Un autor goza de prerrogativas morales y privilegios exclusivos de carácter personal y patrimoniales.
Los derechos morales se encuentran regulados en los artículos 18 al 23 de la LFDA; son aquellos que se consideran unidos al autor, y son inalienables, imprescriptibles, irrenunciables e inembargables. Es decir, los derechos morales hacen referencia al derecho personal que reconoce y resguarda el vínculo entre el autor y su obra, reconociendo que la obra es producto y resultado de su autor. Crea un vínculo inequívoco e inalienable entre ambos.
Por otro lado, los derechos patrimoniales permiten al autor explotar de manera exclusiva sus obras, o autorizar su explotación en cualquier forma, sin que por su transmisión pierda sus prerrogativas morales.
Asimismo, dentro de estos derechos se prevé que el autor y su causahabiente gozarán del derecho a percibir una regalía por la comunicación o transmisión pública de su obra por cualquier medio. Esta regalía será pagada directamente por quien realice la comunicación o transmisión pública de las obras al autor, o a la sociedad de gestión colectiva que lo represente.
De conformidad con el numeral 13 de la LFDA, los derechos de autor que se reconocen son respecto de las obras de las siguientes ramas: literaria, musical con o sin letra, dramática, danza, pictórica o de dibujo, escultórica y de carácter plástico, caricatura e historieta, arquitectónica, cinematográfica y demás obras audiovisuales, programas de radio y televisión, programas de cómputo, fotográfica, obras de arte aplicado que incluyen el diseño gráfico o textil, de compilación integrada por las colecciones de obras tales como las enciclopedias, y antologías, siempre que dichas colecciones constituyan una creación intelectual.
Es importante mencionar que las demás obras que por analogía puedan considerarse obras literarias o artísticas se incluirán en la rama que les sea más afín a su naturaleza.
Por otro lado, las obras que no son objeto de la protección como derecho de autor son:
- ideas en sí mismas, las fórmulas, soluciones, conceptos, métodos, sistemas, principios, descubrimientos, procesos e invenciones de cualquier tipo
- aprovechamiento industrial o comercial de las ideas contenidas en las obras
- esquemas, planes o reglas para realizar actos mentales, juegos o negocios
- letras, los dígitos o los colores aislados, a menos que su estilización sea tal que las conviertan en dibujos originales
- nombres y títulos o frases aislados
- formatos o formularios en blanco para ser llenados con cualquier tipo de información, así como sus instructivos
- reproducciones o imitaciones, sin autorización, de escudos, banderas o emblemas de cualquier país, estado, municipio o división política equivalente, ni las denominaciones, siglas, símbolos o emblemas de organizaciones internacionales gubernamentales, no gubernamentales
- de cualquier otra organización reconocida oficialmente, así como la designación verbal de los mismos
- textos legislativos, reglamentarios, administrativos o judiciales, así como sus traducciones oficiales. En caso de ser publicados, deberán apegarse al texto oficial y no conferirán derecho exclusivo de edición
- contenido informativo de las noticias, pero sí su forma de expresión, e
- información de uso común tal como los refranes, dichos, leyendas, hechos, calendarios y las escalas métricas
Debemos recordar que el pasado primero de julio de 2020, se realizaron importantes reformas a la LFDA, con el objeto de sancionar de manera más severa el uso no autorizado de las obras, particularmente en relación con plataformas electrónicas. Por ello, es importante que tengamos en cuenta las infracciones que se pueden cometer en esta materia y las multas respectivas:
| Infracción
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Multa
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| Celebrar el editor, empresario, productor, empleador, organismo de radiodifusión o licenciatario un contrato que tenga por objeto la transmisión de derechos de autor en contravención por la LFDA
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De 8,000 a 22,000 veces la UMA ($695,040 a $1,911,360)
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| Infringir el licenciatario los términos de la licencia obligatoria
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| Ostentarse como sociedad de gestión colectiva sin haber obtenido el registro correspondiente ante el Instituto Nacional del Derecho de Autor (Indautor)
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| No proporcionar, sin causa justificada, al Indautor, siendo administrador de una sociedad de gestión colectiva los informes y documentos previstos en la LFDA
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| Publicar antes que la Federación, los Estados o los Municipios y sin autorización las obras hechas en el servicio oficial
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| Emplear dolosamente en una obra un título que induzca a confusión con otra publicada con anterioridad
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| Fijar, representar, publicar, efectuar alguna comunicación o utilizar en cualquier forma una obra literaria y artística, protegida, sin mencionar la comunidad o etnia, o en su caso la región de la que es propia
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| Las demás que se deriven de la interpretación de la LFDA y su reglamento
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| No insertar en una obra publicada la mención: “Derechos Reservados”, o su abreviatura “D. R.”, seguida del símbolo; el nombre completo y dirección del titular del derecho de autor y el año de la primera publicación
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De 1,500 a 8,000 veces la UMA ($130,320 a $ 695,040)
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| Omitir o insertar con falsedad en una edición los datos del editor referentes a: nombre, denominación o razón social y domicilio del editor; año de la edición o reimpresión; número ordinal que corresponde a la edición o reimpresión; y el número Internacional Normalizado del Libro (ISBN), o el Número Internacional Normalizado para Publicaciones Periódicas (ISSN), en caso de publicaciones periódicas
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| Omitir o insertar con falsedad en una edición los datos de los impresores referentes a: nombre, denominación o razón social; domicilio, y fecha en que se terminó de imprimir
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| No insertar en un fonograma las menciones a que se refiere el artículo 132 de la LFDA
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| Publicar una obra, estando autorizado para ello, sin mencionar en los ejemplares de ella el nombre del autor, traductor, compilador, adaptador o arreglista
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| Publicar una obra, estando autorizado para ello, con menoscabo de la reputación del autor como tal y, en su caso, del traductor, compilador, arreglista o adaptador
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Impuesto sobre la Renta
Como parte del reconocimiento que hace el Estado del trabajo intelectual y artístico y como una manera de fomentarlo, en materia fiscal, el artículo 93, fracción XXIX de la LISR prevé que los ingresos obtenidos por las personas físicas por permitir a terceros la publicación de obras escritas de su creación en libros, periódicos o revistas, la reproducción en serie de grabaciones de obras musicales de su creación, no pagarán el ISR, hasta el equivalente de 20 veces la UMA elevada al año (en el ejercicio 2020, 633,876 pesos).
Esta exención aplica siempre que los libros, periódicos o revistas, así como los bienes en los que se contengan las grabaciones, se destinen para su enajenación al público por la persona que efectúa los pagos por estos conceptos, y únicamente cuando el creador de la obra expida por dichos ingresos el comprobante fiscal respectivo.
Como se observa, la exención solo comprende los ingresos provenientes de derechos de autor por obras escritas y musicales, dejando afuera a otro tipo de obras artísticas como las artes plásticas, el teatro o la danza; por lo que para estos últimos no es aplicable la misma.
De igual manera no será aplicable la exención, cuando:
- se obtengan adicionalmente a dichos ingresos, salarios o asimilados de la misma persona que los paga
- se trate socios o accionistas con más del 10 % del capital social de la persona moral que efectúa los pagos
- los ingresos deriven de ideas o frases publicitarias, logotipos, emblemas, sellos distintivos, diseños o modelos industriales, manuales operativos u obras de arte aplicado
- los pagos provengan de la explotación de las obras en actividades empresariales distinta a la enajenación al público de las mismas, o de la prestación de servicios
Si bien es cierto que parte de los ingresos obtenidos por derechos de autor son considerados exentos, también lo es que puede existir una parte gravada; por ello dichos ingresos se deben asociare a un régimen específico.
Actividad empresarial y servicios profesionales
El numeral 101, fracción VIII de la LISR, señala que se consideran ingresos acumulables por la realización de actividades empresariales o por la prestación de servicios profesionales, los obtenidos por la explotación de obras escritas, fotografías o dibujos, en libros, periódicos, revistas o en las páginas electrónicas vía Internet, o bien, la reproducción en serie de grabaciones de obras musicales y en general cualquier otro que derive de la explotación de derechos de autor.
Bajo este contexto, los contribuyentes que perciban ingresos por derechos de autor, deben atender las condiciones del régimen de actividades empresariales y servicios profesionales; incluyendo el catálogo de deducciones autorizadas que pueden aplicar, así como los requisitos que deben de cumplir estas.
Pagos provisionales
Por otro lado, el numeral 159 del RLISR indica que los contribuyentes que obtengan ingresos por derechos de autor, por los que deben pagar el ISR aplicando la exención prevista en el artículo 93, fracción XXIX de la LISR , efectuarán pagos provisionales sobre los mismos, únicamente sobre la parte del total de los obtenidos desde el 1o. de enero y hasta el último día del mes al que corresponda el pago que exceda el equivalente de 20 veces la UMA elevada al año (633,876.00 para el ejercicio 2020).
Es decir, si una persona física obtiene ingresos por derechos de autor en cantidad de 200 mil pesos mensuales, por los meses de enero a marzo de 2020 no se debe efectuar el pago provisional dado que aún no ha rebasado el umbral de la exención; sin embargo, a partir del mes de abril deberá comenzar a efectuar dichos pagos.
Retención
Es importante mencionar que los pagos que realicen las personas morales a una física son sujetos a la retención del 10 % prevista en el numeral 106 de la LISR; sin embargo, esta se efectuará, a partir de que la suma de los pagos desde el 1 de enero excedan la cantidad equivalente la excepción.
Para estos efectos, las personas físicas deberán informar a las personas que realicen los pagos de derecho de autor, cuando sus ingresos excedan del equivalente de 20 veces la UMA elevada al año.
Proporción en deducciones
Como una parte de sus ingresos están exentos, los gastos e inversiones se deducen en la proporción que representen los ingresos gravados respecto del total de ingresos (arts. 28, fracc. II y 103, último párrafo, LISR); por ejemplo: un contribuyente percibe ingresos totales por $ 800,000.00, de los cuales $ 633,876.00 son exentos y $ 166,124.00 gravados, la proporción se determina de la siguiente manera:
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Ingresos acumulables
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166,124.00
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| Entre:
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Total de ingresos
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800,000.00
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| Igual:
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Proporción deducible
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0.2077
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Gastos del periodo
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320,000.00
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| Por:
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Proporción deducible
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0.2077
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| Igual:
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Deducción del periodo
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66,449.60
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De los demás ingresos
Si bien, ya se analizó la forma de tributar de los autores que reciban regalías por derechos de autor por obras propias, también debemos analizar la forma en que tributarán las personas físicas que obtienen ingresos por la explotación de obras de terceros.
Es necesario aclarar que este tipo de ingresos están totalmente gravados y no tienen derecho a aplicar ninguna exención para ISR ni para IVA, dado que estos beneficios son exclusivos para la explotación de obras propias.
En el artículo 142, que se encuentra dentro del Capítulo IX, del Título IV de la LISR (De los demás ingresos que obtengan las personas físicas), regula este tipo de ingresos en sus fracciones XI y XVIII, al referir que se gravarán bajo ese capítulo a los ingresos que se perciban por derechos de autor de personas distintas a este y los provenientes de las regalías respectivamente. Este tratamiento obedece a la diferencia que realiza la propia LFDA que prevé que los derechos de autor son el reconocimiento que hace el Estado en favor de todo creador de obras literarias y artísticas (derecho moral); por su parte en el numeral 26 bis, indica que el autor y su causahabiente gozarán del derecho a percibir una regalía por la comunicación o transmisión pública de su obra por cualquier medio (derecho patrimonial).
Este ordenamiento no hace mención de qué debemos entender por regalías, por lo que es preciso acudir para dilucidar este concepto a la doctrina, la cual la define como la cantidad o contraprestación que se paga en dinero por virtud del uso o goce temporal de un derecho ajeno (registrado por un tercero), por el licenciatario a favor del licenciante, que puede ser fijada proporcionalmente en función de las ventas, producción o utilidades, en los contratos de licencia por derechos de autor.
Es este sentido se entiende que la regalía es el producto de la explotación los derechos de autor, ya sea por el autor o por un tercero.
Para efectos fiscales, el numeral 15-B del CFF define a las regalías como los pagos de cualquier clase por el uso o goce temporal de patentes, certificados de invención o mejora, marcas de fábrica, nombres comerciales, derechos de autor sobre obras literarias, artísticas o científicas, incluidas las películas cinematográficas y grabaciones para radio o televisión, así como de dibujos o modelos, planos, fórmulas, o procedimientos y equipos industriales, comerciales o científicos, así como las cantidades pagadas por transferencia de tecnología o informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas, u otro derecho o propiedad similar.
En este contexto ser puede apreciar solo algunos derechos de autor son considerados como regalías, para efectos de este régimen.
La distinción de estos conceptos es fundamental al determinar la forma de tributar bajo el régimen de los demás ingresos; ya que el numeral 135 de la LISR, prevé tratamientos distintos para este tipo ingresos.
| De los demás ingresos
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Pago provisional
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Retención por pagos de personas morales y sustitución del pago provisional
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Derechos de autor
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Se efectuarán pagos provisionales mensuales a cuenta del impuesto anual, a más tardar el día 17 del mes inmediato posterior a aquel al que corresponda el pago.
El pago provisional se determinará aplicando la tarifa del artículo 96 de la LISR a los ingresos obtenidos en el mes, sin deducción alguna; contra dicho pago podrán acreditarse las cantidades retenidas
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Deberán retener como pago provisional la cantidad que resulte de aplicar la tasa del 20 % sobre el monto de los mismos, sin deducción alguna, debiendo proporcionar a los contribuyentes el CFDI en el que conste la operación
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Regalías
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Deberán efectuar la retención aplicando sobre el monto del pago efectuado, sin deducción alguna, la tasa del 35 % como pago provisional. Quien efectúe el pago deberá proporcionar a los contribuyentes el CFDI en el que conste el monto de la operación, así como el impuesto retenido
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Regalías y los extranjeros
En el supuesto de regalías percibidas por extranjeros, se considerará que la fuente de riqueza se encuentra en territorio nacional cuando los bienes o derechos por los cuales se pagan se aprovechen en México, o cuando se paguen, por un residente en territorio nacional o por un residente en el extranjero con establecimiento permanente en el país.
La forma de tributar se encuentra regulada en el artículo 167 de la LISR, la cual indica que la retención es del 25 %. Asimismo en el sexto párrafo de ese numeral se indica que es considerado como derecho de autor: la retransmisión de imágenes visuales, sonidos o ambos, o bien el derecho de permitir el acceso al público a dichas imágenes o sonidos, cuando en ambos casos se transmitan por vía satélite, cable, fibra óptica u otros medios similares y que el contenido que se retransmite se encuentre protegido por el derecho de autor.
Es importante mencionar que es estos supuestos, se puede aplicar una retención menor con base en los tratados para evitar la doble tributación (10 % en la mayoría de los casos); siempre y cuando la contraparte tenga residencia fiscal en alguno de los países con los cuales México tenga suscrito dicho acuerdo.
Ingresos de personas morales
Por lo que respecta a los ingresos por derechos de autor de las personas morales, es importante recordar que estos contribuyentes no catalogan sus ingresos por capítulos; sino que todos forman parte de los ingresos acumulables en términos generales del Título II de la LISR, pudiendo disminuir de estos las deducciones autorizadas previstas en el numeral 25 de dicho ordenamiento.
Impuesto al Valor Agregado
Para la determinación de este impuesto es necesario precisar, que a diferencia del ISR se gravan actos o actividades comprendidos en la LIVA; para estos efectos los derechos de autor son considerados como una prestación de servicios en términos del numeral 14 de dicha ley.
Ahora bien, el numeral 15, fracción XVI de la LIVA, indica que se encuentran exentos de este gravamen los siguientes ingresos:
por autorizar a terceros la publicación de obras escritas de su creación en periódicos y revistas, siempre que los periódicos y revistas se destinen para su enajenación al público por la persona que efectúa los pagos por estos conceptos
por transmitir temporalmente los derechos patrimoniales u otorgar temporalmente licencias de uso a terceros, de obras inscritas en el registro público del derecho de autor, por los siguientes rubros:
- literaria
- musical, con o sin letra
- dramática
- danza
- pictórica o de dibujo
- escultórica y de carácter plástico
- caricatura e historieta
- cinematográfica
- programas de radio y televisión
- fotográfica
- de compilación, integrada por las colecciones de obras, tales como las enciclopedias, las antologías, y de obras u otros elementos como las bases de datos, siempre que dichas colecciones, por su selección o la disposición de su contenido o materias, constituyan una creación intelectual
- obras derivadas, tales como arreglos, compendios, ampliaciones, traducciones, adaptaciones, paráfrasis, compilaciones, colecciones y transformaciones de obras literarias o artísticas, en lo que tengan de originales
No aplicará la exención citada, tratándose de pagos por:
- ideas o frases publicitarias, logotipos, emblemas, sellos distintivos, diseños o modelos industriales, manuales operativos u obras de arte aplicado que no incluyan el diseño gráfico o textil, o
- la explotación de las obras en actividades empresariales distintas a la enajenación al público de la misma, o en la prestación de servicios
Al tratarse de actos exentos para la LIVA, el impuesto que le trasladen en la compra de bienes y servicios, no es acreditable. Así, este gravamen se toma como parte del gasto en la misma proporción deducible (arts. 5, LIVA; 28, fracc. XV y 103, último párrafo, LISR).
Libros electrónicos
Ante los avances tecnológicos, una de las alternativas para consumir obras literarias es por medio de distintas plataformas, sin que el contenido deje de considerarse como un libro. Pero ¿cuál es el tratamiento para efectos de IVA?
Para comenzar es necesario precisar que el numeral 2-A, fracción I, inciso i) de la LIVA estipula se considera libro toda publicación, unitaria, no periódica, impresa en cualquier soporte, cuya edición se haga en un volumen o en varios volúmenes. Por otro lado, el numeral 16 de la LFDA, establece que las obras podrán hacerse del conocimiento público, mediante la publicación de la obra en forma tangible y su puesta a disposición del público mediante ejemplares, o su almacenamiento permanente o provisional por medios electrónicos, que permitan al público leerla o conocerla visual, táctil o auditivamente.
Bajo este contexto, este contenido electrónico sigue la suerte de los libros tradicionales y según sea el caso, se aplicará la tasa del 0 % o no se pagará el IVA por su comercialización.
Esta interpretación se reafirma con el criterio normativo “18/IVA/N”, contenido en el Anexo 7 de la RMISC 2020, el cual se reproduce:
18/IVA/N Libros contenidos en medios electrónicos, táctiles o auditivos. Tratamiento en materia de IVA
De conformidad con el artículo 2-A, fracción I, inciso i) de la Ley del IVA, el impuesto se calculará aplicando la tasa del 0% a los valores a que se refiere dicha ley, cuando se enajenen libros, periódicos y revistas, que editen los propios contribuyentes.
El artículo 9, fracción III de la Ley del IVA establece que no se pagará el citado impuesto, tratándose de la enajenación de libros, periódicos y revistas, así como el derecho para usar o explotar una obra, que realice su autor.
El artículo 20, fracción V de la Ley del IVA dispone que no se pagará el impuesto por el uso o goce temporal de libros, periódicos y revistas.
El referido artículo 2-A, fracción I, inciso i) estipula que, para los efectos de la Ley del IVA, se considera libro toda publicación, unitaria, no periódica, impresa en cualquier soporte, cuya edición se haga en un volumen o en varios volúmenes. De igual forma, el artículo en comento señala que, dentro del concepto de libros, no quedan comprendidas aquellas publicaciones periódicas amparadas bajo el mismo título o denominación y con diferente contenido entre una publicación y otra. Por último, señala que se considera que forman parte de los libros, los materiales complementarios que se acompañen a ellos, cuando no sean susceptibles de comercializarse separadamente. Se entiende que no tienen la característica de complementarios cuando los materiales pueden comercializarse independientemente del libro.
El artículo 5, segundo párrafo del CFF determina que a falta de norma fiscal expresa, se aplicarán supletoriamente las disposiciones del derecho federal común cuando su aplicación no sea contraria a la naturaleza propia del derecho fiscal. Por su parte, el artículo 16 de la Ley Federal del Derecho de Autor, establece que las obras podrán hacerse del conocimiento público, entre otros actos, mediante la publicación que se define en la fracción II de dicho artículo como la reproducción de la obra en forma tangible y su puesta a disposición del público mediante ejemplares, o su almacenamiento permanente o provisional por medios electrónicos, que permitan al público leerla o conocerla visual, táctil o auditivamente.
De una interpretación armónica de las disposiciones legales antes expuestas, se desprende que la definición del término libro establecido en la Ley del IVA y en la Ley Federal del Derecho de Autor, incluye aquellos libros contenidos en medios electrónicos, táctiles y auditivos; en este sentido, para los efectos de los artículos 2-A, fracción I, inciso i); 9 fracción III, y 20 fracción V de la Ley del IVA, según sea el caso, se aplicará la tasa del 0% o no se pagará dicho impuesto.
(Énfasis añadido)
CFDI por cuenta de intérpretes
Una de las obligaciones de estos contribuyentes es la de emitir CFDI que cumplan con los requisitos previstos en los artículos 29 y 29-A del CFFF, así como con las reglas de carácter general que emita el SAT.
Asimismo el numeral 29, penúltimo párrafo del CFF, indica que el SAT, mediante reglas de carácter general, podrá establecer facilidades administrativas para que los contribuyentes emitan sus CFDI´s por medios propios, a través de proveedores de servicios o con los medios electrónicos que en dichas reglas determine.
Una de las facilidades a las que se refiere el párrafo anterior es la contenida en la regla 2.7.6.1. de la RMISC 2020, que consiste en que las asociaciones de intérpretes y de actores, los sindicatos de trabajadores de la música y las sociedades de gestión colectiva, que realicen cobros por concepto de actividades artísticas, literarias o de derechos de autor por cuenta y orden de personas físicas que tengan el carácter de agremiados, socios, asociados o miembros integrantes de las mismas, podrán optar por expedir a través de un proveedor de certificación de expedición de CFDI, los CFDI de sus agremiados, socios, asociados o miembros integrantes, siempre que cumplan con los siguientes requisitos:
- presentar aviso de que optan por aplicar la facilidad
- recabar anualmente en el mes de enero de las personas físicas que tengan el carácter de agremiados, socios, asociados o miembros integrantes de las mismas, por las cuales realicen los cobros, un escrito en el cual manifiesten su voluntad para que les sea aplicada la facilidad.
Por su parte, las personas morales deberán dar aviso de los datos de las personas físicas por cuya cuenta y orden realizarán el cobro, a través de buzón tributario, dentro de los 15 días siguientes a la fecha en que se reciba el escrito a que se refiere el párrafo anterior, conforme a la ficha de trámite 183/CFF “Aviso por parte de las asociaciones de intérpretes y actores, sindicatos de trabajadores de la música y sociedades de gestión colectiva constituidas de acuerdo a la Ley Federal de Derechos de Autor, para realizar el cobro por cuenta y orden de personas físicas que tengan el carácter de agremiados, socios, asociados o miembros integrantes de las mismas”, contenida en el Anexo 1-A
- realizar los enteros del ISR e IVA correspondientes en los términos de las reglas 2.7.6.3. y, en su caso, la regla 2.7.6.4. de la RMISC 2020
- mantener en su contabilidad el registro de los cobros que realicen por cuenta y orden de las personas físicas, en donde se reflejen las cantidades de los cobros entregados a las personas físicas por las cuales efectuaron los cobros correspondientes por su cuenta y orden, así como los saldos que queden pendientes de entregar
Es importante mencionar que las personas morales a que se refiere esta regla deberán realizar la distribución de los ingresos a las personas físicas por cuya cuenta y orden realiza los cobros, entregando un CFDI, de tal manera que los ingresos cobrados no sean atribuibles a la persona moral, y una representación impresa del CFDI emitido a la persona física receptora del ingreso y recabando la firma de consentimiento de la emisión del CFDI a su nombre y como confirmación de la recepción del ingreso, conservando dicha representación impresa como parte de su contabilidad.
Conclusiones
Al percibir este tipo de ingresos se debe revisar las características de la obra, con la finalidad de conocer el tratamiento que se debe dar; ya que como se expuso no se puede dar un tratamiento general a los derechos de autor, además de analizar quien es la persona que recibe las regalías.
Es importante precisar que en el supuesto de que una persona moral pague derechos de autor, deberá expedir un CFDI de retenciones e información de pagos.
En materia de IVA por los ingresos por regalías de derechos de autor, el impuesto que se traslada será deducible, tomando en consideración la proporción de deducibilidad; toda vez que estos pueden ser ingresos exentos para el ISR.
