Las sociedades mercantiles pueden reducir su capital social, por lo que con la finalidad de que dicha reducción surta los efectos legales y fiscales correspondientes, la sociedad deberá valorar algunos aspectos importantes no solo en el ámbito jurídico, sino también en materia fiscal.
Según el artículo 87 de la Ley General de Sociedades Mercantiles (LGSM), la sociedad anónima es aquella que existe bajo una denominación y se compone exclusivamente de socios, cuya obligación se limita al pago de sus acciones. Por su parte, respecto a la reducción de capital el artículo 182 de la citada legislación, indica que será a través de asambleas extraordinarias que las compañías traten, entre otros puntos, los aumentos o reducciones de capital.
En materia fiscal el reembolso de capital es un medio que los accionistas de la empresa emplean para recibir los beneficios obtenidos de esta. De tal forma que resulta indispensable seguir el procedimiento tributario tal como lo prevé el artículo 78 de la LISR, a efectos de determinar si derivado de la reducción de capital existe utilidad distribuible gravada que cause un impuesto para la compañía, y a su vez determinar el efecto fiscal que se generará para el accionista que reciba el beneficio a través de la reducción. Bajo esa premisa a continuación se abordarán algunas de las dudas más frecuentes en materia de reducción de capital:
¿Cuáles son los aspectos a considerar antes de la reducción de capital?
- Celebración del acta de asamblea en la que se acuerde la reducción de capital
- aprobación de los estados financieros (capital contable) de conformidad con las Normas de Información Financiera (NIF) aplicables, mismos que servirán de base para la reducción de capital y el cálculo para tales efectos en materia fiscal
- cálculo actualizado a la fecha de la reducción de capital, así como su debido soporte documental de los aumentos y reducciones que integren la Cuenta de Capital de Aportación (CUCA)
- cálculo actualizado a la fecha de la reducción de capital de la Cuenta de Utilidad Fiscal Neta (CUFIN)
- realizar los cálculos en términos del artículo 78 de la LISR para determinar si derivado de la reducción de capital resulta utilidad distribuible gravada para efectos del ISR, y
- determinar los efectos fiscales que deriven de la reducción de capital para la sociedad que reduzca el capital, como para los accionistas que lo reciban
¿Cómo se determina la utilidad distribuible?
Las empresas que pretendan realizar una reducción de capital disminuirán del reembolso por acción (reembolso total entre número de acciones a reducir), el saldo de la CUCA por acción que se tenga a la fecha en la que se pague el reembolso (saldo actualizado de la CUCA al momento de reducir el capital entre el número de acciones en circulación).
La utilidad distribuida será la cantidad que resulte de multiplicar el número de acciones que se reduzcan por el monto que resulte conforme al párrafo anterior. Se deberá definir si la utilidad distribuible proviene o no de la CUFIN, para lo cual, a la utilidad distribuible se le resta el monto que resulte de multiplicar el saldo de la CUFIN por el número de acciones a reducir.
Si se determina que la utilidad distribuible en su totalidad o parte de esta no proviene de CUFIN, las personas morales deben calcular y enterar el ISR que corresponda a la reducción de capital, el cual resulta de aplicar a la utilidad distribuible no proveniente de CUFIN el factor de 1.4286 y al resultado se le aplica la tasa corporativa vigente al momento de efectuar la reducción (30 %).
¿Cuál es el procedimiento correcto para llevar el control de la CUCA?
Como se puede observar de la pregunta anterior es vital realizar un registro correcto de la CUCA, ya que de ello depende en gran medida que exista o no un pago de ISR. El registro correcto se muestra a continuación:
- se adiciona con:
- aportaciones de capital
- primas netas por suscripción de acciones efectuadas por los socios o accionistas
- utilidad distribuida conforme a la fracción II del artículo 78 de la LISR (después de haberle disminuido la de la fracción I)
- actualización de la propia CUCA
- se disminuye con la reducción de capital
No se cataloga como capital de aportación el correspondiente a la reinversión, capitalización de utilidades o cualquier otro concepto que conforme el capital contable, ni el proveniente de reinversiones de dividendos o utilidades en aumento de capital de las personas que los distribuyan realizadas dentro de los 30 días siguientes a su distribución.
¿El saldo de la CUCA se debe actualizar?
Sí, al cierre de cada ejercicio se actualiza por el periodo comprendido desde el mes en el que se efectuó la última actualización y hasta el mes de cierre del ejercicio de que se trate. Cuando se hagan aportaciones o reducciones de capital, con posterioridad, el saldo de la cuenta que se tenga a esa fecha se actualiza por el periodo comprendido desde el mes en el que se hizo la última actualización y hasta el mes en el que se pague la aportación o el reembolso, según corresponda.
¿Qué papel juegan las Normas de Información Financiera en la reducción de capital?
Toda vez que el cálculo contemplado en el artículo 78 de la LISR prevé en uno de sus puntos, tomar el capital contable que arroje los estados financieros de la empresa, es necesario recordar que la NIF C-11, indica las siguientes reglas para los movimientos de este:
- el reembolso de capital contribuido consiste en entregar a los tenedores de las acciones un monto determinado para redimir las acciones, el cual debe reconocerse disminuyendo el capital contribuido. Si el monto excede al valor contable de las acciones, dicho exceso debe disminuirse de las utilidades acumuladas
- en los escenarios en que los estatutos sociales de la entidad prevean la amortización de acciones contra utilidades acumuladas, dicha amortización debe tratarse como una reducción del capital ganado
- el importe del capital contribuido debe ser la base para reconocer contablemente las distribuciones que constituyen reembolsos de capital. Cualquier distribución que las entidades efectúen con cargo a su capital contable, que origine una disminución de dicha base, debe reconocerse contablemente como reembolso de capital
- parte del capital ganado se utiliza para aumentar el importe del capital social mediante la distribución de un dividendo en acciones
En la reducción de capital, ¿se puede dar el tratamiento de enajenación de acciones?
El artículo 78 de la LISR regula el tratamiento fiscal que deben aplicar las personas morales residentes en México cuando hagan una reducción de su capital.
El antepenúltimo párrafo del citado ordenamiento establece que cuando una persona moral hubiera aumentado su capital dentro de un periodo de dos años anteriores a la fecha en la que se efectúe la reducción del mismo y esta dé origen a la cancelación de acciones o a la disminución de su valor, deberá calcularse la ganancia que hubiera correspondido a los tenedores de las mismas de haberlas enajenado, conforme al artículo 22 de la LISR, como ingreso obtenido por acción el reembolso que se realice.
Si la ganancia es mayor que la utilidad distribuida determinada, según el numeral 78, fracciones I y II de la LISR, dicha ganancia es una utilidad distribuida.
Sin embargo, a los contribuyentes que se ubiquen en este supuesto se les puede relevar de la obligación de determinar la ganancia como si fuese una enajenación de acciones, siempre que se cumpla con lo señalado en el artículo 121 del RLISR; esto es que:
- el aumento de capital efectuado durante el periodo de dos años anteriores provenga de aportaciones efectivamente pagadas por todos los accionistas y no de capitalizaciones
- los reembolsos por reducción de capital se paguen a todos los accionistas que hubieran efectuado las aportaciones mencionadas, y en la misma proporción, y
- se considerarán en forma acumulada los montos de las aportaciones y de las reducciones de capital efectuadas en los dos últimos años
Cumpliendo estos aspectos, los contribuyentes solo estarán obligados a determinar si existe una distribución de utilidades en términos de las primeras dos fracciones del artículo 78 de la LISR, y ya no tendrán que realizar el cálculo de la ganancia fiscal por enajenación de acciones.
En el supuesto de existir una escisión ¿se pueda dar una reducción de capital?
Existe reducción de capital en escisión de sociedades cuando:
- exista la transmisión de activos monetarios a las sociedades que surjan con motivo de la escisión, cuando la transferencia origine que en las sociedades que surjan, los activos mencionados representen más del 51 % de sus activos totales
- cuando con motivo de la escisión, la sociedad escindente, conserve activos monetarios que representen más del 51 % de sus activos totales
Esto no será aplicable tratándose de escisión de sociedades, que sean integrantes del sistema financiero. El monto de la reducción de capital se entenderá para reducciones posteriores como aportación de capital, siempre y cuando no se realice reembolso alguno en el momento de la escisión.
Comentario final
La reducción de capital es una de las formas mediante la cual los accionistas de las personas morales pueden recuperar parcial o totalmente los recursos invertidos, ya sea porque algún accionista decida separarse de la sociedad, o bien, únicamente para proveerle recursos económicos.
Bajo esa premisa resulta indispensable conocer el procedimiento para determinar si existe una utilidad a raíz de la reducción de capital; ya que de ello puede depender de que exista un pago de ISR.
Desde una óptica general, la reducción de capital en la cual se reembolsa el capital aportado a un socio no causa impuesto; sin embargo, en caso de que la reducción, también contenga utilidades generadas por la compañía, se deberá pagar el ISR.
