Deducciones no declaradas ¿improcedentes?
Recientemente la Primera Sección de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Administrativa publicó el criterio titualado: DEDUCCIONES AUTORIZADAS. LA AUTORIDAD FISCAL ÚNICAMENTE SE ENCUENTRA CONSTREÑIDA A LA REVISIÓN DE AQUELLAS DETERMINADAS POR EL CONTRIBUYENTE, visible en la Revista de ese órgano jurisdiccional, Octava Época, Año I, Número 3, p. 72, Tesis VIII-P-1aS-24, octubre 2016; que es la reiteración de un precedente establecido con anterioridad.
En ese razonamiento se resolvió que “si la autoridad fiscal decide ejercer alguna de sus facultades de comprobación a efectos de revisar las deducciones efectuadas por el contribuyente, únicamente podrá revisar aquellas declaradas por este, sin que se encuentre constreñida o habilitada para tomar en consideración otras deducciones que no hubieran sido declaradas”, lo que implica que, en caso de ejercerse las facultades de comprobación, la autoridad únicamente considerará las deducciones declaradas y deberá ignorar aquellas que no hubieran sido manifestadas en la declaración.
El licenciado Víctor Manuel Pérez Martínez, Socio en Pérez Martínez Consultores Legales, SC explica que dicho argumento es desafortunado, porque deriva de una incorrecta aplicación del principio de autodeterminación de las contribuciones previsto en el artículo 6 del CFF y podría resultar en la violación de los derechos de los contribuyentes sujetos a revisión.
Análisis realizado por el tribunal
El criterio parte del supuesto de que, al regir el principio de autodeterminación de las contribuciones, cuando la autoridad fiscal ejerza sus facultades de comprobación respecto de un contribuyente, no está obligada a considerar las deducciones que este no hubiese manifestado en su declaración.
Lo anterior, bajo el análisis de que, de tomar en cuenta las deducciones no declaradas, el fisco federal “se estaría sustituyendo en actuaciones que son propias de los contribuyentes”, y violaría el principio de legalidad al realizar una conducta que no se encuentra permitida por la ley.
Así, de acuerdo con la Primera Sección de la Sala Superior, la autoridad hacendaria no solo no está obligada a considerar las deducciones autorizadas no declaradas por el contribuyente, sino que, de darles efectos fiscales en la resolución que emitan con motivo del ejercicio de sus facultades de comprobación, estaría actuando fuera de la ley.
Como se adelantó, tal postura es incorrecta y su aplicación resulta ser contraria a las disposiciones tributarias y violatoria de los derechos humanos y las garantías de los pagadores de impuestos, por las razones que a continuación se exponen.
¿Qué es el principio de autodeterminación?
Se encuentra en el artículo 6, tercer párrafo del CFF, que señala que “Corresponde a los contribuyentes la determinación de las contribuciones a su cargo, salvo disposición expresa en contrario”.
Esa directriz implica que el deber de determinación liquidación y entero, corresponde a cada causante, quien deberá realizar las operaciones necesarias para fijar su importe exacto, a través de la aplicación de las tasas previstas en la ley.
Según lo ha resuelto la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en la jurisprudencia 1a./J. 11/2012, la autodeterminación de las contribuciones no es un derecho del particular, sino una modalidad del cumplimiento de las obligaciones tributarias, sujeta a la supervisión de las autoridades fiscales vía sus facultades de comprobación.
¿Cuál es la finalidad de las facultades de comprobación?
Predominantemente, la de supervisar el correcto cumplimiento de las obligaciones tributarias. Del artículo 42, primer párrafo, del CFF, se desprende que el SAT tiene diversas atribuciones para comprobar que los contribuyentes, los responsables solidarios o los terceros con ellos relacionados han observado a cabalidad las disposiciones fiscales y, en su caso:
- determinar las contribuciones omitidas o los créditos
- comprobar la comisión de delitos , y
- proporcionar información a otras autoridades tributarias
En lo que interesa, el fisco federal únicamente puede realizar cualquiera de las acciones descritas, si encuentra que el particular ha incumplido las disposiciones fiscales a que está constreñido.
Así, una vez acreditada la inobservancia, para la determinación de la contribución omitida a su cargo, deberá efectuar los cálculos necesarios para obtener las cantidades correspondientes.
En caso de no derivar en la omisión de cantidad alguna, se limitará a sancionar la conducta infractora, en caso de existir una norma expresa que sancione el ilícito detectado.
¿El SAT debe considerar las deducciones no declaradas?
Para que la autoridad determine contribuciones omitidas o créditos fiscales mediante el ejercicio de las facultades de comprobación, debe:
- revisar el cumplimiento de las disposiciones fiscales y determinar si existe o no incumplimiento, y
- realizar las operaciones y los cálculos necesarios para fijar en cantidad líquida el importe que debió enterar el causante si existe alguna inobservancia
El fisco en la liquidación de las cantidades omitidas por el particular, ha de efectuar el procedimiento indicado en la ley aplicable a cada una de las contribuciones sujetas a revisión, para obtener el monto que por cada una de ellas debió enterarse y, de ésta manera, desprender la omisión resultante.
De este razonamiento resulta que la única limitante para darle efectos fiscales a una erogación deducible, sería que esta no cumpla con los requisitos para ello, de acuerdo con las propias disposiciones aplicables.
Lo anterior, en virtud de que la determinación de las contribuciones omitidas mediante las facultades de comprobación, implica que la administración tributaria, en sustitución del contribuyente, será quien determine las contribuciones, en atención estricta a la mecánica prevista para su cálculo.
Conclusión
Del estudio efectuado a la tesis en comento, se concluye que resulta incorrecta, por dos razones.
En primer lugar, porque la autoridad hacendaria al determinar contribuciones omitidas está compelida a realizar los cálculos correspondientes para obtener las cantidades a cargo del particular.
De esta manera, si el contribuyente hace de su conocimiento que existe una cantidad deducible que no fue tomada en consideración al momento de presentar su declaración, el fisco deberá darle los efectos correspondientes, siempre que la misma cumpla con los requisitos legales para ello.
En virtud de que, rechazar una erogación deducible por no haberse considerado en la declaración correspondiente, trae como consecuencia sancionar al pagador de impuestos con la no deducibilidad y, como tal, una violación a la garantía de legalidad, al no estar previsto este alcance en la ley.
En segundo término, debe señalarse que no tomar en cuenta una erogación deducible que cumple las exigencias marcadas en la legislación, violaría la garantía de proporcionalidad tributaria, pues se obligaría al gobernado a tributar conforme a una base que no corresponde a su realidad, al eliminarse arbitrariamente la deducción autorizada.
Por lo antes expuesto, el multicitado criterio es desafortunado y resulta contrario a derecho.
