación prevista en el precepto 58-27 de la LFPCA?
Aunque de lo señalado con antelación desprendemos que es posible plantear argumentos de sustancia sobre forma en la vía tradicional –y en cualquier otra– del juicio contencioso administrativo, no por ello estimo que la restricción aludida sea correcta (esto es, que solo se aplique al juicio de resolución exclusiva de fondo). En virtud de que así se limita la declaratoria de nulidad aludida a los litigios que involucran resoluciones determinantes de créditos fiscales de cierto tipo y cuantía, generando una clara desigualdad.
Así, a pesar de que dicha limitación es irrelevante al ser posible aplicar el artículo 17 de la constitución federal para fundar una resolución en la que se privilegie la sustancia, estimo que sería prudente aterrizar este supuesto en la propia LFPCA para todos los casos. Esto, pues el fin último de la reforma constitucional y legal en materia de resolución de fondo, es precisamente resolver los problemas a los que se enfrenta la “justicia cotidiana”, es decir, a los que se enfrenta la gente todos los días.
Conclusión
En atención a lo antes expuesto, sería adecuado que la causal de nulidad prevista en el artículo 58-27, fracción IV de la LFPCA, se trasladara al precepto legal que enumera los supuestos de anulación para el juicio administrativo en general. Ello, buscando que el TFJA se convierta en un verdadero órgano de administración de justicia y deje, en definitiva, de ser un mero órgano jurisdiccional de anulación con algunas pocas facultades de condena. Mientras tanto, será labor de los litigantes la de formular argumentos apoyándose en las disposiciones constitucionales para derrotar algunas cuestiones de mera legalidad que afectan a los contribuyentes cumplidos.
