En la actualidad las corporaciones involucradas en negocios requieren estar a la vanguardia en cada área para incrementar su competitividad, para esto se necesita, entre otros aspectos, mejorar su operatividad, optimizar costos y gastos, perfeccionar la administración, utilizar instrumentos de inversión adecuados al modelo de actividad que pueda generar una utilidad significativa o bien instrumentos financieros que ofrezcan un apalancamiento funcional.
Hoy más que nunca las corporaciones han de adaptarse y convivir en una cultura global, buscar opciones de crecimiento y desarrollo sustentable mediante mecanismos audaces que incrementen su rentabilidad.
Ante ese escenario surge la intención de analizar una figura denominada confirming, que sirve para mejorar la relación cliente-proveedor, manteniendo sanos los flujos de caja, incluso otorga algunas ventajas fiscales, dependiendo del uso que se le dé.
El estudio se efectúa a partir de su preámbulo, concepto, tipo, forma de operación, diferencia con el factoring, aparente semejanza con otros actos contemplados en la legislación común, relación con las normas de información financiera (NIF) y el ámbito tributario en materia del ISR e IVA, ya que los momentos del acreditamiento pudieran apartarse de la simetría fiscal (tan buscada por la autoridad hacendaria), expone el MBA y C.P.C. Luis René Paleo Zaragoza, Director de I-N Consultoría S.C. y Socio de B&T Consulting.
Consideraciones previas
Desde el siglo VI antes de Cristo, en Babilonia, los ancestros realizaban operaciones financieras, sin embargo, existe información más precisa de que en Grecia los templos funcionaban como banca, representando un sitio confiable y relativamente seguro para el dinero, ahí era en donde se acaparaba y se hacían préstamos a particulares y monarcas.
La palabra confirming es de origen británico cuyo uso se remonta al siglo XIX, cuando en el comercio internacional se materializaba una operación con otro país, el exportador buscaba obtener certeza sobre el pago, exigiendo a su cliente importador que un tercero (institución financiera) confirmara el entero para eliminar el riesgo del incumplimiento.
Con ese vehículo el exportador se evitaba los costos por contratar un factoraje internacional.
Entre 1991 y 1993 el término confirming fue registrado como marca por la institución financiera Santander de factoring S.A, empero, actualmente es de uso genérico y esa sociedad no ha promovido queja alguna al respecto.
Concepto
Es un instrumento ofrecido por algunas instituciones financieras por el cual el contratante da una instrucción al banco de pagar a sus proveedores las facturas que les adeude.
Esto es, en una compraventa normal el cliente (respaldado por un contrato de confirming) envía a esa entidad las facturas pendientes de cubrir a sus proveedores, señalando el plazo en el cual han de pagarse y esta liquidará la deuda en la fecha estipulada.
Por ejemplo, la persona moral GCX, S.A. celebra ese tipo de convenio con el banco, este será el responsable de pagarle a sus acreedores, tal como se aprecia en el diagrama de la página tres.
Contraste con el factoring
El confirming permite a las empresas liberarse de la gestión de pago y contratar a un tercero para que se encargue de ello.
Por otro lado, el banco puede ofrecerle al proveedor liquidarle el importe antes de la fecha convenida con su cliente, a cambio de un porcentaje por el pago anticipado, a esto se le conoce como factoring y hace más redituable el instrumento para el sector financiero.
Esto es, la institución financiera, además de cobrar por la administración y gestión de pagos, puede anticipar el entero al proveedor y cobrarle, por supuesto, también a este último por tal acción.
Verbigracia, el proveedor vendió a crédito de 30 días a su cliente cierta mercancía, y este contrató la gestión de pago con el banco respecto de esa operación para liquidarla en el plazo pactado. La entidad puede cubrir de manera anticipada la factura cobrándole su respectiva comisión al proveedor, o bien pagarla a su vencimiento sin cargos extra.
El provisor también puede salir beneficiado, pues sus flujos de efectivo se mejorarán a pesar de costear una comisión porque le anticipen el pago, surgiendo el factoraje financiero.
Clases
Existen diversas modalidades que se le han adjudicado a la figura en estudio, dentro de las más comunes se encuentran las que a continuación se comentan.
Sin recurso o de financiación
En este contrato el cliente cuenta con una línea de crédito previamente autorizada, de esta manera cuando la institución financiera recibe una factura el entero se materializa con recursos propios del banco, financiando al contratante.
El cliente pactará el funcionamiento del crédito, sujetándose normalmente a ciertas tasas de interés y algunos otros cargos.
En palabras simples el banco presta el dinero a su cliente para que este a su vez pague a sus proveedores, en el entendido que el entero lo realiza directamente tal entidad.
En sentido técnico, existen diferentes tipos de financiamiento que ofrece el sistema bancario en México, para el confirming se utiliza comúnmente, sin limitación, el crédito:
- documentario. El banco adquiere el compromiso de pagar con sus fondos por cuenta del acreditado el importe que este le indique a un tercero beneficiario
- en cuenta corriente. Consiste en un préstamo pactado para que los clientes de la institución lo utilicen dependiendo de sus necesidades
Con recurso o de inversión
En este convenio el cliente tiene aperturada una cuenta corriente, en la que deposita fondos para que sean invertidos a su conveniencia, o para emplearlos acorde con sus intereses.
El banco pagará a los proveedores de su cliente las facturas concertadas, pero con el dinero del contratante, por eso la cuenta corriente o inversión de este último se disminuirá cada vez que se efectúe algún pago.
En esta modalidad la banca cubrirá un interés según la inversión y los plazos pactados.
Existen diversas variaciones en los contratos que ofrecen las entidades financieras, por ejemplo, se puede aperturar una cuenta especialmente para liquidar las facturas que están por vencer, es decir, el cliente contratante del confirming, depositará el dinero correspondiente antes del vencimiento.
Aparente semejanza con otros actos
Confirmación de pagos
Para entender la naturaleza del contrato en análisis conviene identificar el significado de la palabra confirming de origen anglosajón, lato sensu podría asimilarse a la confirmación de pagos regulada en la Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito (LGTOC) que contiene algunas reglas.
Se parece a algunas figuras jurídicas, empero, es un contrato atípico con la validez y legalidad que le otorga el principio de autonomía de la voluntad, el cual permite pactar actos lícitos a pesar de no estar regulados en ley si existe un acuerdo de las partes.
La confirmación de pagos refiere que el “crédito confirmado” se otorga como obligación directa del acreditante, o sea, una institución asume la obligación de su cliente frente a un tercero, subrogando la deuda que aquel tiene. El contrato ha de constar por escrito y no puede ser revocado.
Como se aprecia, esta figura tiene similitudes con el confirming, pero en este se involucran diversas variables como la clase (con recurso o sin recurso), por esta razón el convenio puede ser revocado por la institución que recibe el mandato y en la confirmación de pagos la ley prohíbe la revocación.
Comisión mercantil
Por otro lado, la relación entre los partícipes, hablando específicamente del contratante de confirming y quien lo brinda, es un mandato aplicado a actos de comercio.
Lo anterior genera una comisión mercantil, pero no significa que el confirming sea un contrato de esa naturaleza, sino más bien dentro de él existen vehículos coadyuvantes para formar su complejidad. Así, el mandato regulado por la LGTOC (comitente, cliente y comisionista –banco–) es solo una parte de la gestión de pago.
Extinción y transmisión de obligación
Al tratarse de operaciones mercantiles, en estas se encuentran individuos que se constriñen a determinadas situaciones, por eso es menester tomar en cuenta la legislación común y su doctrina.
Lo frecuente es que cuando se realiza una transacción entre cliente-proveedor surja una obligación de pago que cubrirá el primero, empero, no siempre es así por diversas circunstancias, y es factible que lo haga una persona distinta o por diversos medios.
La forma natural de extinguirla es pagando, no obstante, el Código Civil Federal (CCF) contempla otros medios vía la dación en pago, novación, compensación, etc.
Asimismo, es viable trasmitir la obligación, entre otras formas, utilizando la subrogación o la cesión de deuda.
La transmisión no en todas las hipótesis implica la extinción total de la obligación, se puede asegurar que la relación jurídica con el acreedor primario se liquida, pero el deudor no se libera completamente, sino que se concibe otra con un tercero.
En el confirming parecieran concretarse estructuras jurídicas encargadas de transmitir la obligación y en determinados supuestos de extinguir la obligación.
Si se contrata el multicitado vehículo financiero en estudio, pudiera entenderse que se da una sustitución del acreedor, por ende, una subrogación (acto por el cual una persona es reemplazada por otra en su carácter de acreedor).
En ese tenor, el banco sería el nuevo acreedor, ya que al originario se le liquidó la deuda, sin embargo, esto no es así, pues en la modalidad sin recurso se emplea una cuenta de crédito para todas las necesidades comerciales del cliente, sin especificar alguna.
En la subrogación es indispensable indicar una deuda en particular, inclusive por ministerio de ley se ha de manifestar que el dinero fue prestado para cubrir la deuda, sin ese requisito no se materializa plenamente el acto.
Tampoco es prudente asimilar el confirming a una cesión de deuda, toda vez que para ello se requieren de otras formalidades, entre otras, que el acreedor autorice al nuevo deudor (banco), y como se explicó eso no sucede, tan solo se pactan los procedimientos para que la institución crediticia le avise al acreedor que tiene por mandato cubrirle el monto amparado en las facturas o documentos, sin variar al deudor original.
Aunado a ello, en el inter del cumplimiento podrían acontecer varios sucesos, incluso en ese lapso el banco puede cancelar el crédito de su cliente, por ende, dejar de pagar al proveedor, pues con este último no hay un vínculo jurídico formal, únicamente, por llamarlo de alguna manera, una promesa de pago por cuenta y a nombre de su contratante.
Por lo antes expuesto, el confirming posee sus propias reglas y pareciera que algunos actos típicos contenidos en la legislación lo conforman, mas, técnicamente no es así.
El análisis precedente es fundamental para vislumbrar su naturaleza jurídica y su disparidad con los actos descritos al ser de gran utilidad para abordar los subsecuentes apartados.
Relación con las NIF
El boletín C-9 de las NIF puntualiza que todos los pasivos han de ser valuados y reconocidos en el balance general. Como es de conocimiento común, al realizar una compraventa habrá un deudor y un acreedor.
Ahora bien, para el análisis del confirming solo nos enfocaremos en la regulación del deudor (cliente en la operación).
Dentro del mismo boletín se prevé que los pasivos pactados deben ser presentados en el balance de acuerdo con su exigibilidad, clasificados a corto y largo plazo, luego precisa que un deudor no puede dejar de reconocer un pasivo, excepto si este se ha extinguido.
Las NIF consideran que un pasivo se extingue, si el deudor:
- paga al acreedor, por lo tanto desaparece la obligación
- es liberado del pago vía judicial o por voluntad del acreedor
Como se observa, existen supuestos por los cuales se deja de ser deudor principal utilizando diversos mecanismos, ya judiciales o por acuerdos bilaterales, tales como la cesión de deuda que más adelante se aborda.
Por ejemplo, la empresa RODEX, S.A. de C.V. celebró un confirming con un banco para gestionar el pago a sus proveedores. Contablemente se reflejaría así:
| ––––––––––––––––––1––––––––––––––––– | Debe | Haber |
| Compra de materia prima | $100,000 | |
| Proveedores en confirming | $100,000 |
En esta transacción se reconoce el pasivo mientras no se pague o se libere al deudor de la obligación.
Si el proveedor que enajenó la materia prima hace efectivo el pago anticipado ofrecido por la institución financiera, o se cumple en la fecha de vencimiento, en este momento el deudor ha pagado al acreedor liberándose de la deuda.
El deudor o cliente registraría el movimiento en su contabilidad, al contar con un confirming:
Sin recurso
| ––––––––––––––––2––––––––––––––––––– | Debe | Haber |
| Proveedores en confirming | $100,000 | |
| Créditos bancarios por confirming | $100,000 |
Con recurso
| ––––––––––––––––2A–––––––––––––––––– | Debe | Haber |
| Proveedores en confirming | $100,000 | |
| Bancos en confirming | $100,000 |
En los casos descritos, se entiende que ya se le cubrió el importe al proveedor, por lo tanto, el deudor original deja de serlo respecto de la obligación contraída con aquel.
En el confirming sin recurso surge una nueva deuda consistente en que el deudor primitivo tendrá ahora con el banco, al cubrir este con su dinero, el adeudo con su cliente.
En la modalidad con recurso se suprime la operación, y no hay más deudores ni acreedores.
Ámbito tributario
ISR
En ocasiones es complejo determinar el efecto para el ISR. Por ejemplo, si se estipula una operación entre dos personas morales y el cliente celebra un contrato de confirming para que el banco pague a sus proveedores, el ingreso lo acumula el proveedor cuando facture o reciba el efectivo, o cuando por ministerio de ley se encuentre obligado.
El cliente deducirá en su declaración anual vía costo de ventas o gasto según corresponda.
No obstante, si el cliente es persona física y ejecuta la transacción con su proveedor (moral), y el primero contrata un confirming, por ese acto, ¿se le permite deducir su gasto o compra cuando gira la instrucción de pago?
IVA
Un tópico muy interesante al analizar el rol que juega el confirming en el IVA es el momento en que el cliente o proveedor debe reconocer el ingreso percibido o el gasto efectuado.
Para ello es de suma importancia plantear algunas preguntas, en el entendido de que hay una operación comercial, un deudor, un acreedor y un tercero que pagará al segundo por cuenta del primero.
Verbigracia: La empresa GCX, S.A. de C.V. (cliente) el 1o de enero de 2015 le compró mercancía a Edificadora, S.A. de C.V. (proveedor), cuyo valor asciende a $100,000.00 más IVA. La operación se pactó que fuera a crédito de 30 días y se emitió el comprobante correspondiente.
El cliente a su vez contrató un confirming con un banco mexicano, dándole la instrucción de que le cubra ese importe a su acreedor en la fecha indicada.
Ahora bien, existe la posibilidad de que la institución le ofrezca al acreedor pagarle la cantidad amparada en la factura de manera anticipada (factoring), o sea, en lugar de ser hasta el 30 de enero, el 2 de ese mismo mes, haciéndole un cargo por esa financiación.
En ese tenor, surgen estas dudas:
- ¿puede entenderse que el cliente ya cumplió con la obligación debido a que el pago para su acreedor es seguro?
- ¿el proveedor cuándo debe considerar que recibió la contraprestación?
- ¿qué pasaría si el banco le anticipa al proveedor el entero?
- ¿cuándo se causa el IVA?
- ¿en qué momento el cliente puede acreditar el IVA?
Existen diversos criterios en cuanto a los momentos en que el IVA se puede acreditar y cuándo ha de pagarse.
Causación
Es sencillo entender que la contraprestación se cobra por el proveedor al recibir la cantidad amparada en la factura en efectivo, bienes o servicios, o bien si el interés del acreedor está satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones con fundamento en el artículo 1-B de la LIVA.
La relación del cliente con el proveedor no está sujeta a los actos jurídicos que cada uno en su esfera individual realicen; si el primero decide contratar un confirming, el segundo no se ve afectado de ninguna manera, pues la obligación para él no se ha cubierto, por lo tanto, no causa el IVA aún.
El hecho de que el proveedor sea notificado de que será el banco quien le realice el pago que su cliente le adeuda, no altera en lo más mínimo la operación de compraventa.
Diferente cuestión si la institución financiera le ofrece un factoring al acreedor, o sea, un factoraje financiero, pues se considera percibida la contraprestación al cobrar, por lo tanto, en ese momento se causa el IVA (art. 1-C, LIVA).
Acreditamiento
El cliente puede acreditar el impuesto cuando le sea trasladado expresamente, conste por separado en el comprobante fiscal y hubiese sido efectivamente pagado.
La LIVA no expresa qué significa el término “efectivamente pagado” aunque sí el de “efectivamente cobrado”, sin embargo, no es procedente aplicar su concepto por analogía al reportar diferencias sustanciales.
En ese orden de ideas, conviene apoyarse en la legislación común y su doctrina para dilucidar su acepción.
El diccionario de la real academia española señala que el vocablo efectivamente representa lo real y verdadero.
La locución pago es la entrega de la cosa o cantidad debida en atención al ordenamiento civil.
Por lo tanto, lo efectivamente pagado es el importe debido que hubiese sido entregado al acreedor de manera real y verdadera.
Lo anterior abre diversas ventanas, ya que si la obligación de un deudor para poder acreditar el IVA se remite a entregar la cantidad adeudada, se pudiera determinar que eso se logra al extinguirse la obligación de alguna otra manera, incluso utilizando las figuras de transmisión.
Luego, si el confirming se adecua para transmitir el deber o extinguirlo se podría acreditar el impuesto. En este tema hay posturas encontradas de los doctrinarios en la materia.
A continuación se muestran dos criterios, uno estima la viabilidad del acreditamiento, incluso como una estrategia fiscal.
Instrumento de planeación
El confirming, si bien es un contrato atípico, al realizarse por actos lícitos habiendo voluntad de las partes, adquiere toda la fuerza legal de cualquier típico.
Por tal motivo, los estudiosos sugieren que tal figura concede la posibilidad de acreditar el IVA trasladado a los contribuyentes, utilizando conjuntamente otros vehículos jurídicos, sin implicar que la contraparte (proveedor) cause y entere el IVA, a decir de algunos convencidos de esta teoría.
El impuesto acreditable es el trasladado al contribuyente (art. 4o, segundo párrafo, LIVA), pero esto no involucra que se pueda acreditar y disminuir del gravamen a cargo, para ello es menester (art. 5o, LIVA):
- constar por separado, haciendo el traslado expreso
- pagarlo realmente en el mes
De este modo, en una operación en la cual se causa el tributo, el enajenante ha de trasladarlo (cobrarle al cliente el IVA) para que se pueda acreditar, entonces, si en el comprobante fiscal digital por Internet (CFDI) se manifiesta el precio del bien y el impuesto correspondiente de manera independiente, entonces se cubren las exigencias descritas, además de pactarlo de esa forma las partes.
Se considera efectivamente pagada la contraprestación al cumplir con la obligación contraída y bastará con configurar la cesión de deuda mediante el confirming para que el IVA sea acreditable.
Como se mencionó, ese contrato no es per se una cesión de deuda, pero es factible que produzca sus efectos. Para esto será indispensable que el:
- deudor transfiera su obligación de pago al banco
- acreedor consienta expresa o tácitamente (se entere y no realice ninguna acción, o sea, no se opone). Se recomienda conseguir el consentimiento por escrito
En esta modalidad no se extingue la obligación original, sino se transmite a otro deudor, no obstante, la LIVA en relación con el acreditamiento no constriñe a que ya no exista, solo a pagarla realmente.
Al ceder el compromiso a un tercero y aceptarlo el acreedor, el deudor original ya no tendrá más esa calidad al existir un nuevo obligado; adicionalmente, el acreedor no le podrá reclamar a este el incumplimiento del tercero, salvo pacto contrario con fundamento en el artículo 2053 del CCF.
Esto confirma que si bien la deuda no se suprimió, el deudor primigenio ya no cuenta con alguna obligación, por ende, puede acreditar el IVA trasladado. En su caso, habría un deber con el banco a quien le adeuda el monto prestado para efectos del confirming, operación ajena a la venta primaria, la cual no tiene alcances para el IVA.
Técnicamente la ley da tratamientos distintos a conceptos que debieran ser parecidos, esto para lograr en cierto sentido la simetría fiscal que tanto buscan las autoridades, o sea, los términos de efectivamente pagado y cobrado, los cuales no provocan ese equilibrio, sino todo lo contrario. A mayor abundamiento conviene estudiar el contenido de los artículos1-B y 5o, fracción III de la LIVA.
Criterio: no herramienta de planeación
Esta segunda interpretación difiere a lo antes expuesto, en el entendido de que las leyes fiscales son de aplicación estricta, por lo tanto, resulta imperativo cumplir al pie de la letra con la semántica establecida en ellas.
Los especialistas promotores de esta ideología, señalan que el IVA no siempre procurara una simetría fiscal, asegurando que afecta al contribuyente, pues lo constriñe a causar el IVA en diversas circunstancias y únicamente permite acreditarlo cuando se paga.
Así, el confirming ayuda a la administración de pagos de una empresa, pero difícilmente se logrará un acreditamiento anticipado, porque si se atiende a la naturaleza del IVA cobrado y pagado, en una compraventa el proveedor considera efectivamente cobradas las contraprestaciones si estas se reciben en efectivo, en bienes o en servicios, o bien si su interés está satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones.
Esto es, el proveedor enterará el IVA cuando le paguen de cualquier manera o su cliente extinga el deber, dejándole muy poco margen para eximirlo de cubrir el impuesto.
En este sentido, la ley es flexible al asentir que además del pago se puede extinguir la obligación con alguna otra figura jurídica pactada. Esto pareciera comprensible aunque claramente tendencioso, porque lo buscado por la autoridad hacendaria es gravar la transacción bajo cualquier esquema.
Por su parte, para que el cliente acredite el IVA trasladado ha de estar efectivamente pagado, o sea, haber entregado la cosa o cantidad prometida, en virtud de que en estricto sentido la LIVA no permite otro medio para abolir la obligación (transmisión de la deuda).
Lo anterior pareciera una postura radical, no obstante, así está redactada la ley y, como se expresó, las normas tributarias son de aplicación estricta.
En esta teoría, si se utiliza el confirming no es factible el acreditamiento del IVA a pesar de emplear alguna figura para transmitir la obligación como la cesión de deuda.
Conclusiones
El confirming es una muestra de los avances que necesita dar nuestra legislación, es evidente que los empresarios e instituciones privadas e incluso públicas siempre estarán en la búsqueda de nuevos vehículos para optimizar la operación de sus negocios, mejorar el desempeño de sus finanzas y maximizar sus utilidades.
Esta figura es una opción muy útil en materia administrativa, dependerá de los criterios y postura que asuma cada entidad para ir un poco más allá y sacarle un beneficio mayor a este novedoso instrumento en México.
