Esquemas de pago para desconsolidación

A partir de la llamada reforma hacendaria en 2014, se eliminó el régimen de consolidación; en consecuencia se implementaron dos mecanismos para que las compañías de un grupo pagaran el impuesto que venían difiriendo.

En ese tenor, y para dar mayor claridad a las sociedades que consolidaban respecto de algunas cuestiones vinculadas con el entero del ISR diferido, la LISR para 2016 contempla precisiones a fin de materializar dicho entero.

Para comprender de manera puntual el procedimiento de desconsolidación y sus implicaciones las licenciadas Irene Salomo Rojas, Administradora de Fiscalización a Grupos de Sociedades y Georgina Arias Ramírez, Administradora Central de Fiscalización a Grupos de Sociedades del SAT exponen a detalle la manera en la cual se cubrirá el gravamen a partir del próximo ejercicio.

Preámbulo

En 1982, se incorporó en la LISR el régimen de consolidación fiscal, cuya característica principal era que diversas empresas que pertenecían a un mismo grupo económico pagaran el impuesto como si se tratara de una sola entidad. Si bien su objetivo era brindar flexibilidad operativa, en la práctica se permitía diferir por largos periodos el pago del tributo.

En la reforma hacendaria de 2014 se derogó dicho esquema como parte de la eliminación de los tratamientos especiales y regímenes preferenciales.

Consecuentemente, las entidades que venían consolidando y que no se encontraban dentro del lapso de sujeción obligatorio del régimen, podían optar por alguna de las mecánicas de pago del ISR diferido.

Para ello, se instituyeron dos mecanismos para enterar el gravamen en un término de cinco o 10 años, dependiendo de la opción que las sociedades controladoras hubiesen elegido, previo a la desconsolidación en términos del artículo Noveno Transitorio, fracciones XV y XVIII de las Disposiciones Transitorias de la LISR para 2014.

Los procedimientos de pagos fraccionados no fueron suficientes para los grupos, pues se necesitaba de la disposición de flujos importantes de efectivo.

Ante ese escenario, a fin de favorecer el cumplimiento en liquidar el monto diferido en el “Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la LISR, LIESPS, del CFF y de la Ley Federal de Presupuesto y Responsabilidad Hacendaria (en adelante Decreto) publicado en el DOF el 18 de noviembre de 2015, se prevén diversos esquemas que permiten atemperar el uso de los recursos.

Opciones de pago

Los procedimientos para enterar el impuesto diferido son los siguientes:

• con un crédito de 0.15. Sobre las pérdidas fiscales pendientes de disminuir que tengan las sociedades controladora y controladas en lo individual al 1o de enero de 2016, que se hubiesen utilizado para determinar el resultado o la pérdida fiscal consolidada
• en un plazo de 10 años. Se pagará el ISR diferido derivado de la deducción de las pérdidas por enajenación de acciones en el periodo de 2008 al 2013
• con un crédito virtual. Del ISR causado por los dividendos contables respecto de los cuales se deba pagar el gravamen diferido por la desconsolidación

Supuestos de aplicación

Las sociedades controladoras que podrán aplicar los esquemas señalados son las que se encuentran en las siguientes hipótesis, si:

• dejaron de consolidar con motivo de la entrada en vigor de la LISR 2014 y calcularon el  impuesto aplicando el precepto 71 de ese ordenamiento o en la regla I.3.6.4. de la RMISC vigentes al 31 de diciembre de 2013
• emplearon el procedimiento detallado en el artículo Noveno, fracción XV, inciso a), numeral 1, subinciso ii) o fracción XVIII, inciso a) de las Disposiciones transitorias de la LISR 2014, en relación con el numeral 71-A, fracción I de LISR para 2013
• deben desconsolidarse con posterioridad al 1o. de enero de 2014 al ubicarse en el supuesto previsto en la fracción XVI del artículo Noveno transitorio en cita
• restaron las pérdidas por la enajenación de acciones de sus empresas controladas en la determinación del resultado o pérdida fiscal consolidado, de cualquiera de los ejercicios del 2008 al 2013, que no hubieran considerado para pagar el impuesto diferido en términos del precepto 71 de la LISR o en la regla I.3.6.4. de la RMISC, vigentes al 31 de diciembre de 2013, o según el artículo Noveno, fracción XV, inciso a, numeral 1, subinciso ii) o fracción XVIII, inciso a) de las Disposiciones transitorias de la LISR 2014, en relación con el artículo 71-A, fracción I de LISR 2013
• pagaron dividendos contables y se encuentre pendiente de cubrir el impuesto previsto en el precepto 78 de la LISR para 2013 con motivo de la desconsolidación

Crédito de las pérdidas fiscales

Este dispositivo permite aplicar un crédito contra el 50 % del tributo diferido pendiente de pago al 1o. de enero de 2016 por concepto de pérdidas fiscales.

Se determina multiplicando el factor de 0.15 por el monto de las pérdidas fiscales individuales actualizadas de ejercicios anteriores de las sociedades que hubieran tenido el carácter de controladoras o controladas, consideradas para el cálculo del ISR por desconsolidación y que al 1o. de enero de 2016 la corporación que las generó tenga pendiente de disminuir conforme al artículo 57 de la LISR.

La actualización de las citadas pérdidas se hará multiplicándolas por el factor de actualización correspondiente al lapso comprendido desde el mes en que se actualizaron por última vez y hasta el último de la primera mitad del ejercicio inmediato anterior al cual se aplicará el crédito. 

Las pérdidas no se podrán disminuir contra las utilidades fiscales del ejercicio de 2016 y posteriores, o contra cualquier otro concepto que señale la LISR, y por ningún contribuyente si éstas fueron transmitidas por escisión u otro acto jurídico.

El pago del remanente del 50 % del ISR diferido se seguirá liquidando según el esquema de pagos diferidos previsto conforme a la opción que hubiera elegido la sociedad que tuvo el carácter de controladora instituido en las fracciones XV o XVIII del citado artículo Noveno en comento.

Cálculo del crédito

Su determinación se hará de esta manera:

Para calcular dicho crédito, se contemplan estas condiciones, que:

• a la fecha de su aplicación, la sociedad que fue controladora mantenga en la controlada de que se trate una participación consolidable igual o superior a la que tuvo al momento de la desconsolidación
• pérdida fiscal de ejercicios anteriores pendiente de disminuir por la empresa que la generó se considere en la misma participación consolidable en la cual se utilizó al momento de la desconsolidación
• no se consideren las pérdidas por la enajenación de acciones indicadas en la fracción IX del artículo Segundo de las Disposiciones transitorias del Decreto

Requisitos

Las exigencias que han de cumplir las controladoras que deseen ejercer este mecanismo son éstas (art. Segundo transitorio, fracc. XII, Decreto):

• presentar el aviso respectivo utilizando la forma oficial que para tales efectos dé a conocer el SAT
• haber pagado el impuesto diferido (la controladora o cualquier compañía que integraba el grupo) conforme a las disposiciones fiscales aplicables por las pérdidas fiscales derivado de fusiones, escisiones o liquidación de sociedades
• estar al corriente en el cumplimiento de sus obligaciones fiscales en su carácter de contribuyente o retenedor al 1o. de enero de 2016, incluso las controladas al 31 de marzo de 2016
• colaborar trimestralmente, en un periodo de cinco años al 31 de diciembre de 2013 con la autoridad en el programa de verificación en tiempo real que implementó la Administración General de Grandes Contribuyentes
• no participar en el régimen opcional de grupos de sociedades
• desistirse de los medios de defensa promovidos en materia de consolidación fiscal
• haber considerado en el cálculo del ISR diferido de los ejercicios de 2008 a 2013, el importe de las pérdidas en la venta de acciones emitidas por sus controladas que hubiesen sido disminuidas en la determinación de resultado o pérdida fiscal consolidados correspondientes a esos años, o corregir su situación fiscal en términos de la fracción IX de ese precepto, y
• exhibir la declaración anual complementaria de 2015, incluso las controladas, respecto de las cuales se consideraron pérdidas fiscales para determinar el crédito indicado en la fracción VIII del precepto en comento, en la cual disminuyan el saldo de las pérdidas de ejercicios anteriores pendiente de aplicar con el monto de las utilizadas en los términos de la fracción mencionada

Asimismo, la controladora deberá cancelar en sus registros contables el ISR diferido de las pérdidas fiscales utilizadas para enterarlo.

Pago en 10 años

Las corporaciones con el carácter de controladoras que hubieran restado pérdidas por la enajenación de acciones de sus controladas en la determinación de su resultado o pérdida fiscal consolidado de cualquiera de los ejercicios de 2008 al 2013, y que dichas pérdidas no formen parte de las pendientes de disminuir, podrán optar por pagar el impuesto diferido a cargo al corregir dicha situación, en 10 exhibiciones, a saber:

Para acceder a esta facilidad es menester cubrir los siguientes requisitos:

• constar en una declaración complementaria del ejercicio, las diferencias del gravamen a cargo del año correspondiente que deberá exhibirse a más tardar en marzo de 2016
• presentar un aviso, en escrito libre ante el SAT a más tardar en enero de 2016, y ejercerse a más tardar en marzo de 2016
• determinar correctamente el costo promedio por acción de conformidad con los artículos 24 y 25 de la LISR para 2013, y de no haberlo hecho así, corregir su situación fiscal antes de aplicar esta opción, y
• desistirse de los medios de defensa interpuestos contra las reformas en materia de consolidación fiscal

En el evento de que la controladora disminuya la pérdida por enajenación de acciones de cualquier ejercicio posterior al de 2015, en términos del numeral 28, fracción XVII de la LISR  para 2014, deberá liquidar la totalidad del impuesto diferido pendiente en la fecha en que se tenga obligación de realizar el pago parcial inmediato posterior.

Por otra parte, las controladoras que hubiesen cumplido con la obligación de reversar las pérdidas, respecto del saldo pendiente de pago del tributo diferido que tengan al 1o. de enero de 2016, se les brinda la posibilidad de acceder al beneficio y continuar con su pago en parcialidades iguales, ajustándose a las fechas indicadas.

Crédito virtual

Las compañías que tuvieron el carácter de controladoras respecto del ISR que hubieran causado por los dividendos o utilidades contables con motivo de la desconsolidación, podrán acreditar contra el impuesto diferido pendiente de entero al 1o. de enero de 2016 el tributo causado por este mismo concepto, es decir, un acreditamiento virtual de forma tal que el gravamen a enterar se pague con el crédito del tributo de dichos dividendos.

En la aplicación de este beneficio, se estará a lo siguiente:

• la sociedad que perciba los dividendos o las utilidades contables, no incrementará su cuenta de utilidad fiscal neta ni tampoco el saldo de la cuenta de utilidad fiscal neta consolidada con el importe de de aquellos, y 
• no dará lugar a devolución o compensación alguna derivado del acreditamiento

Comentario final

El esquema de pagos del impuesto diferido derivado de la desconsolidación permite a los grupos que consolidaban mitigar el uso de sus recursos y cumplir a cabalidad con el entero correspondiente.