Obligaciones fiscales a la muerte

Cuestionamientos sobre los efectos de la transmisión de bienes por causa de muerte aplicables al autor de sucesión y a los herederos
 .  (Foto: IDC online)

La mayoría de las personas evita hablar de la muerte, y de los trámites a seguir cuando se presenta el fallecimiento de un familiar. Esta situación llega a acarrear algunos problemas por no seguir los procedimientos previstos en diversas disposiciones fiscales y jurídicas.

Por lo anterior, se presenta una recopilación de los principales cuestionamientos que el área de consultoría de esta publicación ha atendido en relación a este tema.

¿Quién y qué aviso debe presentar ante las autoridades fiscales, una vez que se ha iniciado el procedimiento de la sucesión?

El albacea será el auxiliar de la administración de los bienes del de cujus. Por ende, además de manifestar su cargo de  albacea, deberá presentar el aviso de apertura de sucesión.

Este aviso se presentará dentro del mes siguiente al día en que se acepte dicho cargo –artículo 25, fracción XI y 26, fracción VIII del Reglamento del Código Fiscal de la Federación (RCFF)-.

¿En qué formato se presenta el aviso de apertura de sucesión y qué documentos se deben acompañar?

El aviso de apertura de sucesión se presenta a través del formato RX “Formato de avisos de liquidación, fusión, escisión y cancelación del Registro Federal de Contribuyentes”.

Los documentos que deben acompañarse conforme a la ficha de trámite 68/CFF del Anexo 1-A son:

  • forma oficial RX en dos tantos
  • copia certificada y fotocopia del acta de defunción expedida por el Registro Civil de la entidad federativa correspondiente (copia certificada para cotejo)
  • copia certificada del documento en el que el representante de la sucesión acepta el cargo de albacea
  • en su caso original y fotocopia de cualquier identificación oficial vigente con fotografía y firma expedida por el Gobierno Federal, Estatal o Municipal del representante legal
  • copia certificada y fotocopia del poder notarial para poder acreditar la personalidad del representante legal o carta poder en original y fotocopia firmada ante dos testigos y ratificadas las firmas ante las autoridades fiscales o ante notario o fedatario público
  • tratándose de albaceas residentes en el extranjero o de extranjeros residentes en México, deberán acompañar copia certificada y fotocopia del documento notarial con el que se haya designado el representante legal para efectos fiscales

Una persona física únicamente obtenía ingresos derivados de la prestación de servicios personales independientes. ¿Deberá el albacea presentar el aviso de inicio de sucesión?

No, en virtud de que el artículo 26, fracción VIII del RCFF establece: “no se estará obligado a presentar aviso cuando la persona que fallezca hubiera estado obligado a presentar declaración periódica únicamente por servicios personales”.

Un contribuyente emitía sus recibos de arrendamiento cada mes. A fin de poder seguir cobrando las rentas correspondientes, se desea saber si se pueden seguir utilizando los  recibos que había mandado a imprimir el arrendador o si deben mandarse a imprimir nuevos recibos con los datos del albacea.

El albacea podrá seguir expidiendo los comprobantes fiscales que emitía el de cujus (autor de la sucesión) con base en el criterio de la Normatividad del Servicio de Administración Tributaria (SAT) 17/2009/CFF.

Cuando se liquide la sucesión, si los herederos deciden seguir arrendando el inmueble, deberán expedir los comprobantes correspondientes deberán expedirse a nombre de la persona a favor de la cual se adjudiquen los bienes.

Respecto del caso planteado en la pregunta anterior, ¿cuál es el RFC que se debe señalar en la declaración con la cual se enteren los impuestos causados por las rentas devengadas y cobradas mientras se realiza el juicio sucesorio?

El albacea únicamente funge como auxiliar en la administración de los bienes de la persona fallecida, la cual sigue teniendo obligaciones fiscales en tanto no se reparta la masa hereditaria. En consecuencia el RFC)que debe utilizarse en la declaración es el del autor de la sucesión y quien firmará será el propio albacea, en su calidad de representante.

¿Son acumulables los ingresos en bienes que recibe una persona física en una sucesión testamentaria o judicial?

No, ya que al concluir la sucesión, los bienes y derechos que resulten y reciban los herederos o legatarios se considerará ingreso exento, según el artículo 109, fracción XVIII de la LISR.

Una persona física tenía un inmueble que otorgaba en arrendamiento. Al morir lo hereda a sus hijos quienes lo consideran como un ingreso exento, pero ¿qué tratamiento se debe dar a los ingresos derivados de las rentas devengadas a partir de la muerte del arrendador y hasta que termine el juicio de sucesión, también constituyen un ingreso exento?

Los ingresos que son considerados exentos del ISR son en sí la herencia y el legado, en este caso el bien inmueble, no así los ingresos derivados del mismo, por ende, las rentas obtenidas una vez concluido el juicio sucesorio, deberán considerarse como ingresos gravados para el ISR, ya sea que los herederos opten por acumularlos o que el albacea presente la declaración a nombre del contribuyente que falleció.

¿Cuál es el fundamento para que los herederos y legatarios acumulen los ingresos para efectos del ISR?

De conformidad con el artículo 124 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta (RLISR), los herederos y legatarios podrán optar por acumular a sus demás ingresos del ejercicio, los que les correspondan de la sucesión, y acreditar el impuesto pagado por el representante de la misma, en la misma proporción que les corresponda de los ingresos.

Si las declaraciones se hubieran presentado a nombre de la persona que falleció, al término de la sucesión los herederos o legatarios podrán presentar declaración complementaría de los cinco ejercicios anteriores y optar por acumular a sus demás ingresos la parte proporcional de los ingresos que les hubiese correspondido de la sucesión por dichos ejercicios y acreditar la parte proporcional del impuesto pagado en cada ejercicio por el representante de la sucesión.

¿El albacea deberá presentar la declaración del ejercicio del autor de la sucesión?

Sí, será el albacea quien presente la declaración del ejercicio dentro de los 90 días siguientes a la fecha en que se discierna el cargo de albacea por los ingresos a que se refiere el Título IV de la Ley y que hubiera percibido el autor de la sucesión desde el 1o de enero del año de su fallecimiento y hasta el momento de su muerte –artículo 239 del RLISR–.

Los ingresos a que se refiere el Título IV de la LISR, devengados hasta el momento de la muerte del autor de la sucesión que no hubiesen sido efectivamente percibidos en vida, ¿deberán ser acumulados en la declaración del ejercicio?

De conformidad con el artículo 239 del RLISR, el tratamiento dependerá de si tales ingresos derivan de:

  • salarios, arrendamiento y/o prestación de servicios profesionales; estarán exceptuados del pago del impuesto para los herederos o legatarios por considerarse comprendidos en lo dispuesto en la fracción XVIII del artículo 109 de la LISR
  • enajenación de bienes, adquisición de bienes, intereses, premios, dividendos y ganancias distribuidas de las personas morales y los correspondientes al Capítulo de los demás ingresos, así como los derivados de la realización de actividades empresariales, podrán considerarse como ingresos percibidos por el autor de la sucesión y declararse, excepto por dividendos y ganancias distribuidas de las personas morales, o bien cuando los herederos o legatarios opten por acumularlos a sus demás ingresos conforme a lo dispuesto por el artículo 124 del RLISR.

El artículo 14 del CFF precisa que oda transmisión de propiedad es considerada enajenación. En consecuencia ¿la transmisión de bienes por herencia o legado de una persona (de cujus) que no tributaba en ningún régimen fiscal debe considerarse como enajenación y acumular el ingreso conforme al Capítulo de “Enajenación de Bienes”?

La transmisión de propiedad por causa de muerte no es considerada como ingreso por enajenación, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 146 de la LISR.

Una persona heredó unas acciones que ahora pretende enajenar. ¿Qué costo promedio debe considerar?

El costo de adquisición que se tomará es el que hubiese pagado el autor de la sucesión y como fecha de adquisición la que hubiere correspondido a este último. Cuando a su vez el autor de la sucesión hubiere adquirido dichos bienes por herencia o legado, se aplicará exactamente lo mismo.

Un presunto heredero decide durante el procedimiento de sucesión ser socio de una empresa y aportar los bienes que le serán entregados por la sucesión ¿tal aportación será considerada como enajenación de conformidad con el CFF?

Es importante que la persona sea designada como heredero, para que al término de la sucesión sea propietaria de los bienes relativos, pues es indispensable aportar a la sociedad lo que es de la propiedad del socio o accionista, de lo contrario la aportación no es legal.

Una vez siendo el socio propietario de los bienes, la aportación a la empresa sí será considerada enajenación (artículo 14, fracción II del CFF).

En el caso del fallecimiento de un trabajador ¿quién deberá cobrar las prestaciones otorgadas por ley (aguinaldo, PTU, fondo de ahorro, etc.)? ¿Cómo se determina el ISR a retener en este caso?

El artículo 501 de la Ley Federal del Trabajo (LFT) establece los sujetos que tendrán derecho a recibir la indemnización en caso de muerte de un trabajador:

  • la viuda, o el viudo que hubiese dependido económicamente de la trabajadora y que tenga una incapacidad de cincuenta por ciento o más, y los hijos menores de dieciséis años y los mayores de esta edad si tienen una incapacidad de cincuenta por ciento o más;
  • los ascendientes concurrirán con las personas mencionadas en el punto anterior, a menos que se pruebe que no dependían económicamente del trabajador;
  • a falta de cónyuge supérstite, concurrirá con las personas señaladas anteriormente, la persona con quien el trabajador vivió como si fuera su cónyuge durante los cinco años que precedieron inmediatamente a su muerte, o con la que tuvo hijos, siempre que ambos hubieran permanecido libres de matrimonio durante el concubinato;
  • a falta de cónyuge supérstite, hijos y ascendientes, las personas que dependían económicamente del trabajador concurrirán con la persona que reúna los requisitos señalados en el punto anterior, en la proporción en que cada una dependía de él; y
  • a  falta de las personas mencionadas anteriormente, el Instituto Mexicano del Seguro Social.

Ahora bien, el monto de las prestaciones que se entregue a los beneficiarios, no estará gravado para efectos del ISR, en virtud de que el artículo 239, fracción II, inciso a), del RLISR precisa que se encontrarán exentos los ingresos por concepto de salarios obtenidos por el de cujus que no hubiesen sido percibidos en vida.

¿Pueden los patrones pueden otorgar ayuda para gastos funerarios a la esposa o hijos, en caso de la muerte de un trabajador, y en su caso cómo se determina el ISR a retener por tal pago?

El artículo 8o de la LISR indica: “para efectos de esta Ley, se considera previsión social, las erogaciones efectuadas por los patrones a favor de sus trabajadores que tengan por objeto satisfacer contigencias o necesidades presentes o futuras, así como el otorgar beneficios a favor de dichos trabajadores, tendientes a su superación física, social, económica o cultural, que le permitan el mejoramiento en su calidad de vida y en el de su familia.”

Derivado de lo anterior se desprende que la ayuda de gastos funerarios otorgada por el patrón como una prestación de previsión social (la cual deberá estar contemplada en el plan de previsión social), deberá estar exenta dentro de los parámetros contemplados en el artículo 109, penúltimo párrafo de la LISR.

Una persona física con actividad empresarial pagó los servicios de un almacén general de depósito para la guarda y custodia de bienes. La persona falleció y no sacó los bienes del almacén. ¿Qué tratamiento debe darse a la mercancía que está en el citado almacén?

Al ser el albacea el representante legal de la sucesión, será quien realice el trámite relacionado con la mercancía que se encuentra en el almacén general de depósito.

Al no existir disposición expresa que indique el procedimiento a seguir en estos casos, el albacea con la documentación correspondiente (acta de defunción, documento en el que acredite su cargo y el certificado de depósito) acudirá a tal almacén para realizar el trámite (salida, guarda y custodia o enajenación) de dicha mercancía.

En este sentido, es menester recordar que el certificado de depósito es un título de crédito, mismo que se incorpora a la masa hereditaria.

Liquidada la sucesión, ¿qué trámite debe realizarse ante las autoridades fiscales?

El albacea deberá presentar el aviso de cancelación de RFC, dentro del mes siguiente al día en que se de por finalizada la liquidación de la sucesión. El aviso se presentará a la autoridad fiscal ante la cual el autor de la sucesión venía presentando sus declaraciones periódicas.

El aviso de cancelación de RFC, ¿se presentará aun cuando en el negocio que se hereda, existan documentos por pagar y por cobrar?

El artículo 1760 del Código Civil precisa que se llaman deudas hereditarias, las contraídas por el autor de la herencia independientemente de su última disposición, y de la que es responsable con sus bienes.

De lo anterior se desprende que una vez repartida la masa hereditaria (bienes), éstos se entregan a los herederos conjuntamente con los derechos y obligaciones que éstos conllevan.

En consecuencia, una vez repartida la masa hereditaria a los herederos, éstos deberán cobrar los documentos que tuviese el negocio o bien pagar las deudas del mismo; por ende, una vez terminado el juicio sucesorio o el trámite testamentario quede concluido, el albacea deberá presentar ante la autoridad fiscal, aviso de cancelación del RFC del autor de la sucesión, dentro del mes siguiente al día en que se hubiese dado por finalizada la liquidación de la sucesión, independientemente de que el negocio tenga derechos y obligaciones por cumplir, pues es importante señalar que con este aviso el albacea se desliga de las obligaciones del de cujus ante la autoridad fiscal, en virtud de que los bienes ya no los tendrá en administración.

Las personas físicas que únicamente prestan servicios personales, ¿deben presentar aviso de cancelación de RFC?

Sí, en virtud de que el artículo 26, fracción X del RCFF indica que aun cuando no se está obligado a presentar el aviso de sucesión, se deberá presentar el de cancelación, que podrá ser presentado por terceros interesados.

¿Qué pasa cuando la persona fallecida –contribuyente– no dejó bien alguno, deberá de todas formas dar aviso de inicio de la sucesión a la autoridad fiscal?

Las personas obligadas a presentar el aviso de inicio de sucesión son aquéllas que estaban obligadas a presentar declaraciones periódicas; tal aviso es presentado por el representante de la sucesión –albacea- una vez que aceptado el cargo de albacea (artículo 26, fracción VIII del RCFF). Sin embargo, cuando el contribuyente (autor de la sucesión) no deje bienes, dicho procedimiento sucesorio no es posible llevarse a cabo; por ende, aun cuando sí hay obligación de presentar el aviso de inicio de sucesión, así como de cancelar el RFC, será la autoridad fiscal, quien  verifique el status del contribuyente y proceda a la cancelación mencionada.