Efectos fiscales del matrimonio

La forma de contribuir al gasto público depende de muchos factores como lo son: el tipo de impuesto que se desea pagar, el tipo de contribuyente, la fuente de ingresos, etc. Esta situación puede complicarse si existen figuras  jurídicas que en el desarrollo de sus actividades generen ingresos, tal es el escenario de las personas físicas que deciden contraer matrimonio.

Esta figura es definida por cada entidad federativa; sin embargo, la forma de tributar es la misma a nivel federal. Por ello a continuación se presenta el panorama general de este tema.

A través de la legislación local se regula al matrimonio, que en términos generales es un contrato civil que ampara la unión libre de dos personas para realizar la comunidad de vida, en donde ambos se procuran respeto, igualdad y ayuda mutua. En el caso de la CDMX, el artículo 178 del Código Civil (CCDF) señala que el matrimonio debe celebrarse bajo los regímenes patrimoniales de sociedad conyugal o separación de bienes.

El régimen patrimonial, es aquel que rige las relaciones patrimoniales entre los cónyuges del matrimonio (Diccionario Jurídico Mexicano, Tomo P – Z, del Instituto de Investigaciones Jurídicas de la Universidad Nacional Autónoma de México, Editorial Porrúa, México 1993, p. 2738).

Sociedad conyugal

Respecto a los bienes y utilidades, mientras no se pruebe que son obtenidos por alguno de los cónyuges o pertenecen solo a uno de ellos, se presume que forman parte de la sociedad conyugal. Bajo esa premisa, salvo pacto en contrario (que conste en las capitulaciones matrimoniales) corresponden por partes iguales a ambos cónyuges.

Bienes de la sociedad

Conforme al numeral 182 Quintus del CCDF, en la sociedad conyugal, los siguientes bienes y derechos, solo pertenecen a cada cónyuge, salvo pacto en contrario en las capitulaciones matrimoniales:

• que les pertenezcan al tiempo de celebrarse el matrimonio
• obtenidos por prescripción durante el matrimonio siempre y cuando los hubiese poseído antes de este
• logrados durante el matrimonio por herencia, legado, donación o don de la fortuna
• adquiridos por cualquier título propio anterior al matrimonio, y adjudicados después de este; siempre que todas las erogaciones que se generen para hacerlo efectivo corran a cargo del dueño
• que obtengan con el producto de la venta o permuta de bienes propios
• objetos de uso personal 
• instrumentos necesarios para el ejercicio de la profesión, arte u oficio, que ejerza exclusivamente uno de los cónyuges, y
• comprados a plazos por uno de los cónyuges antes de contraer matrimonio cuando la totalidad o parte del precio aplazado se satisfaga con dinero propio del mismo cónyuge; con excepción de la vivienda, enseres y menaje familiares

Existe la posibilidad de que alguno de los cónyuges haya malversado, ocultado, dispuesto o administrado los bienes de la sociedad con dolo, culpa o negligencia, en tal circunstancia este perderá el derecho a su parte en favor del otro cónyuge. En el escenario de que estos dejen de formar parte de dicha sociedad, el cónyuge deberá pagar al otro la parte que le correspondía, así como los daños y perjuicios que se le ocasionen.

Si se requieren establecer capitulaciones, estas deben contener los requisitos del artículo 189 del CCDF, como son:

• una lista de los bienes inmuebles que cada consorte lleve a la sociedad, con expresión de su valor y de los gravámenes que reporten
• la lista de los bienes muebles que cada consorte introduzca a la sociedad
• la nota pormenorizada de las deudas que tenga cada esposo, con expresión de si la sociedad ha de responder de ellas, o únicamente de las que se contraigan durante el matrimonio, ya sea por ambos consortes o por cualquiera
• la declaración expresa de si la sociedad conyugal ha de comprender todos los bienes de cada consorte o solo parte de ellos, y cuáles serán
• la manifestación explícita de si la sociedad conyugal ha de comprender todos los bienes de los consortes, o solamente sus productos. En uno y en otro caso se determinará con toda claridad la parte que en los bienes o en sus productos corresponda a cada cónyuge
• especificar si el producto del trabajo de cada consorte le atañe exclusivamente al que lo ejecutó, o si debe dar participación de ese producto al otro consorte y en qué proporción
• si ambos cónyuges o solo uno de ellos administrará la sociedad, expresándose con claridad las facultades que se concedan
• si los bienes futuros que adquieran los cónyuges durante el matrimonio pertenecen exclusivamente al adquirente, o si deben repartirse entre ellos y en qué proporción
• expresar si la comunidad ha de comprender o no los bienes adquiridos por herencia, legado, donación o don de la fortuna, y
• las bases para liquidar la sociedad

Es nula la capitulación en cuya virtud uno de los consortes haya de percibir todas las utilidades; así como la que establezca que alguno de ellos sea responsable por las pérdidas y deudas comunes en una parte que exceda a la que proporcionalmente corresponda a su capital o utilidades.

Conclusión de la sociedad conyugal

La sociedad conyugal termina por la disolución del matrimonio, por voluntad de los consortes, por la sentencia que declare la presunción de muerte del cónyuge ausente y a petición de alguno de los cónyuges, por los siguientes motivos:

• si uno de los cónyuges por su notoria negligencia en la administración de los bienes, amenaza arruinar al otro o disminuir considerablemente los bienes comunes
• cuando uno de los cónyuges, sin el consentimiento expreso del otro, hace cesión de bienes pertenecientes a la sociedad conyugal a sus acreedores
• si uno de los cónyuges es declarado en quiebra, o en concurso; y
• por cualquier otra razón que lo justifique a juicio del órgano jurisdiccional competente

Liquidación de la sociedad

Ya disuelta la sociedad, se procederá a formar inventario, en el cual no se incluirán el lecho, los vestidos ordinarios y los objetos de uso personal o de trabajo de los cónyuges, que serán de estos o de sus herederos. Una vez realizado el inventario, se pagarán los créditos que hubiere contra el fondo social, y el sobrante, si lo hubiere, se dividirá entre los cónyuges en los términos pactados en las capitulaciones matrimoniales, y a falta u omisión de estas, a lo dispuesto por las disposiciones generales de la sociedad conyugal. 

De extistir pérdidas, su importe se deducirá del haber de cada cónyuge en proporción a las utilidades que debían corresponderles, y si uno solo llevó el capital, de este se deducirá la pérdida total.

En el supuesto de fallecimiento de uno de los cónyuges, continuará el que sobreviva en la posesión y administración del fondo social, con intervención del representante de la sucesión, mientras no se verifique la partición.

Separación de bienes

El numeral 207 del CCDF prevé que puede haber separación de bienes en el matrimonio, por convenio de los consortes, o bien por sentencia judicial. La separación puede comprender no solo aquellos de los que sean dueños los consortes al celebrar el matrimonio, sino también los que adquieran después.

En este régimen los cónyuges conservarán la propiedad y administración de los bienes que respectivamente les pertenecen y, por consiguiente, todos los frutos y accesiones de estos no serán comunes, sino del dominio exclusivo del dueño de ellos.

También serán propios de cada uno de los consortes los salarios, sueldos, emolumentos y ganancias que obtuviere por servicios personales, por el desempeño de un empleo o el ejercicio de una profesión, comercio o industria.

Esta separación de bienes puede ser absoluta o parcial. En el segundo caso, los que no estén comprendidos en las capitulaciones de separación serán objeto de la sociedad conyugal que deben constituir los esposos.

Cada uno de estos tendrá un tratamiento fiscal específico para cada cónyuge, en atención al destino que se le den a los bienes y ganancias sujetos a él. Asimismo, a la conclusión de dichos regímenes se les dará otro manejo, independiente al que se venía dando.

Marco fiscal

Dependiendo del régimen patrimonial, las actividades que realice uno de los cónyuges puede tener implicaciones para el otro, pues los rendimientos o utilidades que se obtengan por la explotación de bienes afectos a una sociedad conyugal corresponden a ambos, aun cuando solo uno de ellos los administre.

RFC

Entre las obligaciones de los contribuyentes previstas en el numeral 27 del CFF, una de las principales es la inscripción al RFC, que está en el inciso B) fracción I. A partir de la reforma 2022 se estableció que las personas físicas mayores de edad deberán solicitar su inscripción al RFC. Tratándose de personas físicas sin actividades económicas, dicha inscripción se realizará bajo el rubro “Inscripción de personas físicas sin actividad económica”, conforme al RCFF, por lo que no adquirirán la obligación de presentar declaraciones o pagar contribuciones y tampoco les serán aplicables sanciones.

Esta modificación se justificó por la necesidad de impulsar la cultura tributaria para que más ciudadanos cuenten con su clave en el RFC, facilitando con ello su incorporación al campo laboral para el ejercicio de sus actividades económicas.

La medida es discordante con lo dispuesto en el numeral 142 del RLISR, el cual contempla que cuando se trate de los integrantes de una sociedad conyugal, podrán optar que aquel que obtenga mayores ingresos, acumule la totalidad de los ingresos obtenidos por bienes o inversiones en los que ambos sean propietarios o titulares, pudiendo efectuar las deducciones correspondientes a dichos bienes o inversiones. 

Sin embargo, el integrante de la sociedad conyugal que opte por no acumular sus ingresos y no tenga obligación de presentar declaración por otro tipo de ingresos, estará eximido de solicitar su inscripción en el RFC en términos del artículo 27 del CFF.

Independientemente de lo señalado, tratándose de ingresos por intereses, el integrante de la sociedad conyugal, que sea titular o cotitular en las cuentas de las que deriven los intereses, deberá proporcionar a las instituciones integrantes del sistema financiero que paguen los intereses, su Clave Única de Registro de Población (CURP).

ISR

Los ingresos que por cualquier concepto obtenga un integrante de la sociedad conyugal, corresponden en la misma proporción al otro, salvo pacto en contrario en las capitulaciones matrimoniales. En estos casos cada consorte acumula los ingresos que hubiese percibido directamente, aun y cuando este en una sociedad conyugal.

Cada uno tiene derecho a considerar la parte que le concierne u optar porque quien obtenga mayores ingresos, acumule la totalidad de los obtenidos por bienes o inversiones en los que ambos sean propietarios o titulares, pudiendo efectuar las deducciones correspondientes (art. 142, RLISR).

El representado de la sociedad conyugal que opte por pagar el ISR por los ingresos que le incumban por dicha sociedad conyugal, deberá manifestar esta opción al momento de su inscripción, o bien, mediante la presentación del aviso de actualización de actividades económicas y obligaciones como indican los artículos 29 y 30 del RCFF.

Según el artículo 92 de la LISR, cuando los ingresos de las personas físicas deriven de bienes en copropiedad, deberá designarse a uno de los copropietarios como representante común; esta misma disposición aplica para la sociedad conyugal, por lo tanto uno de los cónyuges debe nombrarse representante común y será el obligado a:

• llevar los libros contables
• expedir los comprobantes fiscales y recabar la documentación que determinen las disposiciones fiscales
• cumplir con las obligaciones en materia de retención de impuestos a que se refiere la LISR

Tanto los copropietarios como los integrantes de la sociedad conyugal responderán solidariamente por el incumplimiento del representante común.

Como se señaló, los contribuyentes en sociedad conyugal tienen la posibilidad de considerar un representante común para la acumulación de la totalidad de los ingresos; no obstante, existen algunas particularidades en esta obligación, por ello se presenta un resumen atendiendo al tipo de ingreso que perciban las personas físicas:

  * En estos supuestos los cónyuges pueden optar porque solo uno de ellos, quien obtenga mayores percepciones en el ejercicio, acumule la totalidad de ingreso afecto a la sociedad conyugal, así el representante presenta por cuenta del representado los pagos provisionales y la declaración anual. Esta opción no puede aplicarse en ningún caso donde los ingresos obtenidos no provengan de bienes o inversiones en los que ambos no sean propietarios o titulares (art. 142, RLISR)

En el supuesto de que los contribuyentes no opten por aplicar lo dispuesto en el numeral 142 del RLISR deberán llevar a cabo el cálculo del impuesto anual, así como el pago provisional a que se refieren los artículos 131 y 132 de la LISR y deberán efectuarse por cada uno de los cónyuges o copropietarios, por la parte de ingresos que le corresponda.

Asimismo, en el cálculo del impuesto anual deberán realizarse en forma proporcional las deducciones relativas a los ingresos que obtengan por adquisición de bienes.

IVA

La LIVA solo regula expresamente que para el escenario de negociaciones afectas a una sociedad conyugal, el representante común es quien debe acatar las obligaciones establecidas en la misma, sin hacer mención del tratamiento para otro tipo de ingresos.

Por ende, para el caso de ingresos por arrendamiento y enajenación de bienes, es recomendable aplicar el procedimiento anterior, es decir:

• para el ISR los comprobantes de los gastos son recabados y expedidos a nombre del representante del sociedad conyugal; ya que este puede acreditar el IVA y el otro cónyuge no debe efectuar ningún acreditamiento, y
• el representante tiene los deberes en materia de expedición de CFDI y elaboración de la contabilidad

Efectos fiscales de la liquidación

Cuando se termine la relación marital o exista una liquidación de la sociedad, esto genera implicaciones fiscales al darse una transmisión de propiedad de los bienes al momento de su reparto, esto se tipifica como una enajenación según el artículo 14 del CFF.

No obstante, el reparto de los bienes entre los cónyuges se ejecuta por regla general mediante un acuerdo entre ambos, que implica una cesión a título gratuito recíproca, pero solo respecto del 50 % de cada bien.

Ahora, el numeral 192 del CCDF prevé que todo pacto que importe cesión de una parte de los bienes propios de cada cónyuge será una donación.

Bajo ese contexto, al ser una donación de bienes, la misma no será objeto del ISR para cada donante de conformidad con el artículo 119, último párrafo de la LISR.

Por lo que se refiere a los donatarios, la donación está exenta del ISR conforme a lo previsto en el inciso a), de la fracción XXIII, del artículo 93 de la LISR.

Divorcio

De presentarse el divorcio, el Juez de lo Familiar dictará sentencia en la que fijará lo relativo a la división de los bienes (art. 287 del CCDF). Los involucrados ya no tienen la calidad de cónyuges, por lo que la división de bienes se llevará a cabo conforme a la sentencia, por lo tanto en estricto sentido no podría ser considerada una donación entre cónyuges.

Sin embargo, algunos especialistas señalan que debieran aplicarse las exenciones relativas a la liquidación de la sociedad conyugal sin que exista una disolución del matrimonio, pues los involucrados tienen derecho al haber conyugal por haber tenido la calidad de cónyuge.

En ese orden de ideas, la sociedad conyugal puede terminar por la disolución del matrimonio (divorcio), por voluntad de los consortes, por la sentencia que declare la presunción de muerte del cónyuge ausente y en los supuestos contenidos en el numeral 188 del CCDF (arts. 197 y 266 del CCDF).

Si al liquidar la sociedad conyugal en la CDMX se transmite la propiedad de algún inmueble, no se pagará el impuesto por adquisición de inmuebles (art. 115, fracción I, del Código Fiscal de la CDMX).

Separación de bienes

Si se disuelve el matrimonio, y el régimen patrimonial del mismo era por separación de bienes, el cónyuge que se hubiera dedicado al cuidado del hogar y de los hijos, tendrá derecho a solicitar una compensación, la cual no podrá exceder del 50 % del valor de los bienes que se hubieran adquirido durante el matrimonio (art. 267, fracc. VI del CCDF).

Quien deba pagar la compensación, y la cubra mediante la entrega de algún bien, será un ingreso acumulable para efectos del ISR en términos del capítulo de enajenación de bienes, el que corresponda conforme a lo siguiente:

• bienes inmuebles: la “ganancia” determinada en aquellos casos en que el valor al que se trasmite el bien sea superior a su costo de adquisición
• bienes muebles, la “ganancia” determinada, cuando esta exceda de tres SMG elevados al año

Tratándose de la transmisión de la casa habitación del contribuyente, podrá aplicarse la exención del inciso a), de la fracción XIX del artículo 93 de la LISR, donde se establece como un límite de la exención, que la contraprestación no exceda del equivalente a 700,000 unidades de inversión (UDIS) a la fecha de enajenación, cuando lo hubiera habitado al menos por tres años previos a la enajenación, por el excedente deberá pagarse el ISR. Cabe recordar que esta exención solo puede aplicarse una vez cada cinco años.

Conclusión

En el régimen matrimonial no todo es color de rosa, existen aristas y dificultades que las personas deben sortear día a día; sin embargo, de ser inevitable la separación, la recomendación es que la división de bienes se haga de común acuerdo para que sea tomada como una donación.

De lo contrario la división de los bienes puede resultar en un gravamen para el enajenante, que no conforme de haberse desprendido de los bienes, deberá pagar un tributo por la operación.