Uno de los temas más discutidos del plan de acción de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE) para combatir la evasión fiscal y la transferencia de utilidades (el plan BEPS, por las siglas en inglés action plan vs. base erosion and profit shifting) es el tratamiento que se debe otorgar a las transacciones que involucren activos intangibles y que desde luego impliquen el pago de contraprestaciones por su adquisición o explotación (Acción 8, intangibles).
A continuación el LC y MBA Jesús Aldrin Rojas M., Partner de la firma QCG Transfer Pricing Practice, explica en qué consiste el nuevo marco regulatorio del tópico en comento.
¿Qué activos se consideran intangibles?
El plan BEPS contempla una reciente definición para este tipo de activos: “…son aquellos que sin ser físicos o financieros, pueden ser poseídos o controlados para su uso en actividades comerciales, y cuyo uso o transferencia hubiera sido remunerado si la transacción se hubiese realizado entre partes independientes en operaciones comparables1...”
La definición propuesta por la OCDE dista de las acepciones contables2 o fiscales que actualmente norman esa clase de operaciones, al preveer como requisito el que los activos intangibles objeto de la transacción intercompañía, sean susceptibles de contraprestación si se pactaran entre terceros independientes.
Entonces, el primer efecto apreciable del nuevo marco regulatorio planteado por dicha organización, es que habrá intangibles que califiquen como tales para efectos contables o fiscales, pero NO para precios de transferencia.
Consecuentemente, el vender o licenciar intangibles entre partes relacionadas, que de manera demostrada no serían susceptibles de comercialización entre terceros independientes, llevaría eventualmente a la pérdida de la deducibilidad del gasto, o la eliminación del ingreso entre las empresas involucradas.
Beneficiarios de la explotación
Otro punto central del plan BEPS se refiere a la distinción entre propiedad económica y legal de los intangibles.
Desde el punto de vista de la OCDE, no necesariamente las personas físicas o morales que detenten la propiedad legal de los intangibles deberían ser los beneficiarios de su explotación, solo si se demuestra que realizaron las actividades, emplearon activos y asumieron los riesgos asociados al desarrollo, mejora, mantenimiento, protección y explotación de los activos (en adelante funciones DEMPE, por las siglas en inglés de development, enhancement, maintenance, protection and exploitation).
De no ser así, cualquier persona física o moral del grupo multinacional que hubiese participado en alguna de las funciones referidas tendría derecho a una contraprestación arm´s length (equivalente a la de valor de mercado) al haberlas realizado.
Adicionalmente, si las autoridades fiscales logran acreditar que de hecho, al propietario legal del intangible no le pueden ser asociadas las actividades mencionadas, por lo que no podría entonces remunerársele, se comprometen las deducciones derivadas de la transferencia o explotación del activo.
Elementos técnicos de análisis
A pesar de que las transacciones en las que participe el contribuyente tengan un motivo económico válido, alejado de cualquier incentivo de carácter fiscal, defectos en la integración de la documentación comprobatoria pueden condicionar el tratamiento tributario de la operación.
Con el propósito de fijar supuestos mínimos de estudio, la OCDE ha propuesto un estándar de evaluación que implica conocer a detalle al menos3:
- el intangible objeto de la transacción
- las partes relacionadas a las que se les atribuye la propiedad legal de los intangibles
- las funciones DEMPE desplegadas por las sociedades involucradas en la operación (incluso si son tercerizadas)
- la consistencia entre la conducta legal y económica de las partes, inclusive en cuanto a la capacidad de absorción de los riesgos derivados de la ejecución de las funciones DEMPE por alguna de las compañías contratantes
- la confirmación de:
- la correcta organización de la transacción o corrección de la misma, y
- el valor arm´s length de la transacción
Otros aspectos técnicos relevantes se vinculan con la identificación de contraprestaciones comparables a la analizada.
El proyecto BEPS recuerda que deberían considerarse los siguientes criterios de comparabilidad4:
- si existe exclusividad o no respecto de la licencia
- período de protección legal ofrecido
- mercado geográfico en el que se otorga la licencia
- vida útil del intangible
- estado de desarrollo
- derechos a mejoras, revisiones y actualizaciones, y
- expectativas de ingresos futuros que pudieran asociarse al intangible
Lo anterior plantea retos técnicos interesantes puesto que factores como el estado de desarrollo o su expectativa de ingresos futuros, no son fácilmente apreciables, a pesar de las bases de datos especializadas existentes en el mercado, en su estado de desarrollo actual.
Por lo tanto, el instituir los parámetros de referencia para validar la condición arm´s length de la operación no podría limitarse a un sucinto análisis comparativo extraído de cualquier base de datos, sino debería pasar por un estudio profundo de la industria en la cual se comercializa el intangible y estimar con mayor precisión la validez para efectos fiscales de la contraprestación.
Conclusiones
El plan de acción de la OCDE, ha modificado de manera sustantiva la fiscalización de las transacciones que involucren activos intangibles.
La mera asignación de un valor de mercado a la operación no es suficiente para evitar una eventual modificación de la base gravable.
Preguntas de fondo, sobre el valor real de los intangibles objeto de la contraprestación, la frecuencia con la que se comercializan intangibles similares en la industria o sector del contribuyente, o inclusive a quién corresponde la remuneración por este tipo de activos, son cuestiones que deben resolverse de inmediato, ante las posibilidades de sufrir un ajuste a la base gravable originada en la falta de adecuación a la nueva normatividad del BEPS.
