Salarios no deducibles

En las siguientes tablas se muestran las prestaciones legales y contractuales más comunes
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Deseamos conocer que prestaciones salariales se sujetarán al límite de deducción del 47 % o 53 % señalada en la fracción XXX, del artículo 28 de la LISR y cómo calcular mi por ciento de deducción.

Dicho ordenamiento establece que no serán deducibles para el ISR los pagos que a su vez sean ingresos exentos para el trabajador, hasta por la cantidad que resulte de aplicar el factor de 0.53 al monto de dichos pagos. El será del 0.47 cuando las prestaciones otorgadas por el patrón a favor de sus trabajadores que a su vez sean ingreso exentos para estos, en el ejercicio de que se trate, no disminuyan respecto de las otorgadas en el ejercicio fiscal inmediato anterior.

Las prestaciones exentas otorgadas en 2016, serán deducibles en un:

  • 53 %, cuando sean iguales o incluso superiores a las que se dieron en 2015, o
  • 47 %, si son menores a las otorgadas en 2015

En las siguientes tablas se muestran las prestaciones legales y contractuales más comunes, en las cuales podrá identificarse si se encuentran gravadas para el trabajador, y por lo tanto serán totalmente deducibles para el ISR, así como las que son exentas para él y en consecuencia solo se deducirán en un 53 % si son las mismas o superiores a las otorgadas en el ejercicio anterior o en un 47 % en los demás casos:

Prestación Comentarios Artículo en la LISR
Cuota diaria y/o salario diario, inclusive salario mínimo Es la contraprestación por la prestación de servicios 94
Horas extra que excedan las primeras nueve horas a la semana Al exceder de los límites establecidos en la LFT, se debe pagar ISR 93, fracc. I
Pago de los días de vacaciones no disfrutados (solo procede su pago al término de la relación laboral) Es un pago por salario 94
Anticipo de PTU, cuando este sea superior al pago que le correspondía al trabajador o no exista PTU a repartir Se consideran parte de la remuneración por los servicios personales al no estar previsto en la LFT el pago de anticipos por este concepto 94, primer párrafo
Comisiones Es una contraprestación por el trabajo realizado 94, primer párrafo
Compensaciones Son una remuneración al trabajo 94, primer párrafo
Gratificaciones especiales Se otorgan en relación con el trabajo prestado 94
Bono o premio de productividad Representa una remuneración directa al trabajo prestado 94, primer párrafo
Premios por asistencia y puntualidad Le ley no prevé una exención para este tipo de ingresos 94, primer párrafo
Propinas El artículo 346 de la LFT establece que las propinas percibidas por los trabajadores en hoteles, casas de asistencia, restaurantes, fondas, cafés, bares y otros establecimientos análogos, son parte del salario del trabajador. Por ello, las propinas que les sean concedidas, deben ser consideradas por el empleador para efectuar el cálculo y retención del impuesto Criterio normativo 43/ISR/N  
Aportaciones adicionales por el patrón al Seguro de Retiro, Cesantía en Edad Avanzada y Vejez   Son ingresos gravados para el trabajador. No obstante, si se otorgan como una prestación de previsión social, y reúnen los requisitos legales se sujetarán a las reglas de previsión social 94, primer párrafo  

Los siguientes conceptos, aun cuando no son considerados como ingresos, tienen tratamiento diferente para el empleador. En algunos casos serán totalmente deducibles, en otros de manera parcial y algunos no son deducibles.

Prestación Comentarios Artículos en la LISR
Servicio de comedor y comida proporcionados a los trabajadores, de forma gratuita u onerosa No se consideran ingresos en bienes, por lo que no son objeto del ISR, en consecuencia siguen siendo gastos 100 % deducibles para quien los otorga 36, fracc. III y 94, último párrafo
Instrumentos y materiales de trabajo (incluye servicio de transporte y/o reembolso de gastos o entrega de vales de gasolina cuando se utilizan en el desarrollo de las actividades) 94, último párrafo
Premios obtenidos en rifas o sorteos celebrados por el patrón (por ejemplo en el día de la madre, de la secretaria, fiesta de fin de año, etc.) No son pagos por la prestación de servicios subordinados, por lo que son totalmente deducibles  
Aportaciones a la subcuenta de Retiro, Cesantía en Edad Avanzada y Vejez, así como la realizada a la cuenta individual de Retiro No son ingresos acumulables y sí son totalmente deducibles 94, tercer párrafo
Aportaciones al Infonavit 93, cuarto párrafo
Cantidades aportadas para planes de pensiones La simple aportación a estos planes no es un ingreso para el trabajador, sin embargo se deducirán en un 53 % o 47 %, dependiendo de si se mantienen o no las prestaciones 25, fracc X. y 29
Subsidio para el empleo pagado   Los ingresos por este concepto no son acumulables ni forman parte del cálculo de la base gravable de cualquier otra contribución por no tratarse de una remuneración al trabajo personal subordinado. Sin embargo, este tampoco es deducible para el empleador 28, fracc. I, segundo párrafo y Décimo de las disposiciones de vigencia temporal de la nueva LISR
Préstamos a trabajadores No son objeto del impuesto por no ser ingreso para el trabajador, pero tampoco son deducibles  

Cuando el empleador pague alguna de las siguientes prestaciones deberá identificar la parte exenta, la cual será parcialmente deducible; por el excedente se deberá retener el ISR al trabajador y se deducirá íntegramente

Prestación Monto exento para el trabajador y que será parcialmente deducible para el empleador Artículo en la nueva LISR
PTU y sus anticipos cuando estos no superen el monto de la PTU que le corresponde al trabajador Hasta por una cantidad que no exceda del equivalente a 15 veces la UMA 93, fracc. XIV  
Gratificación anual o aguinaldo Hasta el equivalente a 30 veces la UMA 93, fracc. XIV
Pagos por terminación de la relación laboral (prima de antigüedad, retiro, indemnizaciones y otros pagos de naturaleza análoga) Hasta por un monto equivalente a 90 veces la UMA por todos los conceptos por cada año de servicios (cada fracción de más de seis meses se considera año completo) 93, fracc. XIII
Prima dominical Solo hasta el equivalente a una UMA por cada domingo laborado 93, fracc. XIV
Prima vacacional Hasta el equivalente a 15 veces la UMA 93, fracc. XIV
Horas extra, las primeras nueve horas a la semana (tres horas diarias no más de tres veces a la semana)   La totalidad para quienes perciban el salario mínimo. En los demás casos solo se exentará el 50 % de este ingreso siempre que dicha exención, adicionada a la correspondiente al día de descanso laborado no exceda del equivalente a cinco veces la UMA 93, fracción I
Día de descanso laborado   Quienes perciban el salario mínimo no pagarán ISR por este concepto. En los demás casos solo se exentará el 50 % de este ingreso siempre que dicha exención, adicionada a la correspondiente a horas extras laboradas en la misma semana, no exceda de cinco veces la UMA 93, fracc. I  

Cuando el empleador pague alguna de las siguientes prestaciones deberá identificar la parte exenta la cual será parcialmente deducible.

Prestación Comentarios Artículos en la nueva LISR
Cuota obrera pagada por el patrón al IMSS Prestación exenta por ley. Para el caso de trabajadores que perciban el salario mínimo, la Ley del Seguro Social en su artículo 36, establece la obligación a los empleadores de absorber estas cuotas, por lo que no resulta equitativo que se restrinja la deducción de este gasto a la empresa cuando la ley le obliga a cubrirla 93, fracc. XII
Fondo de ahorro   Que se reúnan invariablemente los siguientes requisitos:
  • se otorgue de forma general a los trabajadores
  • el monto de las aportaciones efectuadas por el patrón sea igual al monto aportado por los trabajadores
  • la aportación del patrón no exceda del 13 % del salario del trabajador, sin que en ningún caso exceda del equivalente de 1.3 veces la UMA
  • el plan establezca que el trabajador pueda retirar las aportaciones únicamente al término de la relación de trabajo o una vez por año
  • el fondo se destine a otorgar préstamos a los trabajadores participantes y el remanente se invierta en términos del RLISR, y
  • en el caso de préstamos otorgados a trabajadores que tengan como garantía las aportaciones del fondo, dichos préstamos cumplan con los requisitos previstos en el RLISR
27, fracc. XI, 93, fracc. XI, Noveno Transitorio, fracc. II, LISR y 42, RLISR  
Gastos de representación y viáticos Deberán ser erogados en servicio del patrón y amparados con documentación de terceros que reúna los requisitos fiscales 93, fracc. XVII, LISR
Habitación, gratuita u onerosa El gasto o la inversión deberá ser deducible para el empleador conforme a lo siguiente:
  • solicitar autorización al SAT para la deducción
  • justificar la necesidad de la empresa para otorgar esta prestación, y
  • recabar la documentación comprobatoria que acredite la estancia del trabajador en el inmueble
28, fracc. XIII, 36, fracc III, 39, fracción VIII, Noveno Transitorio, fracc. II, LISR y 52 y 69, RLISR
Indemnizaciones por riesgos o enfermedades Otorgadas conforme a las leyes o contratos colectivos 93, fracc. III
Seguros de gastos médicos o de vida Deben otorgarse de forma general en beneficio de todos los trabajadores. Los beneficios de los seguros de vida deben cubrirse únicamente en caso de muerte o de invalidez o incapacidad del titular para realizar un trabajo personal remunerado de conformidad con las leyes de seguridad social 93, fracc. VIII y último párrafo
Reembolso de gastos funerarios Cuando sean concedidos de manera general, de acuerdo con las leyes, contratos de trabajo o al amparo de un plan de previsión social 93, fraccs. VI, VIII y último párrafo
Vales de despensa otorgados a través de los monederos electrónicos autorizados por el SAT A condición de que se sujeten a las reglas generales de las prestaciones de previsión social 27, fracc. XI, 93, fracc. VIII y penúltimo párrafo
Becas educacionales y educativas para los trabajadores Al considerarse una prestación de previsión social se sujetará a las reglas que la regulan 93, fracc. VIII y penúltimo párrafo
Servicio de transporte y/o reembolso de gastos o entrega de vales de gasolina, cuando se utilice para trasladarse al domicilio particular del trabajador Al tratarse de una prestación de previsión social se sujetará a las reglas que la norman 93, fracc. VIII y penúltimo párrafo

Respecto a las prestaciones de previsión social señaladas se estará a lo señalado enseguida:

  • para que los empleadores puedan deducir la parte proporcional de estas erogaciones exentas, y en su caso el total de la parte gravada, deberán otorgarse en forma general en beneficio de todos los trabajadores (art. 27, fracción XI, LISR), y
  • para los trabajadores, este tipo de prestaciones se encontrarán exentas en su totalidad si la suma del total de la prestaciones de previsión social más los ingresos por salarios no exceden del equivalente a siete veces la UMA anual, además de que dichas prestaciones deben reunir el requisito señalado en el punto anterior (art. 93, fracc. VIII y su penúltimo y último párrafos, LISR)

En el supuesto de que excedan, estas prestaciones solo estarán exentas hasta por el equivalente a una UMA elevada al año, por el excedente se pagará el ISR correspondiente.

Esta limitación en ningún caso deberá dar como resultado que la suma de los ingresos por la prestación de servicios personales subordinados y el importe de la exención, sea inferior a siete UMA anuales.

Para determinar la suma de salarios y prestaciones de previsión social, no se incluirán las relativas a:

  • jubilaciones
  • pensiones
  • haberes de retiro
  • pensiones vitalicias
  • indemnizaciones por riesgos de trabajo o enfermedades, que se concedan de acuerdo con las leyes, contratos colectivos de trabajo o contratos ley
  • reembolsos de gastos médicos, dentales, hospitalarios y de funeral, concedidos de manera general de acuerdo con las leyes o contratos de trabajo, y
  • seguros de gastos médicos y de vida
  • fondos de ahorro que reúnan los requisitos para su deducibilidad

Caso práctico

Considérese el caso de una empresa que en su paquete de prestaciones contempla los beneficios a favor de sus trabajadores que a continuación se mencionan:

  • fondo de ahorro (topado al límite legal)
  • vales de despensa (sin tope)
  • ayuda para colegiaturas para hijos del trabajador (hasta $3,000.00 al mes)
  • ayuda para renta (tope de $8,000.00 mensuales)
  • reembolso de gastos funerarios (topado a 20,000.00, por trabajador, por evento), y
  • seguro de gastos médicos mayores

7 veces la UMA anual

  Concepto Importe
  UMA $73.04
Por: Días del ejercicio 365
Igual: Una UMA anual 26,659.60
Por: Siete 7
Igual: 7 veces la UMA anual $186,617.20

Tope de aportaciones al fondo de ahorro

  Concepto Importe
  Una UMA anual $26,659.60
Por: 1.3 UMA anual 1.3
Igual: Tope de aportaciones al fondo de ahorro $34,657.48

Aportación del patrón al fondo de ahorro

    Trabajador
  Concepto Uno Dos Tres Cuatro Cinco Seis Total
  Salarios anuales $26,659.60 $72,000.00 $144,000.00 $300,000.00 $480,000.00 $840,000.00  
Por: Por ciento de fondo de ahorro 7 % 7 % 7 % 7 % 7 % 7 %  
Igual: Aportación al fondo de ahorro $1,866.17 $5,040.00 $10,080.00 $21,000.00 $33,600.00 $34,657.48 $106,243.65

Nota: (1) En estos casos se encuentra topado

Vales de despensa

    Trabajador
  Concepto Uno Dos Tres Cuatro Cinco Seis
  Salarios del ejercicio $26,659.60 $72,000.00 $144,000.00 $300,000.00 $480,000.00 $840,000.00
Por: Por ciento de vales de despensa otorgados 9 % 9 % 9 % 9 % 9 % 9 %
Igual: Vales de despensa otorgados $2,399.36 $6,480.00 $12,960.00 $27,000.00 $43,200.00 $75,600.00

Otras prestaciones otorgadas

    Trabajador 
  Concepto Uno Dos Tres Cuatro Cinco Seis Total
  Ayuda para colegiaturas $7,800.00 $11,760.00 $12,000.00 $0.00 $1,200.00 $12,000.00 $44,760.00
Más: Ayuda para renta 0.00 12,000.00 0.00 12,000.00 0.00 0.00 24,000.00
Más: Reembolso de gastos funerarios 14,568.00 0.00 20,000.00 0.00 0.00 0.00 34,568.00
Igual: Otras prestaciones $22,368.00 $23,760.00 $32,000.00 $12,000.00 $1,200.00 $12,000.00 $103,328.00

Respecto del seguro de gastos médicos mayores, la empresa paga una prima total de $29,546.00 anuales

La exención de estas prestaciones se sujetará a lo siguiente:

  • se sumarán las prestaciones de previsión social a los ingresos de cada trabajador para comparar el resultado contra las siete veces la UMA anual, no se incluyen en esta comparación las prestaciones de reembolso de gastos funerarios, seguro de gastos médicos ni fondo de ahorro, los cuales están totalmente exentos para el trabajador al reunir los requisitos previstos en la LISR para cada uno (art. 93, último párrafo, LISR)
    Trabajador
  Concepto Uno Dos Tres Cuatro Cinco Seis
  Salarios del ejercicio $26,659.60 $72,000.00 $144,000.00 $300,000.00 $480,000.00 $840,000.00
Más: Vales de despensa otorgados 2,399.36 6,480.00 12,960.00 27,000.00 43,200.00 75,600.00
Más: Ayuda para colegiaturas 7,800.00 11,760.00 12,000.00 0.00 1,200.00 12,000.00
Más: Ayuda para renta 0.00 12,000.00 0.00 12,000.00 0.00 0.00
Igual: Suma 36,858.96 102,240.00 168,960.00 339,000.00 524,400.00 927,600.00
Contra: 7 UMA anual 186,617.20 186,617.20 186,617.20 186,617.20 186,617.20 186,617.20
Igual: Excede No No No Si Si Si

Para el los primeros tres trabajadores, el total de la prestación social está exenta. En los demás casos solo se exentará hasta el equivalente a una UMA anual.

Previsión social gravada

    Trabajador  
  Concepto Uno Dos Tres Cuatro Cinco Seis Total
  Vales de despensa otorgados $2,399.36 $6,480.00 $12,960.00 $27,000.00 $43,200.00 $75,600.00 $167,639.36
Más: Ayuda para colegiaturas para hijos del trabajador 7,800.00 11,760.00 12,000.00 0.00 1,200.00 12,000.00 44,760.00
Más: Ayuda para renta 0.00 12,000.00 0.00 12,000.00 0.00 0.00 24,000.00
Igual: Total de prestaciones sujetas a 7 UMA anual 10,199.36 30,240.00 24,960.00 39,000.00 44,400.00 87,600.00 236,399.36
Contra: Previsión social exenta 10,199.36 30,240.00 24,960.00 26,659.60 26,659.60 26,659.60 145,378.16
Igual: Previsión social gravada $0.00 $0.00 $0.00 $12,340.40 $17,740.40 $60,940.40 $91,021.20

Para conocer el porcentaje en que el empleador deducirá los pagos que a su vez fueron ingresos exentos para el trabajador, se estará a lo previsto en la regla 3.3.1.29. de la RMISC 2016.

Se obtendrá el cociente que resulte de dividir el total de las remuneraciones y demás prestaciones pagadas por el contribuyente a sus trabajadores y que a su vez son ingresos exentos para efectos de la determinación del ISR de estos últimos efectuadas en el ejercicio:

  • 2016 entre el total de las remuneraciones y prestaciones pagadas
  • inmediato anterior, entre el total de las remuneraciones y prestaciones pagadas efectuadas en el ejercicio inmediato anterior

Cuando el cociente determinado conforme al primer punto sea menor que el cociente que resulte del segundo punto, se entenderá que hubo una disminución de las prestaciones por lo que los pagos que a su vez fueron ingresos exentos a los trabajadores solo se deducirán en un 47 %. En caso contrario la deducción se realizará en un 53 %.

Para determinar los cocientes se considerarán, entre otros, las siguientes erogaciones:

  • sueldos y salarios
  • rayas y jornales
  • gratificaciones y aguinaldo
  • indemnizaciones
  • prima de vacaciones
  • prima dominical
  • premios por puntualidad o asistencia
  • participación de los trabajadores en las utilidades
  • seguro de vida
  • reembolso de gastos médicos, dentales y hospitalarios
  • previsión social
  • seguro de gastos médicos
  • fondo y cajas de ahorro
  • vales para despensa, restaurante, gasolina y para ropa
  • ayuda de transporte
  • cuotas sindicales pagadas por el patrón
  • fondo de pensiones, aportaciones del patrón
  • prima de antigüedad (aportaciones)
  • gastos por fiesta de fin de año y otros
  • subsidios por incapacidad
  • becas para trabajadores y/o sus hijos
  • ayuda de renta, artículos escolares y dotación de anteojos
  • ayuda a los trabajadores para gastos de funeral
  • intereses subsidiados en créditos al personal
  • horas extras
  • jubilaciones, pensiones y haberes de retiro, y
  • contribuciones a cargo del trabajador pagadas por el patrón

Bajo estas consideraciones, la empresa obtiene los siguientes resultados:

Cociente

  Concepto 2015 2016
  Total de remuneraciones y prestaciones pagadas a los trabajadores exentos para ellos $313,658.00 $315,735.81
Entre: Total de remuneraciones y prestaciones pagadas $996,549.00 $9,954,891.00
Igual: Cociente 0.3147 0.03170

Prestaciones de previsión social deducibles 2016

  Concepto Importe
  Aportación del patrón al fondo de ahorro (sin exceder del tope de 1.3 veces la UMA anual) $106,243.65
Más: Reembolso de gastos funerarios 34,568.00
Más: Previsión social exenta 145,378.16
Más: Seguro de gastos médicos mayores 29,546.00
Igual: Prestaciones de previsión social exentas 315,735.81
Por: Por ciento de deducibilidad 53 %
Igual: Prestaciones de previsión social exentas deducibles 167,339.98
Más: Previsión social gravada 91,021.20
Igual: Prestaciones de previsión social deducibles 2016 $258,361.18

Prestaciones de previsión social no deducibles 2014

  Concepto Importe
  Total de prestaciones de previsión social $399,473.23
Menos: Prestaciones de previsión social deducibles 2016 259,383.70
Igual: Prestaciones de previsión social no deducibles 2016 $140,089.53

Costo de la no deducibilidad de estas prestaciones

  Concepto Importe
  Total de prestaciones de previsión social $406,757.01
Menos: Prestaciones de previsión social deducibles 2016 258,361.18
Igual: Prestaciones de previsión social no deducibles 2014 148,395.83
Por: Tasa del ISR 30 %
Igual: Costo de la no deducibilidad de estas prestaciones $44,518.75