La última reforma fiscal del 2022 trajo consigo la inserción de la figura del beneficiario controlador al CFF, esto a través de los numerales 32-B Ter, 32-B Quáter y 32-B Quinquies, en los que se estableció como parte de las obligaciones realizar la identificación del sujeto o sujetos que cumplen con los supuestos para considerarse como beneficiario controlador. No obstante, han surgido casos específicos donde la identificación del beneficiario controlador presenta desafíos considerables, los cuales serán abordados a continuación.
En ese sentido, vamos a observar que el beneficiario controlador será la persona física o grupo de personas físicas que:
- directamente o por medio de otra u otras, obtiene u obtienen el beneficio derivado de su participación en una persona moral, o es quien o quienes en última instancia ejerce o ejercen los derechos de uso, goce, disfrute, aprovechamiento o disposición de un bien o servicio o en cuyo nombre se realiza una transacción, aun y cuando lo haga o hagan de forma contingente
- directa, indirectamente o de forma contingente, ejerzan el control de la persona moral, fideicomiso o cualquier otra figura jurídica, se considera que ejercen control cuando pueden:
- imponer, directa o indirectamente, decisiones en las asambleas generales de accionistas, socios u órganos equivalentes, o nombrar o destituir a la mayoría de los consejeros, administradores o sus equivalentes
- mantener la titularidad de los derechos que permitan, directa o indirectamente, ejercer el voto respecto de más del 15 % del capital social o bien
- dirigir, directa o indirectamente, la administración, la estrategia o las principales políticas de la persona moral, fideicomiso o cualquier otra figura jurídica
Para la interpretación de lo dispuesto anteriormente, conforme el último párrafo del citado artículo 32-B Quáter, son aplicables las “Recomendaciones del GAFI” y por el “Foro Global de Transparencia e Intercambio de Información con Fines Fiscales” organizado por la OCDE, siempre que no sean contrarias a la naturaleza de las disposiciones mexicanas.
Asimismo, no debe perderse de vista que mediante la RMISC vigente se proporcionan criterios y mecanismos para la identificación, obtención y conservación de la información del beneficiario, así como aquellos datos que debe contener. En la regla 2.8.1.20 estipula que con la finalidad de determinar quién o quiénes son el beneficiario controlador debe aplicarse en primer momento lo establecido en la fracción I del numeral 32-B Quáter, pero cuando no sea posible con ello realizar su identificación, de forma sucesiva debe aplicarse la fracción II y sus incisos a), b) y c).
No debe perderse de vista que, en su caso, se indicarán los porcentajes de participación en el capital, así como lo relativo a la cadena de titularidad cuando el beneficiario lo sea indirectamente; así como lo referente a la cadena de control, cuando el control se ostente indirectamente, a través de otras personas morales, fideicomisos o cualquier otra figura jurídica.
Cuando no sea posible realizar la identificación aplicando los criterios dispuestos, entonces, se considera beneficiario controlador a la persona física que ocupe el cargo de administrador único, en caso de que se cuente con un consejo de administración u órgano equivalente, a cada miembro se le estima beneficiario.
Los mecanismos de identificación, obtención y conservación no se encuentran plenamente asentados, sin embargo, la regla 2.8.1.21 de la RMISC 2024, contiene cuatro puntos a tomar en cuenta para cumplir a las obligaciones referentes al beneficiario como lo son:
- identificarán, verificará, y validarán adecuadamente al beneficiario, requiriendo la información correspondiente a su identidad, así como aquella determinada en la regla 2.8.1.22
- obtener, conservar y mantener la información financiera fidedigna, completa, adecuada, precisa y actualizada de los datos de identificación del beneficiario
- conservar la información de la cadena de titularidad y de control, así como aquella que sirve de sustento, y la documentación comprobatoria de los procedimientos de control internos para llevar a cabo tal identificación
- permitir el acceso oportuno y otorgar las facilidades para que las autoridades fiscales puedan verificar tal información
En tal virtud, debemos destacar que todas las personas morales (sin distinción alguna), así como las fiduciarias, los fideicomitentes o fideicomisarios, en el caso de los fideicomisos y los contratantes o integrantes de cualquier otra figura jurídica, deben realizar la identificación del beneficiario controlador, por tanto, obtendrán y conservarán la información fidedigna, completa y actualizada de este; si bien, no existe una periodicidad para que sea entregada, la autoridad puede requerir tal información en cualquier momento, a través de los medios pertinentes y en cumplimiento a los plazos determinados en el diverso 32-B Ter mencionado.
A continuación, se desprenden algunas figuras jurídicas de las cuales puede existir mayor incertidumbre para determinar quién o quiénes tendrían el carácter de beneficiario controlador:
| Figura jurídica |
Beneficiario controlador |
|---|---|
| Asociación en participación (A en P) |
El artículo 17-B del CFF define que, la A en P es el conjunto de personas que realizan actividades empresariales con motivo de la celebración de un convenio y siempre que las mismas participen de las utilidades o pérdidas derivadas de tal actividad. Para efectos fiscales es considerada como una persona moral, por lo cual debe cumplir con las obligaciones determinadas en las disposiciones legales aplicables para estas; asimismo la representación estará a cargo del asociante. De acuerdo con la integración de la figura jurídica, y respecto a lo estipulado en el CFF en la asociación en participación tanto el asociante como el asociado serán reconocidos como beneficiario controlador, al recaer inequívocamente en la fracción I del artículo 32-B Quáter |
| Joint venture |
Esta figura jurídica es definida como la unión de dos o más personas físicas o jurídicas, para el desarrollo de un negocio en común bajo la suma de talentos y capacidades, sin importar su naturaleza, regido por acuerdos señalados por las partes de manera libre dentro de los límites legales; en ese sentido, las aportaciones que se pueden efectuar no solo son en capital, asimismo atendiendo a su estructura jurídica o la finalidad por la cual se integran, debe observarse si el capital estará dividido en partes iguales, si las decisiones recaen en un solo socio, si las utilidades serán repartidas de manera equitativa o proporcional, entre otras. En este caso particular de las joint venture, no es claro quién pueda ejercer el papel del beneficiario controlador, debido a que depende en gran medida de las cláusulas del contrato, por lo que habrá que determinar al beneficiario controlador haciendo la aplicación de los criterios contenidos en el artículo 32-B Quáter, posteriormente emplear la regla 2.8.1.20 de la RMISC 2024, denominada "Criterios para la determinación de la condición de beneficiario controlador de las personas morales" |
| Fideicomisos |
Según el artículo 32-B-Quáter del CFF, segundo párrafo, en el caso de estas figuras el fideicomitente(s), fiduciario, fideicomisario(s), recaen en el supuesto para ser identificados como beneficiario controlador; así como aquellos otros que se involucren y ejerzan el control efectivo del contrato, aun si se da de forma contingente |
| Partidos políticos |
En este caso debemos observar que los partidos políticos se ubican en el Título III “Del régimen de las personas morales con fines no lucrativos” de la LISR, por tanto, se encuentran obligados a realizar la identificación del beneficiario controlador. No obstante, algunos expertos señalan que la obligación de identificar al beneficiario controlador no se aplica a los partidos políticos, ya que son entidades de interés público. Esto podría alinearse con la respuesta número uno del documento "Preguntas y Respuestas sobre Beneficiarios Controladores" del SAT. Ahora bien, conforme su integración con base en la Ley General de Partidos Políticos, dado que se constituyen por órganos responsables de la administración de su patrimonio y recursos financieros, así como por órganos responsables de la toma de decisiones del partido, atendiendo a la regla 2.8.1.20 de la RMISC vigente, cada miembro de los órganos puede ser considerado beneficiario controlador |
| Asociación de condóminos |
Conforme a la LISR, se encuentra regulada en el Título III; una vez que se constituyan como una asociación civil (AC), el administrador será el responsable del cumplimiento de obligaciones fiscales, quien en su caso se identificará como beneficiario controlador al recaer en él la toma de decisiones. Ahora bien, si no se constituyen como una AC, las obligaciones fiscales se cumplen a través de quien contraten o designen para llevar a cabo su administración, en todo caso sobre ese administrador es en quien recae la figura del beneficiario controlador atendiendo a la regla 2.8.1.20 antes citada |
¿Qué información debe integrarse en la contabilidad respecto a cada beneficiario?
La regla 2.8.1.22 de la RMISC 2024, contiene los datos que deben obtenerse referentes a cada beneficiario, siendo los siguientes:
- nombres y apellidos completos, los cuales deben corresponder con el documento oficial con el que se haya acreditado la identidad
- alias
- fecha de nacimiento, de aplicar, fecha de defunción
- sexo
- país de origen y nacionalidad, en su caso identificar todas cuando se ostente más de una
- CURP o su equivalente
- país o jurisdicción de residencia para efectos fiscales
- tipo y número o clave de la identificación oficial
- clave en el RFC o número de identificación fiscal, o su equivalente, en caso de ser residente en el extranjero, para efectos fiscales
- estado civil, con identificación del cónyuge y régimen patrimonial, o identificación de la concubina o del concubinario, de ser aplicable
- datos de contacto: correo electrónico y números telefónicos
- domicilio particular y domicilio fiscal
- relación con la persona moral o calidad que ostenta en el fideicomiso o la figura jurídica, según corresponda
- grado de participación en la persona moral o en el fideicomiso o figura jurídica, que le permita ejercer los derechos de uso, goce, disfrute, aprovechamiento o disposición de un bien o servicio o efectuar una transacción
- descripción de la forma de participación o control (directo o indirecto)
- número de acciones, partes sociales, participaciones o derechos u equivalentes; serie, clase y valor nominal de las mismas, en el capital de la persona moral
- lugar donde las acciones, partes sociales, participaciones u otros derechos equivalentes se encuentren depositados o en custodia
- fecha determinada desde la cual la persona física adquirió la condición de beneficiario controlador de la persona moral, fideicomiso o cualquier otra figura jurídica
- en su caso, proporcionar los datos mencionados en las fracciones que anteceden respecto de quién o quiénes ocupen el cargo de administrador único de la persona moral o equivalente, en caso de que se cuente con un consejo de administración u órgano equivalente, de cada miembro de dicho consejo
- fecha en la que haya acontecido una modificación en la participación o control en la persona moral, fideicomiso o cualquier otra figura jurídica
- tipo de modificación de la participación o control en la persona moral, fideicomiso o cualquier otra figura jurídica
- fecha de terminación de la participación o control en la persona moral, fideicomiso o cualquier otra figura jurídica
En los casos de cadena de titularidad o de control se debe contar adicionalmente con la siguiente información:
- nombre, denominación o razón social de la o las personas morales, fideicomisos o figuras jurídicas que tienen participación o control sobre la persona moral, fideicomisos o figuras jurídicas
- país o jurisdicción de creación, constitución o registro
- país o jurisdicción de residencia para efectos fiscales
- RFC o número de identificación fiscal, o su equivalente, en caso de ser residente en el extranjero, para efectos fiscales
- domicilio fiscal
Multas por incumplimiento
Según los artículos 82-M y 82 N del CFF son infracciones relacionadas con las obligaciones referentes al beneficiario controlador:
- no conservar o no presentar la información de este o no presentarla a través de los medios o formatos determinados por el SAT dentro de los plazos establecidos en las disposiciones fiscales, siendo acreedores a una multa de $ 1,686,750.00 a $ 2,249,000.00
- no mantener actualizada la información relativa a los beneficiarios controladores, la multa que corresponde es de $ 899,600.00 a $ 1,124,500.00
- presentar la información del beneficiario controlador de forma incompleta, inexacta, con errores o en forma distinta a lo señalado en las disposiciones aplicables, cuya multa será de $ 562,250.00 a $ 899,600.00
Preguntas y respuestas sobre beneficiarios controladores
Los siguientes son los cuestionamientos más relevantes contestados por el SAT respecto las obligaciones relativas al beneficiario controlador:
| Pregunta |
Respuesta |
Fundamento legal |
|---|---|---|
| Soy una persona moral en cuyo capital participan dependencias de la administración pública federal, estatal o municipal, o sus organismos descentralizados; los órganos constitucionales autónomos o los poderes legislativo o judicial, federal o local, ¿estoy obligada a proporcionar la información y documentación relacionada con beneficiarios controladores respecto de las personas de derecho público señaladas? |
No, toda vez que para efectos del CFF quienes tienen el carácter de beneficiario controlador son las personas físicas, el cual en el presente caso es el Estado Mexicano quien de manera exclusiva controla a la persona moral de que se trata |
Artículo 32-B Ter del CFF, reglas 2.8.1.21., 2.8.1.22., 2.8.1.23. de la RMISC para 2024 |
| Soy una persona moral en cuyo capital participan sujetos de derecho privado y dependencias de la administración pública federal, estatal o municipal, o sus organismos descentralizados; los órganos constitucionales autónomos o los poderes legislativo o judicial, federal o local, ¿estoy obligada a proporcionar la información y documentación relacionada con beneficiarios controladores? |
No. Respecto de las personas de derecho público señaladas, toda vez que para efectos del CFF quienes tienen el carácter de beneficiario controlador son las personas físicas, siendo que en el presente caso parte de dicha participación corresponde al Estado Mexicano. Respecto de los sujetos de derecho privado, sí tienes la obligación de proporcionar la información y documentación relacionada con beneficiarios controladores |
Artículo 32-B Ter del CFF, reglas 2.8.1.21., 2.8.1.22., 2.8.1.23. de la RMISC para 2024 |
| El artículo 32-B Ter del CFF establece que las partes contratantes o integrantes de cualquier otra figura jurídica, están obligadas a obtener y conservar como parte de su contabilidad y a proporcionar al SAT cuando dicha autoridad así lo requiera, la información de sus beneficiarios controladores, ¿esta obligación es únicamente aplicable para las figuras jurídicas que estén obligadas a inscribirse en el RFC o aquellas regidas por las leyes mexicanas? |
No, porque el artículo 32-B Ter del CFF no limita su aplicación a figuras jurídicas que estén obligadas a inscribirse en el RFC o a aquellas regidas por las leyes mexicanas, por lo que esta obligación también es aplicable tratándose de los trusts, limited partnerships, etc |
Artículo 32-B Ter del CFF |
| Soy una persona moral en cuyo capital participan personas morales, fideicomisos u otras figuras jurídicas domiciliadas en el extranjero y mis beneficiarios controladores (personas físicas) lo son indirectamente a través de ellos ¿estoy obligada a identificar, verificar y validar la información sobre mis beneficiarios controladores, incluyendo la de dichas personas morales, fideicomisos o figuras jurídicas, siendo que estas se encuentran ubicadas en el extranjero? |
Sí. Los sujetos obligados al cumplimiento de las disposiciones en materia de beneficiario controlador, a través de la aplicación de las disposiciones en materia de debida diligencia a que se refieren los artículos 32-B Ter y 32-B Quater del CFF, en relación con las reglas 2.8.1.20. y 2.8.1.21. de la RMISC, deben desarrollar todas las acciones a su alcance para identificar a sus beneficiarios controladores. Cuando habiendo aplicado las disposiciones sobre debida diligencia persista la imposibilidad para identificar a los beneficiarios controladores, los sujetos obligados deben integrar a su contabilidad la documentación soporte de las gestiones efectuadas para dar cumplimiento a dichas disposiciones, así como de las que justifiquen la imposibilidad para identificar a los beneficiarios controladores de los sujetos obligados. Con independencia de lo anterior, cuando resulte imposible identificar a sus beneficiarios finales, habiéndose agotado todos los procedimientos razonables y necesarios para obtener y conservar la información sobre la identificación de dichos beneficiarios controladores, los sujetos obligados podrán considerar como beneficiario controlador a la persona física que ocupe el cargo de administrador único del sujeto obligado. En caso de que la persona moral o equivalente cuente con un consejo de administración u órgano similar, cada miembro de dicho consejo se considerará como beneficiario controlador |
Artículos 32-B Ter, 32-B Quater del CFF, reglas 2.8.1.20., 2.8.1.21., 2.8.1.22. de la RMISC para 2024 |
| ¿Cuáles son las disposiciones que el SAT considerará como aplicables cuando me requieran información en materia de beneficiarios controladores para suministrarla a las autoridades fiscales del extranjero, previa solicitud y de conformidad con un tratado internacional vigente firmado por México en materia de intercambio recíproco de información? |
Las disposiciones que aplicará el SAT son las establecidas en el CFF y la RMISC, no siendo aplicables para estos efectos las contenidas en otras disposiciones de índole federal o local |
Artículos 32-B Ter, 32-B Quater, 32-B Quinquies del CFF, reglas 2.8.1.20., 2.8.1.21., 2.8.1.22. y 2.8.1.23. de la RMISC para 2024 |
| Soy una persona moral en cuyo capital participan otras personas morales que cotizan en un mercado de valores nacional o extranjero ¿estoy obligada a obtener, mantener, conservar y, en su caso, proporcionar información para identificar a mis beneficiarios controladores? |
Sí. En caso de que la persona moral o figura jurídica domiciliada en el extranjero cotice sus acciones en un mercado de valores, ya sea nacional o extranjero, la persona moral obligada debe incorporar a su contabilidad documentación soporte con la que identifique el mercado en que cotizan dichas personas morales o figuras jurídicas, país o jurisdicción en el que opera, fecha de ingreso al mercado, así como cualesquiera otros datos identificativos de los valores efectivamente colocados. Asimismo, deberá mantener y conservar documentación oficial emitida por la autoridad reguladora competente, debidamente apostillada o legalizada, según sea el caso, con la que demuestre que la persona moral o figura jurídica domiciliada en el extranjero cotiza en un mercado de valores organizado |
Artículos 32-B Ter, 32-B Quater del CFF, reglas 2.8.1.20., 2.8.1.21., 2.8.1.22. de la RMISC para 2024 |
Aunado, es dable exponer la siguiente interrogante, ¿a partir de cuándo es aplicable la obligación de identificar y actualizar la información sobre el beneficiario final en el supuesto de una sociedad constituida previa a la entrada en vigor de este deber? De acuerdo con el Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios, de la Ley Federal del Impuesto sobre Automóviles Nuevos, del Código Fiscal de la Federación y otros ordenamientos, en relación con el principio de irretroactividad de la ley contenida en el numeral 14 de la Constitución Federal, le será aplicable a partir del 1o de enero del 2022, momento en el que entraron en vigor las obligaciones referentes al beneficiario controlador.
Recomendaciones finales
Aunque reiterativo, resulta trascendental, no perder de vista que al momento no existe una disposición que excluya a persona moral alguna de dar cumplimiento a las obligaciones fiscales referentes al beneficiario controlador.
Por otra parte, ya que la finalidad de la identificación del beneficiario es transparentar las operaciones que se llevan a cabo a través de diversas entidades jurídicas, con el objeto disuadir actividades ilícitas, así como frenar la evasión fiscal, y de manera simultánea cumplir con los modelos internacionales que le permitan mantenerse como una nación en la que se pueda confiar, para realizar transacciones y operaciones complejas entre diversos países, es necesario que se dé cabal cumplimiento a las obligaciones de identificación, conservación, actualización de la información referente, así como en su caso proporcionarla cuando la autoridad fiscal requiera su verificación.
Finalmente, tener el pleno conocimiento de este beneficiario, aminora el riesgo de vincularse en negocios ilícitos o de los cuales se pueda ver involucrado en actos que se determinen ilegales, cuyas consecuencias, además de legales, se verán en un detrimento patrimonial.
