Dentro de los deberes fiscales de las personas morales se encuentra el de exhibir la declaración anual, en esta ocasión la relativa al ejercicio 2018, el plazo vence el próximo 1o. de abril de 2019. El cálculo del ISR es responsabilidad del contribuyente, por ello, es indispensable contar con las herramientas necesarias para realizarlo correctamente.
Por eso, se hacen algunas precisiones concernientes a diversos tópicos que generan incertidumbre entre los contribuyentes, a pesar de no haber novedades respecto del cálculo del tributo, existen temas que son siempre controvertidos al momento de cumplir con dicha obligación; conocer el procedimiento a seguir evita conflictos en el futuro con la autoridad hacendaria.
En esta ocasión, nos abocamos al tratamiento fiscal del ajuste anual, enajenación de un terreno, estímulo para inmobiliarias, viáticos (requisitos para deducirlos), obtención de comprobantes, caducidad, deducción de pagos al extranjero, si la declaración es una confesión expresa y consecuencias de omitirla.
Deuda para el ajuste anual
Es una práctica común que los socios inyecten flujo de efectivo a las empresas, cuando estas requieren de un financiamiento inmediato para subsanar alguna de sus obligaciones; movimientos que por decisión de los propios accionistas muchos de ellos se registran contablemente como “aportaciones para futuros aumentos de capital”, sin que medie la celebración de alguna asamblea para formalizar tal acto.
Las aportaciones efectuadas por los socios de una empresa se reconocen como parte del capital contribuido, siempre y cuando exista una resolución de la asamblea de socios o accionistas en la que se señale que se aplicarán en el futuro para aumentos de capital social.
En atención al Boletín C-11 de las NIF para que esas aportaciones se estimen como “capital” deben reunirse los siguientes requisitos:
- no permitir su devolución antes de su capitalización
- se tendrá que especificar un número fijo de acciones para el intercambio del monto fijo aportado, ya que de esa manera quien efectúa la aportación está expuesto a los riesgos y beneficios de la entidad
- no habrá un rendimiento fijo en tanto se capitalicen esas aportaciones, y
- no deben tener el carácter de reembolsable
De no cumplirse con lo anterior, las aportaciones deben registrarse contablemente como un préstamo dentro del pasivo, y para efectos fiscales, tienen que considerarse una deuda para el cálculo del ajuste anual por inflación, con independencia de donde se registren, es decir, si como pasivo o bien como capital (arts. 44 y 46, LISR).
En estos casos, el contribuyente puede tener una contingencia fiscal, ya que se podría materializar en una posible determinación de un crédito fiscal.
Enajenación de terreno
En la venta de un terreno por parte de una compañía no se aplica la depreciación, por ende, para hacer el cálculo de la ganancia o la pérdida se debe actualizar el monto original de la inversión (MOI)
a la fecha de la enajenación, para compararlo contra el precio de esta, ¿cómo se realiza?
Se debe utilizar la siguiente fórmula:
MOI actualizado
| Concepto |
|
| MOI |
|
| Por: |
Factor de actualización |
| Igual: |
MOI actualizado |
Factor de actualización
| Concepto |
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| INPC del mes inmediato de enajenación |
|
| Entre: |
INPC del mes de adquisición |
| Igual: |
Factor de actualización |
Ganancia fiscal por venta de terreno
| Concepto |
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| Precio de venta |
|
| Menos: |
MOI actualizado |
| Igual: |
Ganancia fiscal por venta de terreno |
Estímulo para inmobiliarias
La legislación tributaria no define qué debe entenderse por desarrollo inmobiliario para efectos de aplicar el estímulo fiscal consistente en poder deducir el costo de adquisición de los terrenos en el ejercicio de la obtención, si cumplen los requisitos previstos en el artículo 191 de la LISR.
Sin embargo, de una interpretación teleológica en relación con la exposición de motivos que dio origen al beneficio y la definición de las palabras construcción e inmobiliario, se concibe como tales a la actividad de construir, fabricar o realizar una obra nueva; edificar o desarrollar casa habitación, entre otros.
En ese tenor, es insuficiente que un contribuyente pretenda acreditar que realizó una construcción al terreno con solo presentar estudios topográficos y de impacto ambiental.
De igual forma, tampoco es suficiente la adquisición de un terreno y su posterior venta, sin que se hubiese hecho edificación alguna, pues la sola “intención” de dedicarlos a la construcción de desarrollo inmobiliario para efectuar la deducción de su costo, sin haberlo utilizado efectivamente para ese fin, no actualiza el beneficio.
Lo anterior, porque para emplear el beneficio es necesario que se materialice la construcción sobre el terreno adquirido; entendiéndose como tal la “acción y efecto de construir, y a su vez este significa fabricar, edificar, hacer de nueva planta una obra de arquitectura o ingeniería, un monumento o cualquier obra pública”, según el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española.
Así lo determinó la Segunda Sección de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Administrativa en los siguientes criterios de la voz:
DESARROLLO INMOBILIARIO. DEFINICIÓN PARA EFECTOS DE OBTENER EL ESTÍMULO FISCAL ESTABLECIDO EN EL ARTÍCULO 225 DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, visible en la Revista de ese órgano jurisdiccional, Octava Época, Año II, número 6, Precedente VIII-P-2aS-24, p. 311, enero 2017, y
ESTÍMULO FISCAL. PARA ACCEDER AL ESTABLECIDO EN EL ARTÍCULO 225 DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, DEBEN REALIZARSE CONSTRUCCIONES DE DESARROLLO INMOBILIARIO EN EL TERRENO ADQUIRIDO, de consulta en la Revista de ese órgano jurisdiccional, Octava Época, Año II, número 6, Precedente VIII-P-2aS-26, p. 314, enero de 2017
Si bien los razonamientos citados hacen referencia al precepto 225 de la LISR abrogada, el numeral vigente que contempla el estímulo en comento tiene el mismo espíritu, de ahí que puedan aplicarse los argumentos descritos.
Viáticos
Es procedente la deducción de gastos de viaje destinados a la alimentación hasta por un monto que no exceda de 750 pesos diarios por cada beneficiario, cuando los mismos se eroguen en territorio nacional, o 1,500 pesos si se eroguen en el extranjero, además de contar con el comprobante fiscal o la documentación comprobatoria que ampare el gasto (art. 28, fracc. V, segundo párrafo, LISR).
Para ello basta con acreditar que el beneficiario de dichos gastos tiene una relación laboral con quien desea la deducción, o que le otorgó ese tipo de servicios durante el ejercicio fiscal correspondiente. Además de contar con el CFDI.
Si a la documentación que ampare el gasto de alimentación el contribuyente únicamente acompaña el comprobante fiscal relativo al transporte, la deducción solo procederá cuando el pago se realice con tarjeta de crédito de la persona que lleva a cabo el viaje.
Así lo dispuso el Pleno de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa al resolver el juicio 12065/15-17-06-5/485/16-PL-02-04del que derivó el criterio titulado: DEDUCCIÓN DE VIÁTICOS O GASTOS DE VIAJE. REQUISITOS PARA SU PROCEDENCIA, visible en la Revista de ese órgano jurisdiccional, Octava Época, Año II, número 6, pp. 430 y 431, Tesis VII-P-SS453, Precedente, enero de 2017.
Si bien la tesis en comento se refiere al artículo 32, fracción V de la LISR vigente en 2009, resulta aplicable pues el precepto vigente tiene el mismo espíritu.
Obtención de comprobantes
La LISR permite obtener a más tardar en la fecha de presentación de la declaración del contribuyente, la documentación que reúna los requisitos fiscales con la cual se amparen operaciones, pero la fecha de expedición de los comprobantes ha de corresponder al ejercicio por el que se pretende efectuar la deducción, esto es, si la factura está fechada de enero a marzo de 2019 no se podrá deducir la erogación amparada, ya que debe indicar 2018 (art. 27, fraccs. III y XVIII, LISR).
Caducidad: cómputo
La potestad de la autoridad hacendaria para poder determinar las contribuciones o aprovechamientos omitidos, sus accesorios, e imponer sanciones por infracciones a las disposiciones fiscales, se extingue, por regla general, en un plazo de cinco años, pero comienza a computarse ese periodo en diverso momento, dependiendo de
la conducta realizada, a saber (art. 67, CFF):
Acto |
Cómputo del término |
| Se presentó la declaración anual |
A partir del día siguiente de haberlo hecho (si se está obligado a ello) |
| No se exhibe la declaración del ejercicio |
Desde el día siguiente al que debió presentarse. En este caso el plazo para la caducidad es de 10 años |
| Se realiza una complementaria |
A partir del día siguiente al que se exhibe, solo respecto de los conceptos modificados en relación con la última declaración de esa misma contribución en el ejercicio |
En caso de alguna controversia con la autoridad respecto de este tópico, conviene tomar en cuenta los siguientes criterios de nuestros tribunales cuya voz es:
CADUCIDAD EN MATERIA FISCAL. EL CÓMPUTO DEL PLAZO PARA DETERMINAR CONTRIBUCIONES A LOS SOCIOS O ACCIONISTAS COMO RESPONSABLES SOLIDARIOS DE UNA PERSONA MORAL QUE CAMBIÓ DE DOMICILIO SIN DAR EL AVISO CORRESPONDIENTE, INICIA
A PARTIR DEL DÍA SIGUIENTE AL EN QUE SE PRESENTÓ LA DECLARACIÓN ANUAL DEL EJERCICIO, visible en el SJFG, Novena Época, Tomo XXVII, p. 1740, Tesis Aislada XIX.1o.A.C.34 A, Materia Administrativa, Registro 170119, marzo de 2008, y
CADUCIDAD EN MATERIA TRIBUTARIA CUANDO SE PRESENTA UNA DECLARACIÓN COMPLEMENTARIA MODIFICANDO DETERMINADOS RENGLONES EL TÉRMINO PARA COMPUTAR LA CADUCIDAD COMIENZA A CORRER AL DÍA SIGUIENTE DE SU PRESENTACIÓN SOLAMENTE RESPECTO DE LOS RENGLONES MODIFICADOS, MIENTRAS QUE PARA LOS QUE NO FUERON MODIFICADOS, EL TÉRMINO COMIENZA A CORRER AL DÍA SIGUIENTE DE LA PRESENTACIÓN DE LA DECLARACIÓN ANUAL, apreciable en el SJFG, Octava Época, Tomo XIV, p. 280, Tesis Aislada I. 3o. A. 560 A, Materia Administrativa, Registro 210415, septiembre de 1994
Pagos al extranjero
La legislación permite la deducción de los pagos al extranjero con fundamento en el artículo 27, fracción V de la LISR.
Es importante señalar que ya no es necesario presentar a más tardar el 15 de febrero la declaración informativa de pagos al extranjero, en virtud de que en la fracción X del artículo noveno transitorio del Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la LIVA; de la LIESPS; de la Ley Federal de Derechos, se expide la LISR, y se abrogan la LIETU, y la LIDE del 11 de diciembre de 2013, se precisó que esa obligación solo fue hasta 2016.
Además, los comprobantes expedidos por los residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en territorio nacional, a efectos de poder deducir o acreditar fiscalmente las erogaciones asentadas en ellos, han de contener los siguientes requisitos (art. 29, y 29-A, antepenúltimos párrafos, respectivamente CFF y regla 2.7.1.16., RMISC 2018):
- nombre, denominación o razón social; domicilio y, en su caso, número de identificación fiscal, o su equivalente, de quien lo expide
- lugar y fecha de expedición
- RFC de la persona a favor de quien se expida, o su nombre, denominación o razón social
- cantidad, unidad de medida y clase de bienes o mercancías o descripción del servicio o del uso o goce amparado (art. 29-A, fracc. V, primer párrafo, CFF)
- valor unitario consignado en número e importe total consignado en número o letra
- tratándose de la enajenación de bienes o del otorgamiento de su uso o goce temporal que en términos de la LIVA se consideren realizados en territorio nacional, se deberá asentar el monto de los impuestos retenidos, así como de los trasladados con el desglose de cada una de las tasas
Confesión expresa
Los ingresos manifestados en la declaración no constituyen una confesión expresa que opere en contra del contribuyente para determinar la existencia de una obligación tributaria, si esta se rectifica mediante una complementaria previo al ejercicio de facultades de comprobación.
Sin ser óbice que lo declarado se considere como definitivo, ya que es factible su modificación hasta en tres ocasiones en términos del artículo 32 del CFF.
De modo que, la autoridad hacendaria no puede exigir el cumplimiento de una obligación tributaria con base en lo que en inicio se declaró y que posteriormente se cambió, pues la segunda declaración dejó sin efectos a la primera. De lo contrario, se haría nugatorio el derecho de corrección previo al inicio de una revisión.
Bajo ese orden de ideas, en todo caso corresponderá al fisco federal acreditar que lo último manifestado no corresponde a la realidad económica revelada por el contribuyente.
Sirve de apoyo a lo anterior el criterio titulado: DECLARACIÓN DE CONTRIBUCIONES. LOS INGRESOS MANIFESTADOS EN ESTA, NO CONSTITUYEN UN RECONOCIMIENTO O CONFESIÓN EXPRESA DEL CONTRIBUYENTE PARA DETERMINAR LA EXISTENCIA DE UNA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA, SI LA MISMA FUE MODIFICADA PREVIA AL EJERCICIO DE FACULTADES DE COMPROBACIÓN, visible en la Revista del Tribunal Federal de Justicia Administrativa, Octava Época, Año III, número 18, pp. 657 y 658, Tesis VIII-P-1aS-284, Precedente, enero de 2018.
Alcances de no presentarla
Si la autoridad hacendaria se percata de la omisión de la declaración anual podrá:
- exigir la obligación omitida y de no observarla imponer las multas por la omisión de los requerimientos respectivos y habiéndose solicitado hasta en tres ocasiones la exhibición del deber insatisfecho, las autoridades fiscales podrán hacer efectiva una cantidad igual al monto mayor que hubiera determinado a su cargo en cualquiera de las seis últimas declaraciones de la contribución (art. 41, fraccs. I y II, CFF)
- determinar presuntivamente la utilidad fiscal y sus ingresos por los cuales se deba pagar el impuesto correspondiente (art. 58, CFF)
- imponer sanciones consistentes en multas por no presentar la declaración (arts. 75, 76, 81, fraccs. I y 82, fracc. I, CFF)
- instaurar querella ante autoridad competente por la posible comisión de delitos fiscales (arts. 108 y 109, CFF)
Las consecuencias de no exhibir la declaración anual en tiempo y forma son severas e implican un menoscabo en el patrimonio del particular, ya que en el momento de ser descubierta la omisión se pagará la contribución con actualizaciones y recargos (art. 17-A y 21, CFF).
Conclusión
La declaración anual es un instrumento mediante el cual se demuestra el cabal cumplimiento de las obligaciones de los pagadores de impuestos.
Las consecuencias de no exhibir en tiempo y forma son severas e implican un menoscabo en el patrimonio del particular, ya que en el momento de ser descubierta la omisión se pagará la contribución con actualizaciones y recargos.
