Abogados y su forma de tributar para efectos de ISR

Dentro de la amplia gama de profesiones que pueden ejercer las personas físicas una de las más acercadas a las ciencias de la humanidad es la abogacía. Esta se caracteriza por el conocimiento de las leyes, así como una habilidad importante para la comunicación y capacidad de investigación.

Para el ejercicio de esta profesión resulta vital la obtención de una cédula de licenciatura en derecho, la cual es indispensable para los abogados postulantes (comúnmente denominados litigantes) aunque existen diferentes profesiones jurídicas como pueden ser los juzgadores, notarios o académicos e investigadores.

Ahora bien, para los postulantes existen diversas formas de prestar sus servicios, ya sea bajo una relación subordinada, por comisión, honorarios por hora, etc. Todos estos mecanismos representan un ingreso para el profesionista que está obligado a contribuir al gasto público. Bajo esa tesitura en el presente material se abordarán algunos aspectos tributarios de los abogados postulantes.

Servicios profesionales y actividades empresariales

El artículo 100 de la LISR indica que deben tributar en la Sección I, Capítulo II, del Título IV de la LISR, las personas físicas que perciban ingresos derivados de la prestación de servicios profesionales independientes y cuyos ingresos no estén considerados en el Capítulo I, es decir, por servicios subordinados (sueldos y salarios).

Por ello, un abogado que preste servicios profesionales por su cuenta, tiene que cumplir con las obligaciones establecidas en el artículo 110 de la LISR, como son:

• inscribirse en el RFC
• llevar y conservar la contabilidad de conformidad con el CFF y el RCFF, los comprobantes de los asientos respectivos, así como aquellos necesarios para acreditar que se ha cumplido con las obligaciones fiscales
• emitir los CFDI que acrediten los ingresos que perciban
• determinar la utilidad fiscal del ejercicio y el monto que corresponda a la PTU
• presentar, a más tardar el 15 de febrero de cada año, la información del saldo insoluto al 31 de diciembre del año anterior, de los préstamos que le hubiesen sido otorgados o garantizados por residentes en el extranjero; el tipo de financiamiento; el nombre del beneficiario efectivo de los intereses; el tipo de moneda; la tasa de interés aplicable y las fechas de exigibilidad del principal y de los accesorios, de cada operación de financiamiento
• informar a más tardar el 17 del mes inmediato posterior a aquel en el que se realice la operación, de las contraprestaciones recibidas en efectivo en moneda nacional o extranjera, así como en piezas de oro o de plata, cuyo monto sea superior a $ 100,000.00
• expedir las constancias y los CFDI´s en los que asienten el monto de los pagos efectuados que constituyan ingresos de fuente de riqueza ubicada en México de acuerdo con el Título V de la LISR 
• de contar con trabajadores, cumplir con las obligaciones como empleador en términos del Capítulo I, y
• presentar, conjuntamente con la declaración del ejercicio, la información de las operaciones que realicen con partes relacionadas residentes en el extranjero

Alta en el RFC

Se debe efectuar dentro del mes siguiente a la fecha en que se comience a prestar servicios; además es necesario tramitar la e.firma. Para ello se estará a lo dispuesto en las fichas de trámite:

• 39/CFF Solicitud de inscripción en el RFC de personas físicas
• 105/CFF Solicitud de generación del Certificado de e.firma para personas físicas
• Adicionalmente, el contribuyente debe obtener la contraseña en términos de la ficha “7/CFF Solicitud de generación y actualización de la Contraseña”, que puede realizarse:
• en el portal de SAT, si se trata de una persona física y cuenta con e.firma vigente y activa
• en la oficina del SAT, si se trata de una persona física o contribuyente residente en el extranjero que realiza operaciones de maquila a través de una empresa con programa IMMEX bajo la modalidad de albergue

Contabilidad

Según el numeral 110, fracción II de la LISR las personas físicas están obligadas a llevar su contabilidad en términos del CFF, así como su reglamento.

Por lo que se refiere al CFF, los registros o asientos que integran la contabilidad se llevarán en medios electrónicos conforme lo establezcan el RCFF y las disposiciones de carácter general que emita el SAT. La documentación comprobatoria de dichos registros o asientos deberá estar disponible en el domicilio fiscal del contribuyente.

De tal forma que la regla 2.8.1.4. de la RMISC 2023 dispone que los contribuyentes que tributen conforme al Título IV, Capítulo II, Secciones I y III de la LISR que hubieren percibido en el ejercicio inmediato anterior ingresos en una cantidad igual o menor a $ 4’000,000.00 (cuatro millones de pesos 00/100 M.N.), deberán ingresar a la aplicación electrónica “Mis cuentas”, disponible a través del portal del SAT, para registrar los datos correspondientes a sus ingresos y gastos. Los ingresos y gastos amparados por un CFDI, no será necesario registrarlos en la citada aplicación, por lo que únicamente deberán capturarse aquellos que no se encuentren sustentados en dichos comprobantes.

Ingresos hasta de $ 4,000,000.00

La regla 2.8.1.17. de la RMISC 2023 otorga la facilidad para que este tipo de contribuyentes, cuyos ingresos totales del ejercicio inmediato anterior no hubiesen excedido de $ 4,000,000.00, o que inicien actividades en el ejercicio y estimen que no serán superiores de dicha cantidad, estén relevados de enviar la contabilidad electrónica e ingresar de forma mensual su información contable en términos del artículo 28 del CFF; así como de presentar la Declaración de Informativa de Operaciones con Terceros (DIOT) del numeral 32, fracción VIII de la LIVA.

Quienes obtengan más de $4,000,000.00

Los contribuyentes que no puedan utilizar “Mis cuentas” ni tampoco les aplique la facilidad de la regla 2.8.1.17. de la RMISC 2023 (en virtud de sus ingresos), deben aplicar las normas generales para llevar su contabilidad, es decir, en términos del CFF los registros o asientos integrantes de la contabilidad deben llevarse en medios electrónicos y la documentación comprobatoria estar disponible en el domicilio fiscal del contribuyente y deberán ingresar de forma mensual la información contable a través de la página de internet del SAT, de conformidad con las reglas de carácter general (arts. 28, 30 y 30-A, CFF).

Para ello deben utilizarse medios electrónicos propios, con la capacidad de generar los archivos que se enviarán al SAT en formato XML que contengan la información señalada en la regla 2.8.1.5. de la RMISC 2023, a saber:

• catálogo de cuentas utilizado en el periodo; al cual se le agregará un campo con el código agrupador de cuentas del SAT contenidos en el Anexo 24, apartado A, de la RMISC
• balanza de comprobación de todas y cada una de las cuentas de activo, pasivo, capital, resultados (ingresos, costos, gastos) y cuentas de orden, que incluya:
  • saldos iniciales
  • movimientos del periodo
  • saldos finales

Los saldos de las cuentas deben permitir identificar los impuestos por cobrar y pagar, así como los impuestos trasladados efectivamente cobrados y los gravámenes acreditables efectivamente pagados; las cuentas de ingresos deben diferenciar las distintas tasas, cuotas y las actividades por las que no se deba pagar el impuesto, conforme el precepto 33, apartado B, fracción III del RCFF.

En el caso de la balanza de cierre del ejercicio se incluirá la información de los ajustes que para efectos fiscales se registren.

La balanza de comprobación se envía al menos a nivel de cuenta de mayor y subcuenta a primer nivel con excepción de los contribuyentes que en su catálogo de cuentas generen únicamente cuentas de nivel mayor, y pólizas y auxiliares de cuenta de nivel mayor o subcuenta de primer nivel que incluyan el nivel de detalle con el que los contribuyentes realicen sus registros contables.

En cada póliza se deben distinguir los folios fiscales de los CFDI´s que soporten la operación, permitiendo identificar la forma de pago, las distintas contribuciones, tasas y cuotas, incluyendo aquellas operaciones, actos o actividades por las que no se deban pagar contribuciones, según la operación, acto o actividad de que se trate. En las operaciones relacionadas con un tercero debe precisarse la clave en el RFC de él.

Esta información se envía a través del buzón tributario o en la opción “Trámites y Servicios” del portal del SAT, dentro de la opción denominada “Trámites”, conforme a los plazos de la regla 2.8.1.6. de la RMISC 2023.

CFDI

Para dar cumplimiento a la obligación de emitir los CFDI´s que amparen las contraprestaciones percibidas, se deben cumplir con los requisitos previstos en el numeral 29-A, CFF, así como en las reglas de carácter general como son:

Estos son los requisitos generales que deben cumplir los comprobantes fiscales; no obstante, puede ser el caso de supuestos específicos en los que sea necesario la incorporación de un complemento del CFDI.

Retenciones

Cuando se presten servicios profesionales a una persona moral, esta debe retener como pago provisional, un 10 % sobre el monto de los pagos sin deducción alguna (acreditable contra el impuesto a pagar que resulte en los pagos provisionales) debiendo proporcionar a las personas físicas el CFDI en el que conste el monto del impuesto retenido (art. 106, LISR).

Pese a ello, las personas morales pueden optar por no proporcionar el comprobante, siempre que la persona física que preste los servicios profesionales les expida un CFDI que cumpla con los requisitos de los artículos 29 y 29-A del CFF y en él se indique expresamente el monto del impuesto retenido. En este caso, las personas físicas que expidan el comprobante fiscal podrán considerarlo como comprobante de retención del impuesto y efectuar el acreditamiento de este. Es decir, basta con el comprobante de honorarios que emita el profesionista.

Caso práctico

Para una mejor comprensión de cómo deben de pagar el ISR e IVA este tipo de contribuyentes, tómese el ejemplo del licenciado Eleazar Cruz Sabino, quien a partir de 2023 presta sus servicios de forma independiente a personas físicas y morales y presenta las siguientes cifras correspondientes a dicho ejercicio.

Inversiones

Su deducción se realiza por medio de la depreciación lineal, aplicándoles el por ciento que les corresponda sobre el monto original de la inversión. Los porcentajes aplicables a cada tipo de bien se establecen en los preceptos 34 y 35 de la LISR (arts. 104 y 105, fracc. III, LISR).

Las inversiones comienzan a deducirse en el ejercicio en el que inicie su utilización o en el ejercicio siguiente, aun cuando en él no se hubiese erogado en su totalidad el monto original de la inversión (MOI).

Para el desarrollo de sus actividades, en el ejercicio adquirió los siguientes bienes por los que se determina la depreciación que se aplica en los pagos provisionales.

Equipo de cómputo

Depreciación actualizada del equipo de cómputo

Factor de actualización

Mobiliario de oficina

Depreciación actualizada del mobiliario y equipo de oficina

Factor de actualización

Equipo de transporte

Depreciación actualizada del automóvil

Factor de actualización

Total de la depreciación actualizada

Deducciones totales

Pago provisional de ISR

Los ingresos se acumulan en el momento en que efectivamente se reciban en efectivo, en bienes, en servicios o cuando el interés del acreedor quede satisfecho mediante cualquier forma de extinción de obligaciones. Cuando el pago se percibe en cheque, se considera percibido cuando este sea cobrado (art. 102, LISR).

Ingresos acumulables del periodo

La base gravable para calcular los pagos provisionales, se obtiene restando del total de los ingresos obtenidos desde el inicio del ejercicio y hasta el último día del mes al que corresponda el pago; las deducciones autorizadas correspondientes al mismo periodo, la PTU pagada a sus trabajadores y, en su caso, las pérdidas fiscales de ejercicios anteriores, pendientes de amortizar.

A la base obtenida se le aplica la tarifa del ISR para el mes por el cual se determina el impuesto. El impuesto resultante se disminuye con las retenciones que en su caso se hubieran efectuado, así como los pagos provisionales pagados con anterioridad (art. 106, LISR).

ISR a cargo

Declaración anual

La base gravable del ejercicio se obtiene disminuyendo de los ingresos acumulables, las deducciones autorizadas y las personales señaladas en el artículo 151 de la LISR; así como gastos médicos y hospitalarios, funerales, donativos, intereses reales por créditos hipotecarios, etc. (arts. 109, 151 y 152, LISR).

El monto que puede aplicarse de dichas deducciones personales no puede exceder de la cantidad que resulte menor entre el 15 % del total de los ingresos del contribuyente o el equivalente a cinco veces la UMA anual (art. 151, último párrafo, LISR).

Asimismo, puede tomarse el estímulo fiscal del “Decreto que compila diversos beneficios fiscales y establece medidas de simplificación administrativa”, del 26 de diciembre de 2013; mediante el cual pueden deducir los pagos colegiaturas de educación básica y media superior.

Utilidad fiscal del ejercicio

El contribuyente cuenta con diversas deducciones personales, cuyo monto máximo aplicable no debe exceder de los límites señalados.

Deducciones personales del ejercicio

Límite de deducciones personales conforme a ingresos

Cinco veces la UMA anual

Como las deducciones personales no exceden estos límites, pueden tomarse en su totalidad.

El contribuyente paga colegiaturas de su hijo quien cursa el nivel preescolar; las cuales puede deducir hasta por el límite previsto en el Decreto:

Colegiaturas de nivel preescolar no deducibles

ISR a cargo del ejercicio

Los pagos provisionales y las retenciones son superiores al ISR anual, por lo que se obtiene un saldo a favor que el contribuyente puede solicitar en devolución o compensar contra el ISR a su cargo que cause en los pagos provisionales o del ejercicio en ejercicios siguientes (arts. 22 y 23, CFF).

RESICO-PF

A partir del ejercicio 2022 se instauró en la LISR la Sección IV del Capítulo II del Título IV, la cual indica que los contribuyentes personas físicas que realicen únicamente actividades empresariales, profesionales u otorguen el uso o goce temporal de bienes podrán optar por pagar el ISR bajo el RESICO-PF, siempre que la totalidad de sus ingresos propios de la actividad o las actividades señaladas que realicen, obtenidos en el ejercicio inmediato anterior, no hubieran excedido de la cantidad de tres millones quinientos mil pesos, por lo que este régimen es ideal para los abogados, a diferencia de su predecesor el Régimen de Incorporación Fiscal (RIF), el cual no aceptaba a los contribuyentes profesionistas.

La limitante de los ingresos no es la única, otras causas por las que los contribuyentes no pueden tributar en este régimen están previstas en el numeral 113-E de la LISR, las cuales son:

• sean socios, accionistas o integrantes de personas morales o cuando sean partes relacionadas en los términos del artículo 90 de la LISR
• sean residentes en el extranjero que tengan uno o varios establecimientos permanentes en el país
• cuenten con ingresos sujetos a regímenes fiscales preferentes
• perciban los ingresos asimilados a salarios siguientes:
  • honorarios a miembros de consejos directivos, de vigilancia, consultivos o de cualquier otra índole, así como los honorarios a administradores, comisarios y gerentes generales
  • honorarios a personas que presten servicios preponderantemente a un prestatario, siempre que los mismos se lleven a cabo en las instalaciones de este último
  • honorarios que perciban las personas físicas de personas morales o de personas físicas con actividades empresariales a las que presten servicios personales independientes, cuando comuniquen por escrito al prestatario que optan por pagar el impuesto en los términos de dicho capítulo
  • ingresos que perciban las personas físicas de personas morales o de personas físicas con actividades empresariales, por las actividades empresariales que realicen, cuando comuniquen por escrito a la persona que efectúe el pago que optan por pagar el impuesto en los términos de ese capítulo

Declaraciones mensuales

El artículo 113-E cuarto párrafo de la LISR, indica que los contribuyentes del RESICO-PF calcularán y pagarán el impuesto en forma mensual a más tardar el 17 del mes inmediato posterior a aquel al que corresponda el pago, y deberán presentar la declaración anual a que se refiere el artículo 113-F de la LISR.

Los pagos mensuales se determinan tomando el cuenta el total de sus ingresos amparados por los CFDI´s efectivamente cobrados (sin IVA y sin aplicar ninguna deducción), a los que se les aplica la siguiente tabla:

Retención

Cuando se realicen actividades empresariales, profesionales u otorguen el uso o goce temporal de bienes a personas morales, estas retendrán como pago mensual el monto que resulte de aplicar la tasa del 1.25 % sobre el monto de los pagos que les efectúen, sin considerar el IVA, debiendo proporcionar el CFDI con el impuesto retenido, el cual se debe tomar como el pago mensual que tienen que presentar las personas físicas (art. 113-J, LISR).

Anual

Por otro lado, el numeral 113-F de la LISR indica que los contribuyentes del RESICO-PF, están obligados a presentar su declaración anual en el mes de abril del año siguiente al que corresponda la declaración, acumulando el total de los ingresos que perciban por las actividades en el ejercicio y estén amparados por los CFDI´s efectivamente cobrados, sin incluir el IVA, y sin aplicar deducción alguna, conforme a la siguiente tabla:

Caso práctico

Para conocer los efectos tributarios de este régimen, resulta necesario retomar el caso práctico del abogado Eleazar Cruz Sabino, quien a partir de 2023 presta sus servicios de forma independiente a personas físicas y morales.

Ingresos

El ISR a cargo de cada mes se obtiene aplicando la tabla mensual contenida en el numeral 113-E de la LISR a los ingresos efectivamente cobrados en cada mes, sin deducción alguna.

Contra el impuesto a cargo se acreditarán las retenciones del mismo periodo que las personas morales hubiesen efectuado (art. 113-J, LISR).

Retenciones

ISR a pagar del mes

El impuesto anual se determinará aplicando la tasa de la tabla anual prevista en el artículo 113-F de la LISR, al total de sus ingresos efectivamente cobrados sin deducción alguna. Es importante recordar que contra este impuesto se pueden disminuir las retenciones y los pagos provisionales del ejercicio.

En este cálculo el contribuyente obtuvo un saldo a favor el cual podrá compensar en términos del numeral 23 del CFF, o solicitar en devolución de conformidad con el artículo 22 del mismo ordenamiento. Además, resalta que en este régimen no se pueden aplicar las deducciones, incluyendo las personales. 

Conclusión

Es necesario que el abogado conozca las alternativas fiscales en materia de ISR para cumplir con sus obligaciones tributarias, así como las deducciones que puede considerar, aun cuando delegue su cumplimiento a un tercero, dado que su omisión puede ocasionarle cargas financieras innecesarias, así como sanciones por parte de la autoridad.

De los casos prácticos se puede concluir que el RESICO-PF resulta benéfico para el contribuyente, dado que se sacrifican las deducciones a cambio  de una tasa mínima; no obstante, la aplicación de uno u otro régimen depende en gran medida de las deducciones, toda vez que mientras más deducciones presente el contribuyente (y por ende disminuya su base gravable) puede resultar más conveniente el régimen de actividades empresariales y servicios profesionales, ya que como se mencionó el RESICO-PF, fija una tasa sobre los ingresos efectivamente percibidos sin observar deducciones.