E el desarrollo de una revisión a algún contribuyente, el SAT esta facultado para solicitar información que permita corroborar los conceptos plasmados en las declaraciones de impuestos. Muchos de estos rubros se sustentan con lo contenido en la contabilidad.
Sin embargo, el hecho de que una operación se encuentre registrada en los libros contables no es prueba suficiente para que el fisco avale los efectos fiscales. Existen otras consideraciones que toma la autoridad para verificar si un gasto es deducible o si el importe del IVA derivado de él observa los requisitos de acreditamiento.
Son varias las pruebas que un contribuyente puede aportar para evidenciar que la operación cumple con todas las disposiciones fiscales; no obstante, en ocasiones la información contenida en la documental no es suficiente para conocer la real operación.
Por esto, el SAT lleva tiempo solicitando información adicional, a través de distintos cuestionamientos a los contribuyentes que le permite detectar la veracidad de sus operaciones. La problemática principal de esta medida es que el fisco suele solicitar información excesiva y de terceros.
Cuestionarios en distintos procedimientos
El motivo que tiene la autoridad para realizar estos cuestionarios a los contribuyentes es el conocer toda su operación por medio de sus respuestas; lo que difiere es en los procedimientos en los cuales los usa.
Actualmente se ha detectado que el SAT ocupa esta herramienta en por lo menos cuatro de sus facultades:
| Facultad
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Finalidad
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Consecuencia de no responder
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| Visita domiciliaria, revisiones de gabinete, revisiones electrónicas
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Se presenta normalmente para cuestionar deducciones o acreditamientos realizados por el contribuyente
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Es altamente probable que la autoridad observe la deducción por no contar con los elementos suficientes para comprobar la real operación
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| Procedimiento de simulación de operaciones
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Es utilizado por la autoridad para determinar si una operación es simulada o real, lo cual depende en gran parte de las respuestas de los contribuyentes
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Puede determinar que un contribuyente simuló la operación
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| Requerimientos para comprobar saldos a favor en devoluciones y compensaciones
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Conocer los pormenores de los conceptos que generaron el saldo a favor o el pago de lo indebido
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Desistimiento o rechazo de la solicitud de devolución o del aviso de compensación
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| Cartas invitación
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Para cuestionar deducciones o acreditamientos realizados por el contribuyente; sin que inicie formalmente una facultad de comprobación
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Al no tratarse de una facultad de comprobación, no existe una observación a los registros del contribuyente; sin embargo suele derivar en una revisión
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Un punto para destacar es que en ocasiones la autoridad, en el ejercicio de sus facultades, no incluye el cuestionario de forma directa en las actas parciales o en los requerimientos, sino que lo entrega por separado, en una hoja sin membrete.
En esta situación el contribuyente no se encuentra obligado a responder estos cuestionamientos, ya que el SAT se está extralimitando en el ejercicio de sus facultades; o bien una alternativa es solicitarles a los visitadores que requieran formalmente la información o se plasme en las actas correspondientes.
Información requerida
Con estos documentos se suele interrogar al contribuyente respecto a información que supuestamente desconoce la autoridad; pero otro motivo es tener elementos comparables para contrastar la información con la proporcionada por terceros. Entre la información que se suele solicitar está: preguntas relacionadas con el contribuyente (actividad económica, principales clientes, forma de constitución etc.); y operaciones efectuadas relativa a los terceros.
Información general del contribuyente
Algunas de las preguntas son las siguientes:
- ¿cuál o cuáles son las actividades gravadas por el IVA que desarrolla?, precisando de manera detallada, los procesos y los procedimientos
- ¿en qué consisten los servicios, ventas o comercialización de productos que realiza el contribuyente?
- ¿cuál es el nombre de los accionistas? y ¿cuánto es su participación en el capital?
- ¿el contribuyente cuenta con algún local donde desarrolle actividades distinto al domicilio fiscal?
- ¿cómo ayuda a la realización de la actividad los activos fijos?, explicación detallada
Información de operaciones del contribuyente
Las preguntas con mayor frecuencia que hace la autoridad respecto a este rubro son:
- ¿cómo fue que se pactó la contraprestación del servicio pactado?
¿en qué lugar se firmó el contrato? - ¿cómo fue que conoció al cliente o proveedor y de qué forma lo contacto?
- Información del representante legal
También se tiene conocimiento de que la autoridad suele entregar cuestionarios a los representantes legales solicitando información respecto a su relación con su representado u otros contribuyentes, cuando solicitan su efirma. Algunas de las preguntas realizadas son las siguientes:
- ¿sabe usted que el representante o apoderado legal que realiza gestiones en favor de una empresa, puede ser sujeto de responsabilidad penal, si se le acredita alguna forma de participación o intervención, en la comisión de algún delito; así como en su caso de responsabilidad civil, administrativa o fiscal?
- ¿sabe que falsear o mentirle a la autoridad federal, así como presentar documentación falsa, constituyen delitos previstos en el Código Penal Federal y el CFF, y que el delito de defraudación fiscal se castiga con cárcel?
El representante legal debe firmar bajo protesta de decir verdad al responder el cuestionario. Esto puede traer consecuencias, ya que estos cuestionamientos son hechos manifestados ante la autoridad que pueden constituirse en prueba plena.
información de los terceros
Ahora bien, respecto a la información de terceros, el SAT puede cuestionar respecto a operaciones celebradas con clientes, proveedores, acreedores, etc., pero para efectos de este análisis se exponen las preguntas que se efectúan con relación a un proveedor de servicios, a saber:
- ¿cómo se llevó a cabo el servicio?
- en caso de que el servicio se haya prestado en el domicilio de su proveedor, ¿cuál es el domicilio de este? y ¿cómo manejan el acceso a sus instalaciones?
- ¿las personas que prestaron el servicio qué título ostentan?
- ¿algún tercero participó en la elaboración o revisión del contrato antes de ser firmado por las partes contratantes? Y de ser así proporcione los nombres de quienes participaron
- ¿quién es el patrón del personal que prestó el servicio? Y proporcione una lista con el nombre completo de ellas
Existen casos conocidos en los que la autoridad, en la práctica de una visita domiciliaria, ha efectuado más de 140 preguntas en un acta parcial, otorgando como fecha límite para su respuesta seis días hábiles, lo cual resulta absurdo, considerando que cada pregunta concluye con la leyenda “solicite la información que ampare su dicho”.
Otro punto a destacar es que este tipo de cuestionarios se suelen realizar en visitas domiciliarias; sin embargo el ejercicio de esta facultad de comprobación se caracteriza por la asistencia de los visitadores al domicilio fiscal del revisado, donde son atendidos por personal del contribuyente, con lo que pueden comprobar el actuar del visitado, sin que sea necesario interrogarlo.
La Procuraduría de la Defensa del Contribuyente (Prodecon) como un organismo defensor de los derechos del mismo dio a conocer el boletín 015/2015 de fecha 14 de septiembre de 2015, en el enuncia algunas de las malas prácticas en las que incurre la autoridad en el ejercicio de sus facultades de comprobación, destacan para estos efectos la “solicitud de información exhaustiva”, en la que el SAT incurre al requerir información y documentación por todo el periodo revisado lo que representa para el contribuyente una carga administrativa importante.
Es de resaltar que la información solicitada de terceros al contribuyente debe tener un vínculo con la operación auditada; de lo contrario la solicitud de información carecería de la suficiente motivación y dañaría la esfera jurídica del tercero. Por otro lado, si la autoridad observara alguna operación por no aportar información del tercero (ajena de la transacción) o impusiera infracciones se estaría dejando en estado de indefensión al causante revisado.
Afectación a terceros
Independientemente de que el contribuyente esté en posibilidades o no de responder a los cuestionarios del fisco, se debe analizar el papel que juegan los terceros implicados en la operación.
Al respecto no es obligación del contribuyente revisado conocer la operatividad de los terceros con lo que realiza operaciones, ni aportarla al SAT, es más, de hacerlo podría repercutir fiscalmente en estos, sin mencionar una posible violación en materia de datos personales.
Implicaciones fiscales
Cuando un contribuyente proporciona información de un tercero expone a este a ser un punto de observación para la autoridad, independientemente de que cumpla o no con sus obligaciones fiscales; por ejemplo, en una de las preguntas que el SAT le suele hacer a los contribuyentes revisados esta ¿quién es el patrón del personal que prestó el servicio? y proporcione una lista con el nombre completo de ellas, esto evidencia al patrón del personal y por lo tanto está obligado al pago de la retención de ISR por sueldos y salarios.
Con la información proporcionada la autoridad estaría obligada a investigar el comportamiento del tercero en materia de retenciones y en caso de encontrar alguna inconsistencia, le pueden iniciar un proceso de fiscalización.
Protección de datos personales
El contribuyente es el responsable de los datos personales de terceros, y según el numeral 8 de la Ley Federal de Protección de Datos Personales en Posesión de los Particulares (LFPDPPP), todo tratamiento de datos personales estará sujeto al consentimiento de su titular, salvo:
- esté previsto en ley
- los datos figuren en fuentes de acceso público y los datos personales se sometan a un procedimiento previo de disociación
- que tengan el propósito de cumplir obligaciones derivadas de una relación jurídica entre el titular y el responsable
- exista una situación de emergencia que potencialmente pueda dañar a un individuo en su persona o en sus bienes
- sean indispensables para la atención médica, la prevención, diagnóstico, la prestación de asistencia sanitaria, tratamientos médicos o la gestión de servicios sanitarios, mientras el titular no esté en condiciones de otorgar el consentimiento, en los términos que establece la Ley General de Salud y demás disposiciones jurídicas aplicables y que dicho tratamiento de datos se realice por una persona sujeta al secreto profesional u obligación equivalente, o
- se dicte resolución de autoridad competente
Como se puede apreciar, las excepciones del artículo 8 de la LFPDPPP no permite la transferencia de información del tercero; sin embargo el artículo 50 del reglamento de la ley en comento prevé que las obligaciones del encargado de la protección de los datos personales, entre las cuales se destaca la fracción VI, que establece la abstención de transferir los datos personales salvo en el supuesto de que el responsable así lo determine, la comunicación derive de una subcontratación, o cuando así lo requiera la autoridad competente.
Por esto resulta evidente que la autoridad al solicitar la información y los contribuyentes a proporcionarla no incurren en alguna violación a la LFPDPPP.
Sin embargo, como se comentó con anterioridad existen casos en los que el SAT solicita información del tercero (cuestionario o documentación) sin que la solicitud este plasmada mediante un acta o un requerimiento; en dicho escenario, de aportar información se estaría vulnerando la esfera jurídica del tercero.
Compulsa
Lo anterior resulta ocioso si se considera que entre las facultades de comprobación de las autoridades fiscales está la posibilidad de realizar revisiones a terceros respecto a operaciones celebradas con los contribuyentes.
Esta facultad de comprobación tiene su fundamento en el numeral 42 del CFF que permite a las autoridades fiscales a fin de comprobar que los contribuyentes cumplen con sus obligaciones fiscales, solicitar información a terceros relacionados con este, esta solicitud de información puede ser por medio de una visita domiciliaria, un requerimiento, una revisión de gabinete o una revisión electrónica.
Partiendo del objetivo principal de conocer a detalle la operación desde distintos ángulos, el SAT en el ejercicio de sus facultades, podría solicitar la información de los cuestionarios al propio tercero, sin la necesidad de requerirlo al contribuyente.
Es importante mencionar que la práctica de compulsas eleva los costos administrativos del fisco, ya que se requieren recursos para emprender una revisión.
No obstante, hay ocasiones en las que la autoridad efectúa los cuestionarios al contribuyente respecto a la operación de con un tercero y posteriormente emprende compulsas con los mismos terceros, con la finalidad de comparar las respuestas y así tener mayor certeza de la operación.
En el supuesto de que los datos aportados por el contribuyente y los terceros contrasten, la autoridad esta obligada a notificar al contribuyente, corriéndole traslado de los anexos y actas respectiva, así lo dispuso el entonces Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa (TFJFA) en las tesis:
COMPULSA A TERCEROS.- RESULTA OBLIGATORIO QUE SE DEN A CONOCER AL CONTRIBUYENTE LOS RESULTADOS DE ÉSTA, CORRIÉNDOLE TRASLADO CON EL O LAS ACTAS RESPECTIVAS Y SUS ANEXOS, visible en la revista del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, Séptima Época, Año VI, Núm. 57, VII-P-1aS-1345, Precedente, abril 2016, p. 257
COMPULSAS A TERCEROS.- LAS ACTAS Y LOS PAPELES DE TRABAJO QUE SE FORMULEN DEBEN DARSE A CONOCER AL SUJETO RESPECTO DEL CUAL SE REALIZA ESE MEDIO INDIRECTO DE COMPROBACIÓN, visible en la revista del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, Séptima Época, Año VI, número 57, Tesis VII-P-2aS-941, Precedente, abril 2016, p. 296
Comentario final
El fisco cuenta con amplias facultades para obtener la información de un contribuyente, incluida la que implique la participación de un tercero; sin embargo en ocasiones la solicitud de información excede los límites de este.
En este sentido sería prudente que la autoridad realizará la revisión con base en pruebas selectivas o iniciara compulsas para verificar la información de las operaciones revisadas sin necesidad de pedírsela al contribuyente de forma directa.
