El costo de lo vendido es una partida importante tanto contable como fiscalmente, por lo que resulta esencial para su correcta determinación conocer los conceptos que lo integran, el procedimiento para su determinación, su deducción como partida fiscal y otros aspectos importantes son analizados por licenciado en contaduría Guido Téllez Cervantes, Subdirector de planeación estratégica en García Hidalgo Tax Advisors.
Definición
Conforme a la NIF A-5 denominada “Elementos básicos de los Estados Financieros” se indica que por costo debe entenderse como el valor de los recursos que se entregan o prometen entregar a cambio de un bien o un servicio adquirido por la entidad, con la intención de generar ingresos.
Asimismo, indica que cuando los costos tienen un potencial para generar ingresos en el futuro representan un activo, que se reconoce en el estado de resultados integral como costo al momento obtener el ingreso asociado a ese activo, como sucede con el inventario.
Al respecto, la NIF C-4 de nombre “Inventarios” establece que el costo de los inventarios debe comprender todos los costos de compra y producción que se hayan incurrido para darles su ubicación y condiciones actuales.
Conceptos que integra el costo
Los conceptos que integran el costo de ventas varían dependiendo del tipo de actividad que se realiza: para actividades comerciales de adquisición y enajenación de mercancías; para actividades de producción, elaboración y fabricación y para actividades distintas a las anteriores, integrándose cada una por los siguientes conceptos:
| Actividades comerciales de adquisición y enajenación de mercancías
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Para actividades de producción, elaboración y fabricación
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Para actividades distintas a las anteriores
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las deducciones de inversiones directamente relacionadas con la producción
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Determinación y deducción del costo de lo vendido
Conforme a la legislación vigente, se tienen disposiciones fiscales específicas para la deducción del costo de ventas, sin embargo es necesario considerar conceptos de la técnica contable para su determinación.
En este sentido, el artículo 41 de la LISR establece que para la valuación de inventarios los contribuyentes podrán optar por cualquiera de los siguientes métodos: Primeras entradas primeras salidas (PEPS), Costo identificado, Costo promedio y detallista, para lo cual se requiere observar la Norma de Información Financiera C-4 “Inventarios”.
Por la relación entre el inventario y el costo de ventas, destaca la importancia que tienen los reportes de inventarios como soporte de su valuación y adecuado control para efectos de su deducción fiscal en el ejercicio correspondiente, entre los que destaca el levantamiento de un inventario físico de las existencias al cierre del ejercicio.
Aspectos a considerar del costo de lo vendido
Por último, en relación con la deducción del costo es importante mencionar lo siguiente:
- se excluye del costo del ejercicio el correspondiente a la mercancía no enajenada y a la producción en proceso al cierre del ejercicio de que se trate
- no son deducibles los anticipos por las adquisiciones de mercancías, materias primas, productos semiterminados y terminados o los gastos relacionados directa e indirectamente con la producción o la prestación de servicios, esto conforme al artículo 28, fracción XXVIII de la LISR
- respecto a los anticipos recibidos por los que no se haya entregado el bien o prestado el servicio, conforme a la Regla 3.2.4. de la RMISC 2020, los contribuyentes podrán deducir el costo de lo vendido estimado que correspondería a dichos cobros cuando se cumpla con los requisitos y el procedimiento establecido en la misma regla
- cuando los conceptos que integran el costo guarden una relación indirecta con la producción, los mismos formarán parte del costo en proporción a la importancia que tengan en dicha producción
- para determinar el costo de lo vendido de la mercancía, se deberá aplicar el mismo procedimiento en cada ejercicio durante un periodo mínimo de cinco ejercicios
- el artículo 39 de la LISR, en su último párrafo menciona que no se le dará efectos fiscales a la revaluación de los inventarios o del costo de lo vendido, sin embargo, la Suprema Corte de Justicia otorgó el amparo a los contribuyentes para permitirles el reconocimiento de los efectos inflacionarios al costo de ventas fiscal, limitado a aquellos casos en los que la compra de mercancías y su venta tengan lugar en ejercicios distintos, esta afirmación se ha repetido en la Tesis de jurisprudencia 185/2016 (10a.), aprobada por la Segunda Sala de la SCJN, en sesión privada del nueve de noviembre de 2016
- en caso de que las mercancías, materias primas, productos semiterminados o terminados pierdan su valor, por deterioro u otras causas no imputables al contribuyente, serán deducidos durante el ejercicio en el que ocurra atendiendo a los requisitos establecidos en el RLISR
Anticipos
Cuando se reciben anticipos por la enajenación de bienes, ¿se tiene derecho a la deducción del costo de lo vendido por la acumulación de estos ingresos?
En ocasiones los contribuyentes llegan a confundir el concepto “anticipo” con “pagos a cuenta”; para diferenciar a ambos debe tenerse presente lo siguiente:
- anticipo, es el importe entregado al proveedor previamente a la determinación del precio o contraprestación, incluso, no se conoce la naturaleza precisa de los bienes o servicios, y
- pago a cuenta, se entrega como pago parcial de una operación formalmente determinada, donde se ha materializado la enajenación
Ahora bien, al considerar que el importe de los anticipos no representa la enajenación de bienes o la prestación de un servicio, sino un cantidad en dinero recibida, la cual no materializa los elementos traslativos de la propiedad o los relativos a la prestación de los servicios; esto es, al no estipularse en forma precisa la cosa o las características de los servicios, no se actualiza el acto jurídico de la citada enajenación o prestación. Con ello, se puede afirmar que los anticipos no modifican el patrimonio o la situación económica del contribuyente, ya que estas cantidades deberán destinarse a la construcción de los bienes o prestación de servicios cuando se conozca la naturaleza de los mismos.
Al precisarse que los anticipos no corresponden a la enajenación de bienes o prestación de servicios, los mismos no se encuadran en los supuestos del costo de lo vendido; en consecuencia, no se tendrá derecho a deducir cantidad alguna relacionada con dicho costo.
Costos estimados
La regla general para las personas morales que realizan actividades empresariales en términos del Título II de la LISR es acumular los ingresos cuando se dé cualquiera de los supuestos mencionados a continuación (lo que ocurra primero), cuando se:
- expida CFDI que ampare el precio o la contraprestación pactada
- cobre o sea exigible total o parcialmente el precio o la contraprestación pactada, aun cuando provenga de anticipos, o
- envíe o entregue materialmente el bien o se preste el servicio
No obstante, de conformidad con la regla 3.2.4. de la RMISC 2020, los ingresos cobrados por los cuales se emita el CFDI correspondiente, pueden no acumularse para los pagos provisionales, siempre que no se haya enviado o entregado materialmente el bien ni se preste el servicio (en su caso), pues cuando se den estos últimos supuestos debe acumularse la percepción a partir del mes respectivo.
De cumplir con estos requisitos, la acumulación se efectuará hasta la declaración anual con base en el saldo que se cuente al cierre del ejercicio; mismo que se obtiene de la siguiente forma:
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Cobros totales o parciales del ejercicio, por los que no se haya entregado el bien ni prestado el servicio
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| Menos:
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Cobros totales o parciales del ejercicio, por los que ya se entregó el bien o prestó el servicio y se aplicó la facilidad
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| Igual:
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Saldo acumulable del ejercicio por cobros totales o parciales por los que no se haya entregado el bien (A)
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Adicionalmente, los contribuyentes podrán deducir el siguiente costo de lo vendido estimado relativo a dichos cobros:
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Costo de lo vendido deducible del ejercicio fiscal
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| Entre:
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Totalidad de ingresos del ejercicio, por concepto de enajenación de mercancías o prestación de servicios
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| Igual:
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Factor de costo estimado (B)
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Saldo acumulable del ejercicio por cobros totales o parciales por los que no se haya entregado el bien ni prestado el servicio (A)
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| Por:
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Factor de costo estimado (B)
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| Igual:
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Costo estimado deducible por cobros totales o parciales por los que no se haya entregado el bien ni prestado el servicio
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Es importante mencionar que en los ejercicios siguientes a aquel en el que se opte por la facilidad, se:
- disminuirá de los ingresos acumulables, el saldo acumulable del ejercicio anterior por cobros totales o parciales por los que no se haya entregado el bien ni prestado el servicio (A), y
- restará del costo de lo vendido deducible, el estimado del ejercicio anterior (B)
Por su parte, el cliente a quien se le expidió el CFDI, que ampara la contraprestación de los bienes no entregados o los servicios no prestados, podrá deducir el monto efectivamente pagado en el mes o en el ejercicio de que se trate.
Cabe señalar que esta facilidad no es aplicable para los contribuyentes que celebren los contratos de obra inmueble referidos en el artículo 17, penúltimo y último párrafos de la LISR.
Conclusión
El costo de ventas es una de las principales deducciones de los contribuyente que tienen actividades comerciales, por lo que se deben observar los lineamientos para llevar un control adecuado de las mercancías; de lo contrario el contribuyente se arriesga a que la autoridad en el ejercicio de sus facultades de comprobación, desconozca dicha partida, incrementado la base tributaria.
Por el caso contrario, el conocer las disposiciones aplicables permite al causante sacar provecho de algunas facilidades; tal es el caso de la aplicación de los costos estimados.
