Más allá de que el agua es un derecho, la realidad es que resulta fundamental para todo organismo vivo, ¡sin agua definitivamente no habría vida!
Es por ello, que dentro del orden jurídico nacional se establece el acceso al agua como un derecho fundamental, en el artículo 4o. constitucional, prescribe que toda persona tiene derecho al acceso, disposición y saneamiento de agua para consumo personal y doméstico en forma suficiente, salubre, aceptable y asequible.
Sin embargo, se deben pagar contribuciones para tener acceso a este vital líquido, lo cual se analiza a lo largo del presente artículo, ya que aparentemente pudiera ser que se considere como una mercancía, pero no es así, pues en realidad nadie paga por el agua, lo que paga es por la infraestructura para poder tener acceso al vital líquido.
En ese sentido, en el presente se abordan los aspectos generales del pago de agua dentro de las actividades de los contribuyentes, personas físicas y morales; si ese pago es deducible para efectos de ISR y si genera un IVA acreditable, así como las contribuciones que se causan por su comercialización. Se hace la aclaración que respecto del tratamiento fiscal que se le debe dar al agua como parte de los costos en actividades agrícolas e industriales es un tema que se tocará en otra edición por su especificidad y amplitud.
Agua como un derecho
El Estado garantizará este derecho y la ley definirá las bases, apoyos y modalidades para el acceso y uso equitativo y sustentable de los recursos hídricos, definiendo la participación de la federación, las entidades federativas y los municipios, incluyendo la participación de la ciudadanía para la consecución de dichos fines.
Luego, el Estado tiene la obligación de promover, respetar, proteger y garantizar este derecho, tal y como lo prevé el artículo 1o. constitucional.
En este sentido, para poder cumplir, el Estado debe crear la infraestructura que garantice el acceso al vital líquido a toda la población, y es por ello que ante la creciente demanda de agua, se otorgan concesiones al sector privado para la creación de esta infraestructura y lograr llegar a las diferentes comunidades.
Es por tal situación, que se cobra las contribuciones, con el fin de contar con la infraestructura requerida para poder cumplir con el derecho humano de acceso al agua.
Los fundamentos constitucionales que sustentan el cobro de contribuciones por el uso, explotación y aprovechamiento de aguas de jurisdicción federal están regulados en los artículos 31, fracción IV y 73 en sus fracciones VII y XXIX numeral 2.
El artículo 31, fracción IV, impone como obligación de los mexicanos contribuir para los gastos públicos, así de la Federación como del Distrito Federal o del Estado y municipios en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes.
La obligación de contribuir lleva implícita la facultad otorgada al Estado para cobrar los servicios que presta, no obstante, en materia hidráulica el Estado deberá de allegarse de recursos para permitir el uso, aprovechamiento, explotación y, en su caso, el suministro del agua.
De tal manera que, el artículo 73, fracción VII otorga la facultad al congreso para imponer las contribuciones necesarias para satisfacer el gasto público, en tanto que la fracción XXIX numeral 2 le da la facultad para indicar contribuciones sobre el aprovechamiento y explotación de los recursos naturales comprendidos en los párrafos IV y V del artículo 27.
Como se puede observar, todas las acciones que el Estado realice en el ejercicio de sus funciones en materia de aguas, otorgando la concesión, asignación o permiso para su aprovechamiento o explotación o uso se encuentran definidas en la constitución.
Es así que la Comisión Nacional del Agua (Conagua) conforme al artículo 29, fracción XXIX de la Ley de Aguas Nacionales (LAN), cuenta con atribuciones fiscales en materia de administración, determinación, liquidación, cobro, recaudación y fiscalización de las contribuciones y aprovechamientos que se le destinen o en los casos que dispongan las leyes, conforme a lo dispuesto en el CFF.
En este marco de referencia, el CFF en los artículos segundo y tercero, define los conceptos fiscales utilizados por la legislación de aguas en los rubros de contribuciones, aprovechamientos, productos y sus accesorios, mismo que dispone:
- contribuciones de mejoras son las previstas en ley a cargo de las personas físicas y morales que se beneficien de manera directa por obras públicas
- derechos son las contribuciones en ley por el uso o aprovechamiento de los bienes del dominio público de la Nación, así como por recibir servicios que presta el Estado en sus funciones de derecho público
- aprovechamientos son los ingresos que percibe el Estado por funciones de derecho público distintos de las contribuciones, de los ingresos derivados de financiamientos y de los que obtengan los organismos descentralizados y las empresas de participación estatal
En tal virtud se puede determinar que el cobro de contribuciones para distribuir el vital líquido no atenta contra el derecho humano al acceso al agua, ya que como se ha señalado, el Estado para poder garantizar ese derecho es que debe llevar a cabo por si, o por terceros, obras hidráulicas que garanticen el suministro a toda la población.
Por lo que queda claro que el cobro de contribuciones no es por el agua en sí, sino por la infraestructura que se requiere para poder hacer efectivo ese derecho fundamental, pero que en definitiva también requiere que se regule el tratamiento que se debe dar fiscalmente a los pagos efectuados por este líquido.
Tratamiento fiscal del pago por suministro de agua
Deducción autorizada
Tratándose de la deducción, esta debe de estar amparada con la documentación que reúna los requisitos de las disposiciones fiscales y que los pagos se efectúen, entre otros supuestos, mediante cheque nominativo del contribuyente; pudiendo, también, efectuarse por medio de traspasos de cuentas en instituciones de crédito o casas de bolsa.
Ahora bien, una cosa es que el líquido sea vital para la sobrevivencia humana y otra que sea estrictamente indispensable para la realización de la actividad del contribuyente, por lo que al ser esta última premisa uno de los principales requisitos de las deducciones, los contribuyentes deberán valorar que tan necesaria es esta contribución.
En otras palabras, no es igual de indispensable el líquido vital para una empresa refresquera (para la cual el agua es la materia prima principal de su producto), que, para una sociedad dedicada a la prestación de servicios contables, la cual el consumo del agua es reducido.
Otro punto es que, para la aplicación de la deducción los contribuyentes deben contar con el CFDI que ampere la contraprestación, emitido en términos de los numerales 29 y 29-A del CFF.
Asimismo, tienen que cumplir con la regla 2.8.1.10. de la RMISC 2024, misma que refiere que para los efectos del artículo 31 del CFF, los contribuyentes obligados a efectuar el pago de contribuciones y/o aprovechamientos en materia de aguas nacionales y sus bienes públicos inherentes, utilizarán el Sistema de Declaraciones y Pago Electrónico “Declar@gua”, que se encuentra disponible en la página de internet http://www.conagua.gob.mx.
Las personas físicas tendrán la opción de hacer el pago en ventanilla bancaria o vía internet, y las personas morales deberán hacer el pago vía internet, a través de la banca electrónica de las instituciones de crédito autorizadas por la TESOFE, publicadas en el portal del SAT. Una vez que se haya realizado el pago, las instituciones de crédito autorizadas emitirán como comprobante el “Recibo Bancario de Pago de Contribuciones Federales”.
En el caso de declaraciones complementarias o de correcciones, se deberá manifestar adicionalmente el folio, monto pagado en la declaración que complementa y, en su caso, el número de oficio de notificación de revisión, así como fecha de este para el caso de declaración de corrección (art. 31, CFF).
Cumpliendo con lo anterior, las personas físicas, podrán deducir el pago por derechos de agua.
RESICO-PF
Las personas físicas que tributen en el régimen de RESICO, no pueden llevar a cabo este tipo de deducción, como lo indica el artículo 113-F de la LISR, están obligados a presentar su declaración anual en el mes de abril del año siguiente al que corresponda la declaración, acumulando el total de los ingresos que perciban sin incluir el impuesto al valor agregado, y sin aplicar deducción alguna.
Arrendamiento
En cambio, los que tributan en el régimen de arrendamiento podrán deducir los gastos de mantenimiento que no impliquen adiciones o mejoras al bien de que se trate y por consumo de agua, siempre que no los paguen quienes usen o gocen del inmueble (art. 115, fracc. II LISR).
Personas morales
Ahora bien, las personas morales, deben seguir las reglas para las deducciones contenidas en la LISR, es decir, que sea un gasto estrictamente indispensable para los fines de la actividad del contribuyente, estar amparadas con un comprobante fiscal, que se encuentren debidamente amparadas en su contabilidad.
Obligación de expedición de CFDI
La federación, las entidades federativas, los municipios y las instituciones que por ley estén obligadas a entregar al gobierno federal el importe íntegro de su remanente de operación, están obligados a emitir comprobantes fiscales por las contribuciones, productos y aprovechamientos que cobren, así como por los apoyos o estímulos que otorguen y exigir comprobantes fiscales cuando hagan pagos a terceros y estén obligados a ello en términos de ley, de conformidad con el artículo 86, quinto párrafo de la LISR.
Por lo que la Conagua, está obligada a emitir un CFDI por los pagos que realicen los contribuyentes por derechos de agua, el cual se puede obtener a través del sistema de factura electrónica de la Conagua (SIFECO, con el fin de amparar los pagos realizados por este concepto).
Impuesto al Valor Agregado
En materia de IVA, el pago de derechos por el suministro de agua para uso doméstico está gravado a la tasa 0 % en términos del artículo 2-A, fracción II, inciso h) de la LIVA, pero para cualquier otro uso se causará dicho impuesto a la tasa general del 16 %, conforme al artículo 1o de la LIVA.
La compraventa de agua, ¿causa IVA?
En la actualidad la comercialización de agua se ha incrementado; la venta de agua por particulares está gravada por el IVA.
De acuerdo con la LIVA la enajenación de agua no gaseosa ni compuesta (potable o no) está gravada a la tasa del 0 %, siempre y cuando su presentación a la venta no sea en envases menores de 10 litros; con fundamento en el artículo 2-A, fracción I, inciso c de la LIVA.
¿El agua que surten las pipas causa IVA?
Si bien, la obligación del gobierno es que en caso de desabasto del servicio de agua, el suministro se haga a través de pipas, cuyo servicio es gratuito, porque forma parte de las contraprestaciones por dicho servicio, también lo es que cuando una persona decide contratar directamente una pipa de agua, se actualiza la hipótesis jurídica de compraventa del recurso, cuya entrega se realiza en vehículos, debiendo gravarse a la tasa del 0 % del IVA, de acuerdo con el artículo 2-A, fracción I, inciso c) de la LIVA, al considerarse una enajenación de agua no gaseosa ni compuesta y entregarse en envases (autotanque o pipa) con capacidad superior a 10 litros.
En este sentido se ha pronunciado el Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Sexto Circuito de la SCJN, en la tesis, VALOR AGREGADO. LA TASA 0% ESTABLECIDA EN EL ARTÍCULO 2°-A, FRACCIÓN I, INCISO C), DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, NO DISTINGUE EL MEDIO EN EL QUE DEBE ENAJENARSE EL AGUA NO GASEOSA O COMPUESTA, PARA SU APLICACIÓN, con número de registro 176780, que refiere, que del contenido del artículo 2-A, fracción I, inciso c) de la LIVA, no se determina el medio en que se debe enajenar el agua no gaseosa o compuesta, para que los contribuyentes alcancen la aplicación de la tasa cero por ciento, sino que únicamente cuando se trate de la venta de agua no gaseosa o compuesta en envases menores de diez litros; ya que el legislador no tuvo la intención de determinar el medio en que se enajenara el agua no gaseosa o compuesta para que le fuera aplicada la tasa del cero por ciento al contribuyente, es decir, si ésta se debía enajenar en envases, pipas o cualquier otro medio, sino solo excepcionar la enajenación del agua en envases menores de diez litros.
Por lo tanto, es infundado que para efectos de IVA se pretenda causar por el transporte del agua cuando se lleva a cabo por pipas, dado que es común, que el agua se transporte a través de estos autotanques, y los han querido encuadrar como servicios de transportación de bienes, y gravarlos a la tasa general, conforme a los preceptos 14, fracción II, 17 y 18 de la LIVA; incluso, se llega al extremo de efectuar la retención del IVA de acuerdo con el artículo 1-A, fracción II, inciso c) de la LIVA, situación que es improcedente.
Por lo que solo las botellas menores a 10 litros le aplican la tasa del 16 % o en su caso 8 %, si se están en área fronteriza (aplicando el acreditamiento de beneficios para esta zona), pero no la tasa 0 % y tampoco está exenta en esta presentación.
¿Las personas que pagan IVA por suministro de agua lo pueden acreditar?
Para al acreditamiento del pago de IVA en este servicio, se debe estar a lo dispuesto por el artículo 5o. de la LIVA, el cual dispone los requisitos para que sea acreditable el IVA, refiriendo grosso modo que debe corresponder a bienes, servicios o al uso o goce temporal de bienes, estrictamente indispensables para la realización de actividades distintas de la importación, por las que se deba pagar el impuesto o a las que se les aplique la tasa de 0%.
Son estrictamente indispensables las erogaciones efectuadas por el contribuyente que sean deducibles para los fines del ISR, aun cuando no se esté obligado al pago de este último impuesto.
Bajo esa premisa deberá valorarse el empleo del agua respecto a las actividades realizadas, y si se considera estrictamente indispensable procederá el acreditamiento del impuesto.
Conclusiones
El agua como tal no causa el pago de ninguna contribución, toda vez que es un derecho humano y no una mercancía, lo que causa el pago de contribuciones son los derechos por la infraestructura que se lleva a cabo para el suministro del vital líquido; por lo que se refiere a la comercialización del agua, únicamente causa el 16 % de IVA cuando se efectúa en envases menores de diez litros, ya que en otros supuestos está gravada a tasa 0 %.
Sin embargo y a pesar de ser un elemento vital, reconocido como un derecho humano, existe muy poca consciencia de su buen uso, por lo que surge la interrogante si es que se debería gravar el desperdicio de esta, como se analiza en el artículo contenido en este link: https://idconline.mx/fiscal-contable/2023/01/26/debe-gravarse-el-desperdicio-de-agua.
