La fracción IV del artículo 31 de la CPEUM, prevé la obligación de los gobernados de contribuir al gasto público de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes, siendo los sujetos obligados las personas físicas y morales que señalen las disposiciones.
En el caso de personas físicas es sencillo determinar quién es responsable de cubrir las contribuciones; pero complica tratándose de personas morales, toda vez que en estas tienen una personalidad jurídica ficticia.
Para las leyes la persona moral tiene personalidad jurídica así como patrimonio propio, razón por la cual es la responsable de cumplir con las obligaciones fiscales.
¿Quiénes son las personas morales?
De acuerdo con el artículo 25 del CCF, son personas morales:
- la nación, los estados y los municipios
- demás corporaciones de carácter público reconocidas por la ley
- sociedades civiles o mercantiles
- sindicatos, las asociaciones profesionales
sociedades cooperativas y mutualistas - asociaciones distintas de las enumeradas que se propongan fines políticos, científicos, artísticos, de recreo o cualquiera otro fin lícito, siempre que no fueren desconocidas por la ley, y
- personas morales extranjeras de naturaleza privada
Cabe mencionar que para efectos fiscales el concepto de persona moral es más amplio, por ejemplo el artículo 7 de la LISR otorga dicha cualidad a contratos como la asociación en participación.
Los atributos de la persona moral que la distinguen son los siguientes:
- capacidad. Esta es de goce (titular de derechos y obligaciones) y de ejercicio (posibilidad o no de ejercer sus derechos)
- nombre. Es la forma de identificación de la organización
- patrimonio. Son los bienes, derechos y obligaciones que tiene una persona moral para realizar los fines para los cuales fue creada
- domicilio. Es el lugar donde se cumplen las obligaciones, y se establece su administración
Obligaciones fiscales
Es importante que estas personas morales estén registradas en el RFC con su actividad preponderante, pero no solo estas, sino también los socios o accionistas que le dieron vida al ente jurídico.
De conformidad con el segundo párrafo del numeral 27 del CFF; los representantes legales, los socios y accionistas de las personas morales, deben solicitar su inscripción en el RFC y su certificado de firma electrónica avanzada, así como presentar los avisos que señale el RCFF
Responsabilidad solidaria
Por otra parte el CFF, prevé que tratándose de personas morales serán responsables solidarios entre otros: los liquidadores y síndicos; la persona que tenga conferida la dirección general, la gerencia general, o la administración única de las personas morales (en ciertos supuestos) y socios o accionistas.
Es importante destacar que los socios y accionistas son responsables solidarios respecto de las contribuciones que se hubieran causado en relación con las actividades efectuadas por la sociedad cuando tenían dicha calidad, siempre y cuando la persona moral no alcance a garantizar el interés fiscal con sus bienes, sin exceder la participación que tenían en el capital social de la sociedad durante el período o a la fecha de que se trate.
El cálculo para determinar la cuantía a cubrir por el socio o accionista se obtiene de multiplicar el porcentaje de participación en la sociedad al momento de la causación, por la contribución omitida, en la parte que no se logre cubrir con los bienes de la empresa.
Supuestos en los que procede la solidaridad
Además de los socios y accionistas, también se considera como responsables solidarios los directores, gerentes o administradores, respecto a las contribuciones omitidas (incluidas las retenciones) durante su gestión, y hasta por el importe que no alcance a ser garantizada con los bienes de la persona moral, siempre y cuando dicha persona moral incurra en cualquiera de los siguientes supuestos:
- no solicite su inscripción en el RFC
- cambie su domicilio sin presentar el aviso correspondiente, siempre y cuando:
se efectúe después de que se notifique el inicio del ejercicio de las facultades de comprobación y antes de que se haya notificado la resolución
se realice después de que se le hubiera notificado un crédito fiscal y antes de que este se haya cubierto o hubiera quedado sin efectos - no lleve contabilidad, la oculte o la destruya
- desocupe el local donde tenga su domicilio fiscal, sin presentar el aviso de cambio de domicilio
Se resalta que la responsabilidad solidaria de los socios o accionistas aplica sobre los mismos supuestos de la responsabilidad para gerentes generales, directores o administradores; es decir no abarca la totalidad del crédito fiscal y solo será exigible si no se observó los supuestos mencionados, además que comprende exclusivamente la parte del interés fiscal que no alcance a ser garantizado con los bienes de la persona moral; adicionalmente solo responderán aquellos socios o accionistas que tenga o hayan tenido el control efectivo de la sociedad.
Esto significa que en primera instancia se debe iniciar el procedimiento administrativo de ejecución en contra de la persona moral, para conocer el importe garantizado con los bienes de la sociedad, para estar así en condiciones de exigir al deudor solidario el adeudo no garantizado, así lo dispuso la Suprema Corte de Justicia de la Nación, con la tesis: RESPONSABILIDAD SOLIDARIA DE LOS SOCIOS O ACCIONISTAS RESPECTO DE LAS CONTRIBUCIONES CAUSADAS POR LA SOCIEDAD. NO ACTUALIZA SIMULTÁNEAMENTE EL DERECHO DE LA AUTORIDAD HACENDARIA PARA EXIGIR EL PAGO DEL CRÉDITO FISCAL, AL SER NECESARIO LLEVAR A CABO PREVIAMENTE EL PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO QUE PONGA DE MANIFIESTO LA INSUFICIENCIA O AUSENCIA DE BIENES DE LA DEUDORA PRINCIPAL, visible en el Semanario Judicial de la Federación, Décima Época, Materia Administrativa, Tesis V.2o.P.A.25 A (10a.), Registro 2020315, julio de 2019.
Cabe mencionar que el artículo 26 del CFF habla de la responsabilidad solidaria, esto en términos técnicos permite la exigibilidad del pago de manera simultánea al deudor principal como el responsable solidario por el monto total de la contribución omitida, sin embargo en sus diferentes fracciones, en especial la que nos ocupa (fracción X), realmente se está en presencia de una responsabilidad subsidiaria, ya que la exigibilidad de pago surge después de que la autoridad ha exigido el cobro al deudor principal, y solo por el monto residual de la contribución omitida. Luego la falta de técnica jurídica del legislador origina interpretaciones como la que la tesis señala.
