El tema de operaciones simuladas ha dado dolor de cabeza a todos los contribuyentes, independientemente de si se trata de una empresa que factura operaciones simuladas (EFOS), o de una empresa que deduce operaciones simuladas (EDOS). Las medidas que ha tomado el SAT al respecto han afectado a todos los contribuyentes, ya que se ven obligados a monitorear frecuentemente el listado definitivo de los EFOS; ya sea para verificar si aparecen en el listado, o si un proveedor o prestador de servicios se encuentra en el mismo.
En el supuesto de contribuyentes que ubiquen a sus proveedores en el listado definitivo, la consecuencia sería la pérdida de los efectos de fiscales de los CFDI´s; la imposición de multas y en su caso la posible comisión de un delito.
El seguimiento de los EFOS, se inició en el ejercicio fiscal 2014 y fue el 23 de enero de ese año cuando se publicó en el DOF la primera lista de contribuyentes que presuntamente habían celebrado operaciones simuladas.
De igual forma el 17 de julio de 2014, se publicó por el mismo medio la lista de contribuyentes con carácter de definitivos en el supuesto de simulación de operaciones.
Es importante mencionar que cuando el SAT inicia el procedimiento previsto en el numeral 69-B del CFF, no es sobre hechos generados en determinado ejercicio fiscal, es decir la aparición presunta, o en su caso definitiva en el listado del 69-B, es de forma general sobre las operaciones de los contribuyentes.
A la luz de esto se debe valorar que el procedimiento en comento no contraviene el principio de irretroactividad de la ley conferido en el artículo 14 de la CPEUM, dado que este no modifica una situación previamente creada, sino que solo se utiliza para evidenciar la inexistencia de la operación; así lo dispuso la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en la jurisprudencia de rubro PROCEDIMIENTO RELATIVO A LA PRESUNCIÓN DE INEXISTENCIA DE OPERACIONES. EL ARTÍCULO 69-B DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN QUE LO PREVÉ, NO CONTRAVIENE EL PRINCIPIO DE IRRETROACTIVIDAD DE LA LEY, visible en el Semanario Judicial de la Federación, Libro 23, octubre de 2015, Tomo II, Décima Época, Registro 2010275, p. 1740.
Bajo este contexto surgen las siguientes interrogantes: ¿Cuál es el alcance que le puede dar la autoridad al procedimiento de simulación de operaciones?
Caducidad para EFOS
Si bien es cierto que este procedimiento es de periodicidad general, también lo es que sigue siendo una de las facultades de comprobación de la autoridad, y por ende debe respetar el plazo de extinción de estas.
El numeral 67 del CFF, señala que las facultades de las autoridades fiscales para determinar las contribuciones o aprovechamientos omitidos y sus accesorios, así como para imponer sanciones por infracciones a las disposiciones fiscales, se extinguen en el plazo de cinco años contados a partir del día siguiente a aquel en que se:
- presentó la declaración del ejercicio, cuando se tenga obligación de hacerlo
- presentó o debió haberse presentado declaración o aviso que corresponda a una contribución
- hubiere cometido la infracción a las disposiciones fiscales; pero si la infracción fuese de carácter continuo o continuado
- levante el acta de incumplimiento de la obligación garantizada, en un plazo que no excederá de cuatro meses
- concluya el mes en el cual el contribuyente deba realizar el ajuste de la proporción del IVA, tratándose del acreditamiento o devolución este impuesto correspondiente a periodos preoperativos
Este plazo puede ser de 10 años cuando el contribuyente no haya presentado su solicitud en el RFC, no lleve contabilidad o no la conserve durante el plazo previsto en el CFF, así como por los ejercicios en que no presente alguna declaración del ejercicio, estando obligado a presentarlas.
Si se considera que un contribuyente no cae en los supuestos que alargan la caducidad de las facultades a 10 años; el último ejercicio para ISR que puede ser sujeto a este procedimiento es el de 2008, dado que la declaración de ese ejercicio se debió presentar a más tardar el último día de marzo de 2009, por lo que la autoridad pudo iniciar facultades los primeros tres meses del ejercicio 2014.
Es importante mencionar que el mismo instrumento legal, refiere a que las facultades de las autoridades fiscales para investigar hechos constitutivos de delitos en materia fiscal, no se extinguirán en estos términos; por lo que en caso de que la autoridad desee investigar este tipo de operaciones para determinar si existe o no defraudación fiscal equiparada, podría hacerlo, siempre observando al respecto los plazos de prescripción de los delitos.
EDOS
En el caso del procedimiento seguido para los EDOS existen varias irregularidades que llaman la atención. Una de ellas es la relativa a la inseguridad jurídica que estos contribuyentes viven, en tanto que tienen la obligación de estar pendientes de listados que publica la autoridad en un órgano informativo para ver si pueden o no estar afectados en su esfera jurídica. En este caso no existe un debido emplazamiento o notificación de parte de la autoridad respecto al acto irregular que se ha detectado.
Ahora, si bien se señala un plazo de 30 días para aclarar la materialidad de las operaciones, no se encuentra un debido procedimiento en el que se indique una etapa postulatoria para ofrecer pruebas y un plazo para que la autoridad resuelva y dé a conocer su postura al respecto.
Caducidad de los EDOS
Si transcurrido el plazo que refiere el último párrafo del artículo 69-B, la autoridad ejerciera sus facultades de comprobación para dejar sin efectos los CFDI’s del EDO, también se observan ciertas irregularidades nacidas del procedimiento mismo; al respecto la autoridad tiene que indicar de manera precisa cuáles serían los CFDI’s que debe dejar sin efectos el contribuyente y de qué ejercicios se trata, no solamente indicar que se ha detectado que se ha realizado operaciones con un EFO.
Esto nos lleva también ha cuestionarnos si las facultades de las autoridades respecto a ciertos listados ya caducaron, ya que se deben observar los mismos plazos de caducidad previstos para los EFOS.
Ejemplifiquemos, durante los primeros tres primeros meses del ejercicio 2020, la autoridad pudo iniciar el procedimiento por operaciones simuladas del ISR por el ejercicio fiscal 2014, el cual debió ser declarado en el 2015, porque estaba a punto de haber caducidad.
Con ello cobra relevancia lo previsto en el artículo octavo de las disposiciones transitorias del CFF 2020, que indica que las personas físicas o morales que, previo a la entrada en vigor de las reformas al CFF (1o. de enero de 2020), hayan dado cualquier efecto fiscal a los CFDI´s expedidos por un contribuyente incluido definitivo del artículo 69-B, del CFF, sin haber acreditado en el plazo de 30 días que efectivamente adquirieron los bienes o recibieron los servicios que amparan CFDI´s, podrán corregir su situación fiscal dentro de los tres meses siguientes a la entrada de la reforma 2020.
Más que una última oportunidad para el contribuyente; parece ser que es la última alternativa de la autoridad para recaudar; sin iniciar actos de fiscalización, toda vez que el plazo para emprenderlos caducaron en la mayoría de los casos al cumplir los cinco años de haberse presentado la declaración anual del ejercicio 2014.
