Uno de los medios de defensa con los que cuenta el contribuyente es el recurso de revocación, regulado en el numeral 116 del CFF, el que procede en contra los actos administrativos dictados en materia fiscal federal.
Es importante recordar que el recurso de revocación procede:
- resoluciones definitivas dictadas por autoridades fiscales federales que:
- determinen contribuciones, accesorios o aprovechamientos
- nieguen la devolución de cantidades que procedan conforme a la Ley
- dicten las autoridades aduaneras, o
- cause agravio al particular en materia fiscal, salvo las previstas en los artículos 33-A, 36 y 74 del CFF
- actos del fisco que:
- exijan el pago de créditos, cuando se alegue que estos se han extinguido o que su monto real es inferior al exigido, siempre que el cobro en exceso sea imputable a la autoridad ejecutora o se refiera a recargos, gastos de ejecución o a la indemnización prevista en el numeral 21 del CFF
- se dicten en el procedimiento administrativo de ejecución (PAE), cuando se alegue que este no se ha ajustado a la Ley, o determinen el valor de los bienes embargados, o
- afecten el interés jurídico de terceros
Interposición
Este medio de defensa deberá presentarse a través del buzón tributario, dentro de los 30 días siguientes a aquel en que haya surtido efectos la notificación del acto. Es importante mencionar que el escrito de interposición del recurso también podrá enviarse a la autoridad competente, en razón al domicilio o a la autoridad que emitió o ejecutó el acto, a través de los medios que autorice el SAT mediante reglas de carácter general.
Resolución
Por otro lado, el artículo 131 del CFF, señala que la autoridad deberá dictar la resolución y notificarla en un término que no excederá de tres meses contados a partir de la fecha de interposición del recurso. El silencio de la autoridad significará que se ha confirmado el acto impugnado.
La resolución mencionada se fundará en derecho y examinará todos y cada uno de los agravios hechos valer por el recurrente, teniendo la facultad de invocar hechos notorios; pero cuando se trate de agravios que se refieran al fondo de la cuestión controvertida, a menos que uno de ellos resulte fundado, deberá examinarlos todos antes de entrar al análisis de los que se planteen sobre violación de requisitos formales o vicios del procedimiento.
A su vez se observa, que la resolución que ponga fin al recurso se podrá ordenar lo siguiente:
- desecharlo por improcedente,
- tenerlo por no interpuesto o sobreseerlo, en su caso
- confirmar el acto impugnado
- mandar reponer el procedimiento administrativo o que se emita una nueva resolución
- dejar sin efectos el acto impugnado
- modificar el acto impugnado o dictar uno nuevo que lo sustituya, cuando el recurso interpuesto sea total o parcialmente resuelto a favor del recurrente
Es importante mencionar que en los supuestos anteriores no se observa que la autoridad que resuelve el recurso de revocación esté facultada para mejorar la fundamentación de la resolución o acto recurrido, pues ello iría en detrimento de la finalidad de dicho medio de defensa para que el gobernado pueda acceder a una instancia revisora de la legalidad que revoque o modifique de una forma favorable el acto traído a debate.
Resulta pertinente mencionar el contenido del artículo 133-A, inciso b), primer y segundo párrafos del CFF, al indicar que cuando la resolución impugnada esté viciada en cuanto al fondo, la autoridad no podrá dictar una nueva resolución sobre los mismos hechos, salvo que la resolución le señale efectos que le permitan volver a dictar el acto. Asimismo, en ningún caso el nuevo acto administrativo puede perjudicar más al actor que la resolución impugnada ni puede dictarse después de haber transcurrido cuatro meses.
Lo previsto en el artículo 133-A del CFF, forma parte de un sistema normativo al cual se une el juicio de lesividad previsto en la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, el cual protege el derecho fundamental a la seguridad jurídica de los particulares, a fin de que la situación jurídica que previamente hubiera sido determinada por una autoridad administrativa, no pueda ser agravada por la propia autoridad sino solamente ante un juicio seguido ante el Tribunal Federal de Justicia Administrativa en el que se sigan las formalidades esenciales del procedimiento.
Máxime que las disposiciones del Código Fiscal de la Federación y de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo que contienen el principio “non reformatio in peius”, protege de manera inmediata el derecho a la dignidad humana contenido en el artículo 1o. de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, el cual obliga a las autoridades a velar por el respeto y protección de los derechos humanos, circunstancia que conlleva elegir el bien que sea mejor para la persona.
En resumen, resulta indebida la mejora de la fundamentación de la resolución recurrida por la autoridad en la resolución impugnada, pues contraría la finalidad defensiva del recurso de revocación previsto en el CFF, más cuando no cuenta con facultades para mejorar la fundamentación de la resolución originalmente recurrida con motivo de un medio de defensa.
Bajo este análisis llegó la Segunda Sección de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Administrativa a la emisión de la tesis que se transcribe a continuación:
RESOLUCIÓN RECAÍDA A UN RECURSO DE REVOCACIÓN. AQUELLA QUE MEJORA LA FUNDAMENTACIÓN Y MOTIVACIÓN DE LA RESOLUCIÓN RECURRIDA RESULTA ILEGAL, AL CONTRAVENIR LOS PRINCIPIOS DE CONGRUENCIA DE LAS RESOLUCIONES Y NON REFORMATIO IN PEIUS. De la interpretación conjunta y en armonía a los artículos 132, 133 y 133-A, inciso b), primer y segundo párrafos, del Código Fiscal de la Federación se advierte que la resolución del recurso de revocación se fundará en derecho, teniendo la autoridad fiscal la facultad de invocar hechos notorios y el deber de abordar todas las cuestiones planteadas por el recurrente con las excepciones normativamente establecidas. Luego, se advierte que la autoridad no cuenta con facultades para mejorar la fundamentación de la resolución o acto recurrido, ya que dicha actuación implicaría contravención al principio de congruencia de las resoluciones dictadas en un recurso de revocación, pues ese medio de defensa tiene por finalidad que el gobernado acceda a una instancia revisora de la legalidad en la que se analice como pretensión la revocación o modificación de forma favorable del acto traído a debate. Por ello, la resolución que se emita no debe bajo ningún concepto agravar la situación jurídica del recurrente, pues ello implica además de una incongruencia con la pretensión que da pauta al recurso, una contravención al principio non reformatio in peius que protege de manera inmediata el derecho a la dignidad humana contenido en el artículo 1° de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, el cual obliga a las autoridades a velar por el respeto y protección de los derechos humanos, circunstancia la cual conlleva que se deba elegir el bien que sea mejor para la persona. En consecuencia, dado que es ilegal la mejora de la fundamentación y motivación de la resolución o acto recurrido, deberá procederse al análisis de este último por sus propios fundamentos y motivos y en caso de resultar también ilegal, declarar la nulidad de la resolución impugnada y originalmente recurrida en el juicio.
Fuente: Revista del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa. Octava Época, Año V, Núm. 43, p. 84, VIII-P-2aS-585, febrero de 2020
Corrobora a la conclusión anteriormente alcanzada, lo conducente en la tesis de rubro: RESOLUCIÓN EN MATERIA ADUANERA RECAIDA A UN RECURSO DE REVOCACIÓN.- NO PUEDE MEJORAR LOS FUNDAMENTOS Y MOTIVOS DE LA DETERMINACIÓN RECURRIDA, visible en la Revista del Tribunal Federal de Justicia Administrativa, Quinta Época, Año V, Numero 49, Tesis V-TA-2aS-84, enero de 2005, p. 566
Si bien es cierto que esta segunda tesis tiene un precedente en materia aduanal, también lo es que el recurso de revocación al que hace alusión es el mismo, así como la intención de la autoridad fiscal de mejorar la fundamentación.
Bajo lo expresado se llega a la conclusión de que autoridad no puede mejorar los fundamentos y motivos de las resoluciones combatidas en el recurso de revocación, de lo contrarío no se estaría cumpliendo la finalidad de este medio de defensa que consiste en que el gobernado acceda a una instancia revisora de la legalidad en la que se analice como pretensión la revocación o modificación de forma favorable del acto traído a debate.
