Tratamiento fiscal de los descuentos o bonificaciones sobre gastos

El alcance de los gastos netos de descuentos o bonificaciones, implica restarlos en el ejercicio que se realizaron los primeros

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Cuando los contribuyentes realizan sus actividades pueden dar algún descuento o bonificación a sus clientes o recibir la devolución total o parcial de la mercancía, hecho que trae consecuencias fiscales que deberán ser tratadas dependiendo del tipo de operación. El L.C. Humberto Pérez Cruz, Consultor Fiscal en IDC Asesor Fiscal, Jurídico y Laboral, analiza como la LISR y su reglamento administran estos conceptos directamente relacionados con la práctica contable.

Los contribuyentes que reciban descuentos o bonificaciones sobre adquisiciones o gastos realizados, deben reconocer el efecto de estos conceptos en sus deducciones para que estos actos se produzcan, en todos los casos debe existir un acuerdo entre las partes o bien en campañas comerciales como parte del precio ofrecido.

El alcance de dichos conceptos no está claramente definido en la regulación fiscal, por lo que en apoyo, se puede recoger la descripción contenida en la Norma de Información Financiera C-3, “Cuentas por Cobrar” en ella se define a la bonificación como una disminución en el precio otorgada al efectuar la venta por un acuerdo comercial, es decir, como una rebaja por volumen de compras; mientras que el descuento es una rebaja que se concede al cliente por pagar en o antes del plazo acordado, conclusión que se recoge del resolutivo al que arribó la Segunda Sección de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Administrativa, en la siguiente tesis: 

IMPUESTO SOBRE LA RENTA. CONCEPTUALIZACIÓN DE BONIFICACIÓN Y DESCUENTO, LEGISLACIÓN VIGENTE HASTA DOS MIL TRECE. En términos de la fracción I, del artículo 29 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, los contribuyentes podrán deducir las bonificaciones o descuentos que se hagan en el ejercicio correspondiente; sin embargo, estos conceptos no están definidos legal, reglamentaria ni jurisprudencialmente. Luego, si las normas de información financiera son parámetros o lineamientos que los contribuyentes deben seguir, en virtud de la obligación legal de llevar contabilidad, y si además, en este rubro, como en costo de ventas, la legislación fiscal retoma conceptos de la técnica contable, entonces, es válido acudir a estas para la definición de ambos conceptos deducibles. Así, en la “Norma de Información Financiera C-3, cuentas por cobrar” la bonificación es definida como una disminución en el precio otorgada al efectuar la venta por un acuerdo comercial, es decir, como una rebaja por volumen de compras; mientras que el descuento es una rebaja que se concede al cliente por pagar en o antes del plazo acordado.

Fuente: Revista del Tribunal Federal de Justicia Administrativa. Octava Época, Año IV, Núm. 38, Tesis VIII-P-2aS-486, septiembre 2019, p. 208. 

El efecto jurídico fiscal de estos actos, según los artículos 25, fracción III y 39, párrafos segundo, inciso a) y tercero inciso c) de la LISR, se prevé como deducciones permitidas: los gastos netos de descuentos o bonificaciones, y para determinar el costo de lo vendido por contribuyentes que realicen actividades comerciales, deberán considerar el importe de las adquisiciones de mercancías, disminuidas con el monto de los descuentos y bonificaciones, sobre las mismas, efectuados en el ejercicio; de igual forma, para los contribuyentes que realicen actividades distintas de las señaladas, considerarán los gastos netos de descuentos o bonificaciones, directamente relacionados con la producción o la prestación de servicios.

De lo anterior se desprenden dos supuestos aplicables a los referidos conceptos, el primero versa sobre los gastos en general que al recibir descuentos o bonificaciones, deben considerarse para cuantificar la deducción permitida, en forma neta, es decir, el importe de los gastos disminuido por dichos conceptos.  El otro caso se observa en la determinación del costo de lo vendido, al tomar las adquisiciones de mercancías, disminuidas con los descuentos o bonificaciones sobre las mismas, efectuadas en el ejercicio; en el mismo sentido los gastos relacionados con la producción o la prestación de servicios que se deberán valorar netos de descuentos o bonificaciones.

Para el segundo supuesto, la norma precisa que dichos conceptos se disminuyen de las adquisiciones en el ejercicio en que se efectúan, lo cual puede interpretarse que se afectan cuando se reciben, sin importar la identificación del ejercicio en que se realizaron las adquisiciones de las mercancías de las que derivan, pues es común que en un ejercicio se realiza la compra y en el siguiente se obtienen descuentos o bonificaciones.

La confusión se origina en los gastos tanto generales como los que forman parte del costo de lo vendido: ¿se debe disminuir estos conceptos en el ejercicio en que se reciben o en la fecha en que se efectuaron dichos gastos? Al respecto, el numeral 31, fracción II del RLISR, establece que los descuentos o bonificaciones que se realicen con posterioridad al segundo mes del cierre del ejercicio en el cual se realizó la deducción, se podrá restar, para efectos del citado artículo 25, fracción II, el total de los descuentos o bonificaciones relativos a las adquisiciones, de las deducciones autorizadas del ejercicio en que aquellas se lleven a cabo; en lugar de hacerlo en el ejercicio en que se efectuó la deducción de la que derivan, siempre que de aplicarse en el ejercicio en que se consumó la adquisición, no modifique en más de un 10 % el coeficiente de utilidad (determinado conforme al artículo 14 de la LISR) que se esté utilizando para calcular los pagos provisionales del ejercicio en que se generaron los descuentos o bonificaciones, o bien por este recálculo, no se determine utilidad fiscal sino una pérdida fiscal, lo cual pareciera contrario a lo que establece la norma, pues como se detalló en el párrafo que antecede, el numeral 39 de la LISR, precisa que los conceptos a disminuir son los efectuados en el ejercicio.

Amén de lo anterior, esta opción también se podrá ejercer para estos conceptos, por pronto pago o por alcanzar volúmenes de venta, pero no se exige el recálculo del citado coeficiente o utilidad fiscal.

Como puede observarse la regulación prevista en el RLISR, únicamente versa sobre la opción de disminuir los descuentos y bonificaciones sobre las adquisiciones de mercancías a partir del tercer mes del ejercicio en que se reciben y no en la fecha de adquisición de las mismas y que formen parte en la determinación del costo de lo vendido, sin precisar la regulación por los descuentos y bonificaciones relacionados con los gastos, por lo que el alcance de “netos”, salvo los relativos por pronto pago o alcanzar volúmenes de venta, induce a suponer que deben restarse del ejercicio que se contrataron los gastos de los cuales derivan, pues acudiendo a la técnica contable, en la NIF B-3 “Estado de Resultados Integral”, párrafo 52.3.1. se señala que los costos y gastos son las deducciones relativas a las actividades de operación de una entidad y que se identifican con las ventas o ingresos netos, ante ello, disminuirlos de gastos generados en otros ejercicios, desvincula a los ingresos, y al no darle este tratamiento la regulación fiscal, se desnaturaliza el alcance de gastos netos de descuentos o bonificaciones; máxime que los correspondientes por pronto pago o por alcanzar volúmenes de ventas están incluidos en la opción del citado Reglamento.

CFDI por devoluciones o descuentos

De conformidad con lo previsto en el apéndice 2 de la “Guía de llenado del CFDI v3.3”, el tipo de comprobante de “egresos” ampara devoluciones, descuentos y bonificaciones para efectos de deducibilidad y además que puede utilizarse para corregir o restar un comprobante de ingresos, en cuanto a los montos que documenta, como en la aplicación de anticipos. Este comprobante es conocido como nota de crédito.

Este tipo de comprobante se debe relacionar con el CFDI que lo originó, pudiendo existir los siguientes supuestos de vinculaciones:

  • CFDI de tipo “E” (Egreso) relacionado a varios comprobantes
  • CFDI de tipo “E” (Egreso) vinculado a un comprobante
  • CFDI de tipo “E” (Egreso) articulado a varios comprobantes con un importe menor al CFDI de tipo “I” (Ingreso)
  • CFDI de tipo “E” (Egreso) relacionado a un CFDI de tipo “I” (Ingreso) a futuro

Conclusión

Las bonificaciones o descuentos aplicables a gastos, necesariamente deben aplicarse al gasto del cual derivan, provocando el recálculo del ejercicio fiscal en el que se consideraron deducciones, en razón de que esos actos fueron consumados en ejercicios distintos; esto es así, porque el alcance de gastos netos de descuentos previsto en el artículo 25, fracción III de la LISR, entraña identificar la relación entre las bonificaciones o descuentos con el gasto, y salvo los relativos por pronto pago o por alcanzar volúmenes de venta, previstos en el último párrafo del artículo 31 del RLISR, todos los demás supuestos deberán observar esta restricción. 

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