Obligación de guardar información del beneficiario controlador

El cumplimiento de obligaciones fiscales puede resultar engorroso y complejo para los contribuyentes y más partiendo del hecho de que son múltiples las disposiciones fiscales que se deben observar para evitar problemas con la autoridad. Una de las obligaciones recién incluidas en el CFF es la de resguardar la información del beneficiario controlador, por ello a continuación se analiza dicha figura, los alcances de la obligación y las sanciones en caso de incumplimiento.

Entre las obligaciones a cumplir, una de las más importantes es la de llevar contabilidad, que en términos del numeral 28, fracción I del CFF está integrada por los libros, sistemas y registros contables, papeles de trabajo, estados de cuenta, cuentas especiales, libros y registros sociales, control de inventarios y método de valuación, discos y cintas o cualquier otro medio procesable de almacenamiento de datos, los equipos o sistemas electrónicos de registro fiscal y sus respectivos registros, además de la documentación comprobatoria de los asientos respectivos, así como toda la documentación e información relacionada con el cumplimiento de las disposiciones fiscales.

Bajo ese contexto prácticamente cualquier documento que se utilice en las operaciones, incluso los avisos y declaraciones que se presentan ante el SAT, deben estar integrados en la contabilidad.

Tal es el caso de la nueva obligación prevista en los artículos 32-B Ter y 32-B Quáter que prevén la obligación a cargo de las personas morales, las fiduciarias, los fideicomitentes o fideicomisarios, en el caso de fideicomisos, así como las partes contratantes o integrantes, en el caso de cualquier otra figura jurídica, de obtener, conservar y actualizar, como parte de su contabilidad la información fidedigna, completa y actualizada de sus beneficiarios controladores, en la forma y términos que dicho órgano desconcentrado determine mediante reglas de carácter general.

Exposición de motivos

El legislador justifica la adición en la exposición de motivos de la reforma fiscal con la finalidad de garantizar la respuesta al llamado del Grupo de los Veinte (G20), que invitaba a remitirse a los trabajos del Grupo de Acción Financiera Internacional (GAFI) sobre el concepto de beneficiario controlador y el Foro Global sobre Transparencia e Intercambio de Información con Fines Fiscales (Foro Global) que reforzó su norma de intercambio de información bajo petición, introduciendo en sus evaluaciones el concepto de beneficiario controlador, tal y como lo definió el GAFI.

Tanto el GAFI como el Foro Global tienen el mandato de evaluar a los países para confirmar la disponibilidad y la accesibilidad por parte de las autoridades tributarias de información confiable y actualizada sobre los beneficiarios controladores, de los vehículos jurídicos que sean empleados en cada país, por ejemplo, sociedades mercantiles, sociedades de personas, fideicomisos, fundaciones, entre otras, ya que esta información es relevante para combatir la evasión fiscal, el financiamiento del terrorismo y el lavado de activos, es decir, las transacciones y operaciones complejas que permiten utilizar dinero de origen ilícito con una apariencia de licitud.

Igualmente, se destaca que la autoridad debe tener acceso en tiempo y forma a la identidad de los beneficiarios controladores de todas las personas y figuras jurídicas constituidas en el territorio nacional, esto con el objetivo de combatir la evasión fiscal, así como para efectos de intercambiar información.

Transparencia fiscal

Un punto que también se destaca es que la nueva obligación constituye un elemento clave de los estándares de transparencia fiscal internacional que ha sido incluido en las evaluaciones conducidas por el Foro Global; evaluaciones en las que eventualmente México participará en calidad de país evaluado.

Quiénes son los obligados

De conformidad con CFF los sujetos obligados a identificar, conservar y actualizar la información del beneficiario controlador no son los contribuyentes sino las personas morales; el fideicomitente o fideicomitentes, el fiduciario, el fideicomisario o fideicomisarios, así como cualquier otra persona involucrada y que ejerza, en última instancia, el control efectivo en el contrato, aun de forma contingente; las partes contratantes o integrantes de cualquier figura jurídica.

Como podemos observar esta obligación en esencia no es fiscal, en tanto que no está dirigida al contribuyente ni relacionada con sus obligaciones fiscales, sino que es una obligación antilavado, por lo que es criticable la falta de técnica legislativa al contemplarse en un ordenamiento fiscal.

Por otra parte, la amplitud y la falta de precisión de los sujetos obligados puede generar incertidumbre jurídica. Para muestra baste ver lo relativo a las partes contratantes o integrantes de cualquier figura jurídica, ya que una figura jurídica se define como una actividad, documento o cualquier concepto que se encuentre contemplado en las leyes, luego entonces quiénes realmente son los obligados. Adicionalmente, no se constriñe a un sector específico de las personas morales sino que al no haber excepción abarca a todas, incluyendo a pequeñas y medianas empresas que no tienen la capacidad para el cumplimiento de estas obligaciones.

Adicionalmente, la obligación también la deberán cumplir los terceros relacionados con ellos, notarios, corredores públicos y cualquier persona que intervenga en la formación o celebración de los contratos o actos jurídicos que den lugar a la constitución de dichas personas o la celebración de los fideicomisos o cualquier otra figura jurídica y también los integrantes del sistema financiero, entendiendo por este el concepto que establece el artículo 7, tercer párrafo de la LISR.

Beneficiario final, efectivo o controlador øA quién identificar?

Desde hace varios años los organismos internacionales han referido al concepto de beneficiario para detectar de una manera más efectiva al sujeto que finalmente aprovecha una operación.

No obstante, no debemos confundir los conceptos. Cuando hablamos de beneficiario final, estamos ante un concepto utilizado en materia fiscal, en concreto en los tratados para evitar la doble tributación (BO por sus siglas en inglés), y cuya definición se encuentra en estos intrumentos, y en caso en que no esté regulado se acudirá a la ley doméstica.

En materia antilavado nos encontramos el concepto de beneficiario final que de acuerdo con la GAFI: es la persona o grupos de personas físicas que efectivamente controlen o se beneficien económicamente de una persona o figura jurídica, dicho control o beneficio económico se puede ejercer teniendo un porcentaje importante de las acciones de la entidad, o bien, ese porcentaje representa una participación significativa del derecho a voto o de la capacidad para nombrar o remover a los miembros directivos de la entidad (Recomendación 24 y 25).

Beneficiario controlador en ley antilavado

El cumplimiento de la ley antilavado generó en su momento diversos cuestionamientos, siendo uno de los principales: ¿Qué debe entenderse como beneficiario controlador?

La Ley Federal para la Prevención de Identificación de Operaciones con Recursos de Procedencia Ilícita (LFPIORPI) señala al beneficiario controlador como la persona o grupo de personas que (arts. 3o, LFPIORPI y 14 de las Reglas de Carácter General de la LFPIORPI):

• por medio de otra o de cualquier acto, obtiene el beneficio derivado de éstos y es quien, en última instancia, ejerce los derechos de uso, goce, disfrute, aprovechamiento o disposición de un bien o servicio, o
• ejerce el control de aquella persona moral que, en su carácter de cliente o usuario, lleve a cabo actos u operaciones con quien realice actividades vulnerables, así como las personas por cuenta de quienes celebra alguno de ellos
• Se entiende que una persona o grupo de personas controla a una persona moral cuando, a través de la titularidad de valores, por contrato o de cualquier otro acto, puede:
• imponer, directa o indirectamente, decisiones en las asambleas generales de accionistas, socios u órganos equivalentes, o nombrar o destituir a la mayoría de los consejeros, administradores o sus equivalentes;
• mantener la titularidad de los derechos que permitan, directa o indirectamente, ejercer el voto respecto de más del cincuenta por ciento del capital social, o
• dirigir, directa o indirectamente, la administración, la estrategia o las principales políticas de la misma

Código Fiscal de la Federación

Prácticamente, el concepto contenido en la LFPIORPI es adoptado por el CFF que precisa en su artículo 32-B Quáter, que se entenderá por beneficiario controlador a la persona física o grupo de personas físicas que:

• directamente o por medio de otra u otras o de cualquier acto jurídico:
  • obtenga el beneficio derivado de su participación en una persona moral, un fideicomiso o cualquier otra figura jurídica, así como de cualquier otro acto jurídico, o
  • quien en última instancia ejerce los derechos de uso, goce, disfrute, aprovechamiento o disposición de un bien o servicio, o
  • en cuyo nombre se realiza una transacción, aun y cuando lo haga o hagan de forma contingente
• directa, indirectamente o de forma contingente, ejerzan el control de la persona moral, fideicomiso o cualquier otra figura jurídica

Debe entenderse que una persona física o grupo de personas ejerce el control cuando, a través de la titularidad de valores, por contrato o por cualquier otro acto jurídico, puede o pueden:

• imponer, directa o indirectamente, decisiones en las asambleas generales de accionistas, socios u órganos equivalentes, o nombrar o destituir a la mayoría de los consejeros, administradores o sus equivalentes
• mantener la titularidad de los derechos que permitan, directa o indirectamente, ejercer el voto respecto de más del 15% del capital social o bien
• dirigir, directa o indirectamente, la administración, la estrategia o las principales políticas de la persona moral, fideicomiso o cualquier otra figura jurídica

Como se puede observar las definiciones del beneficiario controlador son extremadamente similares en cuanto a la premisa de la obtención de un beneficio y del control efectivo de la sociedad, dejando un amplio margen de interpretación; toda vez que la obtención de un beneficio la pueden tener distintas personas que participan en la sociedad; desde el empleado que se beneficia con un sueldo hasta los accionistas beneficiados con las utilidades.

Del mismo modo, la forma en que se conceptualiza al beneficiario controlador nos lleva a concluir que se trata de una figura antilavado y no fiscal, no obstante, el concepto que maneja la disposición fiscal es mucho más amplio, ya que en el caso de la ley antilavado, este tiene aplicación en tanto tenga relación directa con las actividades vulnerables que marca el artículo 17 de la LFPIORPI.

Identificación del beneficiario controlador

Si bien el CFF define lo que debe considerar como beneficiario controlador en su artículo 32-B Quáter, y que el último párrafo del precepto nos indica que para la interpretación de lo dispuesto en dicho precepto se deberá aplicar las Recomendaciones de la GAFI y por el Foro Global de Transparencia e Intercambio de Información con Fines Fiscales organizado por la OCDE, siempre que no sea contraria a la naturaleza de las disposiciones mexicanas, a través de la RMISC se amplía los conceptos para la identificación.

La regla 2.8.1.20. de la RMISC 2022 nos indica que, para identificar al beneficiario controlador en términos de lo dispuesto por el artículo arriba mencionado, los obligados deberán aplicar de manera sucesiva la disposición, de tal manera que deberá agotarse cada supuesto y solo se continuará con los siguientes si no se logró la identificación.

Es decir, primero se deberá valorar si existe un beneficio directo de la persona que participa en la persona moral o fideicomiso y en caso de que no se cumpla este supuesto se deberá valorar si hay un control de la sociedad o fideicomiso.

Además, la regla de referencia establece una nueva obligación identificar la cadena de titularidad y la cadena de control.

Cadena de titularidad

La regla indica que se deberá identificar, verificar y validar la información sobre los beneficiarios controladores, indicando los porcentajes de participación en el capital de la persona moral, incluyendo la información relativa a la cadena de titularidad, en los casos en que el beneficiario controlador lo sea indirectamente.

Se debe entender por cadena de titularidad el supuesto en que se ostente la propiedad indirecta, a través de otras personas morales.

Cadena de control

Asimismo, las personas morales también deberán identificar, verificar y validar la información relativa a la cadena de control, en los casos en los que el beneficiario controlador lo sea por medios distintos a la propiedad.

Se entiende por cadena de control el supuesto en que se ostente el control indirectamente, a través de otras personas morales, fideicomisos o cualquier otra figura jurídica.

Como se observa la cadena de titularidad y de control son formas de identificación cuando el control se ejerza de manera indirecta.

Beneficiario no identificado

Cuando no se identifique a persona física alguna bajo los criterios establecidos anteriormente, se considerará como beneficiario controlador a la persona física que ocupe el cargo de administrador único de la persona moral o equivalente. En caso de que la persona moral cuente con un consejo de administración u órgano equivalente, cada miembro de dicho consejo se considerará como beneficiario controlador de la persona moral.

Los criterios para la identificar al beneficiario controlador están previstos en el numeral 32-B Quáter del CFF; sin embargo se detallan más en la regla 2.8.1.20. en donde se prevén las cadenas de titularidad y de control. Lo cuestionable es que en dicha regla se señale que cuando no se identifique el beneficiario controlador será la persona que ocupe el cargo de administrador único, lo que podría considerarse violatorio del principio de legalidad; toda vez que la regla está infiriendo a un nuevo supuesto de beneficiario controlador.

Información a resguardar

En cuanto a la información que debe ser resguardada como parte de la contabilidad de las personas morales, las fiduciarias, los fideicomitentes o fideicomisarios, en el caso de fideicomisos, así como las partes contratantes o integrantes, en el caso de cualquier otra figura jurídica, esta es la siguiente:

• nombres y apellidos completos, los cuales deben corresponder con el documento oficial con el que se haya acreditado la identidad
• alias
• fecha de nacimiento. Cuando aplique, fecha de defunción
• sexo
• país de origen y nacionalidad. En caso de tener más de una, identificarlas todas
• CURP o su equivalente, tratándose de otros países o jurisdicciones
• país o jurisdicción de residencia para efectos fiscales
• tipo y número o clave de la identificación oficial
• clave en el RFC o número de identificación fiscal, o su equivalente, en caso de ser residente en el extranjero, para efectos fiscales
• estado civil, con identificación del cónyuge y régimen patrimonial, o identificación de la concubina o del concubinario, de ser aplicable
• datos de contacto: correo electrónico y números telefónicos
• domicilio particular y domicilio fiscal
• relación con la persona moral o calidad que ostenta en el fideicomiso o la figura jurídica, según corresponda
• grado de participación en la persona moral o en el fideicomiso o figura jurídica, que le permita ejercer los derechos de uso, goce, disfrute, aprovechamiento o disposición de un bien o servicio o efectuar una transacción
• descripción de la forma de participación o control (directo o indirecto)
• número de acciones, partes sociales, participaciones o derechos u equivalentes; serie, clase y valor nominal de las mismas, en el capital de la persona moral
• lugar donde las acciones, partes sociales, participaciones u otros derechos equivalentes se encuentren depositados o en custodia
• fecha determinada desde la cual la persona física adquirió la condición de beneficiario controlador de la persona moral, fideicomiso o cualquier otra figura jurídica
• en su caso, proporcionar los datos mencionados en las fracciones que anteceden respecto de quién o quiénes ocupen el cargo de administrador único de la persona moral o equivalente. En caso de que la persona moral cuente con un consejo de administración u órgano equivalente, de cada miembro de dicho consejo
• fecha en la que haya acontecido una modificación en la participación o control en la persona moral, fideicomiso o cualquier otra figura jurídica
• tipo de modificación de la participación o control en la persona moral, fideicomiso o cualquier otra figura jurídica
• fecha de terminación de la participación o control en la persona moral, fideicomiso o cualquier otra figura jurídica

En los casos de cadena de titularidad o de control se debe contar adicionalmente con la siguiente información:

• nombre, denominación o razón social de la o las personas morales, fideicomisos o figuras jurídicas que tienen participación o control sobre la persona moral, fideicomisos o figuras jurídicas
• país o jurisdicción de creación, constitución o registro
• país o jurisdicción de residencia para efectos fiscales
• domicilio fiscal
• RFC o número de identificación fiscal, o su equivalente, en caso de ser residente en el extranjero, para efectos fiscales

LEE: Resguardo de listado de información de beneficiarios controladores

Calidad de la información

En términos del CFF la información que deberá resguardarse debe tener la calidad de fidedigna, completa y actualizada, cualidades que calificará la autoridad cuando la requiera y la presente el obligado.

Así las cosas, los obligados a conservar esta información deberán implementar procedimientos de control internos debidamente documentados. Estos procedimientos serán todos aquellos que sean razonables y necesarios para obtener y conservar la información sobre la identificación de los beneficiarios controladores, para ello en términos de la RMISC deberán cuando menos:

• identificar, verificar y validar adecuadamente al beneficiario controlador de las personas morales, los fideicomisos y de cualquier otra figura jurídica
• obtener, conservar y mantener disponible la información fidedigna, completa, adecuada, precisa y actualizada acerca de los datos de la identidad del beneficiario controlador y demás datos que se establecen en la regla 2.8.1.22. de la RMISC 2022
• conservar la información del beneficiario controlador, de la cadena de titularidad y de la cadena de control, la documentación que sirva de sustento para ello, así como la documentación comprobatoria de los procedimientos de control internos a que se refiere el primer párrafo de esta regla, durante el plazo que señala el artículo 30 del CFF
• proporcionar, permitir el acceso oportuno de las autoridades fiscales y otorgarles todas las facilidades para que accedan a la información, registros, datos y documentos relativos a los beneficiarios controladores

Obligación de los notarios e instituciones financieras

Como se manifestó esta nueva obligación prevista en el numeral 32-B Ter, primer y tercer párrafos del CFF, no solo aplica para las personas morales y fideicomisos o cual parte contratante o integrante, en el caso de cualquier otra figura jurídica, sino también corre a cargo de los notarios, corredores y cualquier otra persona que intervenga en la formación o celebración de contratos o actos jurídicos que den lugar a la constitución de personas morales o celebración de fideicomisos o de cualquier otra figura jurídica.

Estos en términos de la regla 2.8.1.23. de la RMISC 2022 estarán obligados con motivo de su intervención a obtener y conservar, adicional a la información señalada en la regla 2.8.1.22., fracciones I a XII, la siguiente:

• datos de identificación de la notaría, correduría, oficina, además de la persona titular de ellas ante quienes se haya formalizado el contrato o acto jurídico que dio lugar a la constitución de las personas morales o celebración de fideicomisos o de cualquier otra figura jurídica
• fecha de constitución o celebración, conforme a la escritura, acta, póliza, minuta, similar o equivalente que dé soporte a la constitución de la persona moral o celebración del fideicomiso o figura jurídica
• el nombre completo de quienes constituyen, integran o son parte de la persona moral conforme al acta constitutiva o escritura pública o participaron en la celebración del fideicomiso o figura jurídica
• importe del capital social de la persona moral conforme al acta constitutiva o escritura pública o del patrimonio del fideicomiso o figura jurídica
• en caso de que con su intervención la persona moral, fideicomiso o cualquier otra figura jurídica efectúe modificaciones al capital fijo o capital variable o al patrimonio del fideicomiso o figura jurídica, según corresponda, la información soporte del monto y de los actos o contratos necesarios para ello
• nombre del administrador único o equivalente, en su caso, miembros del consejo de administración u órgano equivalente
• datos de inscripción, en su caso, ante los registros públicos o equivalentes

De igual forma se deja claro que las entidades financieras y los integrantes del sistema financiero, para fines de la LISR, cumplirán con las obligaciones que establece el artículo 32-B Ter, tercer párrafo del CFF de conformidad con lo que establecen los Anexos 25 y 25-Bis de la RMISC 2022.

Solicitud de información por parte de la autoridad

El SAT notificará a las personas morales; fiduciarias, fideicomitentes o fideicomisarios, en el caso de los fideicomisos; a las partes contratantes o integrantes en el caso de cualquier otra figura jurídica obligada; incluso terceros con ellos relacionados, la solicitud de información de sus beneficiarios controladores de conformidad con lo establecido en el artículo 134 del CFF (notificaciones de los actos administrativo).

Dicha información deberá ser proporcionada dentro del plazo de 15 días hábiles siguientes a la fecha en que surta efectos la notificación de la solicitud. Este plazo se podrá ampliar por las autoridades fiscales por 10 días más, siempre y cuando medie solicitud de prórroga debidamente justificada y esta se presente previo al cumplimiento del plazo anteriormente mencionado.

En cuanto a la actualización de la información el artículo 32-B Quinquies establece que cuando haya modificaciones en la identidad o participación de los beneficiarios controladores, los obligados deberán actualizar la información dentro de los 15 días naturales siguientes a la fecha que se haya suscitado la modificación de que se trate, Cabe hacer mención que al formar parte esta información de la contabilidad del contribuyente, esta debe conservarse en el plazo que establece el artículo 30 del CFF, en términos generales cinco años, lo que obligará mantener actualizada la misma bajo ese mismo lapso de tiempo.

Comprobación de la información proporcionada

Para corroborar la exactitud y veracidad de la información que sea proporcionada por las personas morales, el SAT contará con la colaboración de los registros públicos en la Ciudad de México y en los estados de la República, la Unidad de Inteligencia Financiera de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, la Comisión Nacional Bancaria y de Valores, la Comisión Nacional del Sistema de Ahorro para el Retiro o la Comisión Nacional de Seguros y Fianzas.

Facultades de comprobación

La autoridad podrá ejercer sus facultades de comprobación para verificar el cumplimiento de esta nueva obligación, para ello podrá en términos del artículo 42 del código tributario, practicar visitas domiciliarias, requerir la información para que se exhibida en el domicilio de esta o a través del buzón tributario.

Asimismo, la información que el SAT puede solicitar en el marco de esta nueva obligación también puede suministrarse a las autoridades fiscales extranjeras, previa solicitud y amparo de un tratado internacional de intercambio amplio de información que nuestro país haya suscrito.

Sanciones

Con la finalidad de que los contribuyentes cumplan con esta nueva obligación, se establecieron sanciones disuasorias ante el incumplimiento de obligaciones por parte de las personas morales, las fiduciarias, los fideicomitentes o fideicomisarios, en el caso de los fideicomisos, así como las partes contratantes o integrantes, en el caso de cualquier otra figura jurídica.

En este sentido, se adicionan al CFF los artículos 84-M y 84-N que prevén los supuestos de infracciones y sanciones en materia de beneficiario controlador:

De igual manera conforme al artículo 32-D, fracción IX, cualquier ente público tiene prohibido contratar a las personas morales o entes jurídicos que incumplan con estas obligaciones.

Conclusión

Es una realidad que antes de la reforma fiscal para el ejercicio 2022, la autoridad ya contaba con múltiples facultades para fiscalizar a los contribuyentes; sin embargo, con el pretexto de cumplir con lo señalado por la GAFI, se atribuye una facultad más.

Esta nueva obligación incrementa la carga administrativa de los contribuyentes, los cuales de por sí tienen un panorama complicado con la nueva versión del CFDI y los nuevos regímenes de confianza. La obligación en análisis no es esencia fiscal sino que debió regularse en la ley antilavado y conservarse en el marco de esa ley, ya que su finalidad es distinta a la que persiguen las disposiciones fiscales.