Ante el ecosistema corporativo actual y el entorno económico que dejó la reciente pandemia, ha sido necesario que las sociedades mercantiles utilicen alternativas de financiamiento que les permitan hacer frente a sus obligaciones financieras, así como continuar con la operatividad de sus negocios, apalancando en algunos casos su flujo de efectivo en la contratación de deuda, ya sea de sus socios o acreedores externos.
De tal forma que la capitalización de activos es una alternativa que puede ser explotada por los contribuyentes. En ese sentido IDC Asesor Fiscal, Jurídico y Laboral, se dio a la tarea de contactar al experto en la materia, el maestro Roberto López, socio de impuestos corporativos de la oficina Guadalajara de KPMG México, quien amablemente accedió a dar a conocer los efectos fiscales de la capitalización de activos.
Introducción
Al no contar con la capacidad económica para mitigar sus deudas, es común que las compañías brinden a sus acreedores la opción de entregar una participación en su capital social a cambio del importe adeudado mediante la capitalización de los pasivos.
Bajo este esquema, se permite a los accionistas conservar su liquidez, mejorar sus métricas financieras y superar las dificultades económicas a corto plazo; sin embargo, es importante que se tomen en cuenta las implicaciones fiscales que estos actos jurídicos pueden causar, además de las obligaciones fiscales que surjan de ellos.
Efecto en el ISR
Si bien es cierto que las capitalizaciones de pasivos constituyen un aumento en el patrimonio de las sociedades mercantiles y que incrementan su capacidad al hacerse de recursos que les permiten hacer frente a los compromisos económicos, también es correcto asumir que dichas aportaciones no constituyen un ingreso acumulable para los fines de este impuesto, toda vez que están excluidas de forma expresa en el artículo 16 de la LISR.
Por lo tanto, estas aportaciones son cantidades que los socios o accionistas destinan temporalmente para la realización de un fin específico y que, eventualmente, les serán restituidas, lo que puede suceder cuando la sociedad se liquide o cuando la asamblea decida reembolsar una parte de su capital.
Así, se puede establecer que las capitalizaciones de pasivos no constituyen un ingreso acumulable para efectos del ISR, dado que, aunque proporcionan una mayor capacidad económica a la sociedad que las recibe, no son en realidad una capacidad contributiva, debido a que los importes que recibe como capital le pertenecen de forma transitoria, debiendo retornar los recursos a los socios o accionistas en el momento en que la asamblea tome la decisión de reembolsarlos o de liquidar la sociedad.
Cuenta de capital de aportación (CUCA)
Según el artículo 78 de la LISR, se establece que la CUCA se adicionará con los incrementos de capital en el momento en que efectivamente se paguen las aportaciones; no obstante, cuando se trata de capitalización de pasivos, donde es claro que los recursos se obtuvieron con anterioridad a la fecha de la capitalización, lo apropiado es considerar como fecha de aportación la que se acuerde en la asamblea de socios o accionistas para efectos del incremento en dicha cuenta fiscal, y no aquella en la que se generó el pasivo o se obtuvo el recurso.
Certificación de la existencia contable del pasivo
Derivado de la reforma fiscal de 2020 y con el objetivo de verificar la materialidad de los aumentos de capital por parte de la autoridad fiscal, se incorpora en el artículo 30 del CFF la obligación para las personas morales de realizar la certificación de la existencia contable del pasivo en aquellos supuestos en que se acuerde su capitalización, debiendo recabar la información y documentación soporte que acredite su substancia económica.
Dicha certificación se deberá realizar por un contador público inscrito, así como resguardarse como parte de la contabilidad, adicional a la documentación que soporte el origen del pasivo, los estados de cuenta, las actas de asamblea y los registros contables que amparen su materialidad.
Actualmente las condiciones y requisitos adicionales para esta certificación se encuentran contenidos en la regla 2.8.1.19 de la RMISC 2023.
Secuela fiscal en el IVA
En materia de IVA, en el Seminario Judicial de la Federación se conoció la postura del Décimo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, la cual consiste en que no puede ser efectivamente pagada la contraprestación cubierta mediante la emisión de acciones para la procedencia de su acreditamiento y devolución del saldo a favor, lo cual se suma a la reciente jurisprudencia emanada de la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN) el 12 de mayo de 2023, relacionada con el desconocimiento de la compensación civil como medio de pago del impuesto para realizar su acreditamiento o solicitar su devolución.
Según los tribunales, las formas de pago distintas al flujo de efectivo no son válidas para proceder al acreditamiento del impuesto, lo que resulta impráctico, ya que el desconocimiento de la compensación civil y el pago mediante la emisión de acciones limitan y entorpecen las operaciones comerciales de las compañías, además de que esta postura de los tribunales fiscales se origina de una interpretación limitada al artículo 5, fracción III, de la LIVA, en cuanto a la definición de la expresión “efectivamente pagado”.
Por lo anterior, en caso de que la capitalización de pasivos que apruebe la asamblea se hubiera originado con motivo de la celebración de un acto gravado, se deberá evaluar su tratamiento fiscal para estos efectos, toda vez que la autoridad fiscal podría desconocer su acreditamiento a raíz de los precedentes mencionados.
Conclusión
Si bien las capitalizaciones de pasivos son una opción atractiva para las organizaciones que endeudaron su operación y que carecen de la liquidez suficiente para hacer frente a sus obligaciones, no se deben dejar de lado los efectos y obligaciones fiscales que surgen como consecuencia de ello.
Es importante que se analicen estas implicaciones si se hubiera llevado a cabo o se pretenda realizar una operación de esta naturaleza, así como analizar el cabal cumplimiento de las obligaciones fiscales correspondientes, tomando en cuenta lo señalado en la legislación vigente y sin dejar de observar los precedentes recientes emitidos por tribunales.
