Ajuste anual por inflación ¿con o sin IVA? (*)

Al determinarse el ajuste anual por inflación y en la cuantificación del saldo promedio anual de créditos ha surgido la inquietud de la cantidad a considerar en la cuenta de clientes, ¿el saldo total, que se integra de la contraprestación y el IVA, o bien, exclusivamente el monto de la contraprestación?

Para ejemplificar lo anterior, se tiene una operación de enajenación, la cual asciende a $1´000,000.00, misma que generaría un IVA trasladado de $160,000.00, reflejándose contablemente una cuenta por cobrar de $1´160,000.00, para efectos del cálculo del ajuste anual por inflación, ¿qué monto se debe considerar como saldo del crédito, $1´160,000.00, ó $1´000,000.00?

El planteamiento en cuestión tiene en el ámbito fiscal dos vertientes distintas, en la primera de ellas, se argumenta que la LISR contempla los lineamientos relativos al ajuste anual por inflación, dentro de los cuales se encuentra el artículo 47, definiendo crédito como el derecho que tiene una persona acreedora a recibir de otra deudora una cantidad en numerario, de tal concepto se desprenden los elementos siguientes:

• es un derecho de crédito: el que tiene una persona (acreedora) de recibir de otra (deudora), la prestación a que ésta se encuentra obligada, conforme al Diccionario de Derecho, de Rafael de Pina y Rafael de Pina Vara, Editorial Porrúa, Decimoséptima edición
• debe ser en numerario, de acuerdo con el diccionario de la Real Academia Española, es la “moneda acuñada, o dinero en efectivo”

Por otro lado la LIVA en el antepenúltimo párrafo de su artículo 1o, confiere la obligación al enajenante de trasladar  (cobrar o cargar) al adquirente un monto equivalente al impuesto establecido en la referida Ley.

 Si se parte de la idea que el mandato de cobrar una cantidad equivalente al IVA impuesta por  la Ley respectiva, representa un derecho del contribuyente que enajena, el segundo punto a considerar es ¿en qué momento surge la obligación de cobrar el multicitado IVA? Tal interrogante tiene verificativo en el artículo 11 del ordenamiento en cuestión, al establecer que se hará en el instante en que efectivamente  se cobren las contraprestaciones y sobre el monto de cada una de ellas, es decir, el deber de cobrar el IVA nace en el momento en que el tercero (cliente) satisface la contraprestación, o bien si es en pagos (crédito), en la fecha en que se realicen cada uno de los pagos convenidos.

Ahora bien, sí el artículo 6o del CFF dispone que las contribuciones se causan conforme se realizan las situaciones jurídicas o de hecho, previstas en las leyes fiscales vigentes durante el lapso en que ocurran, se desprende entonces que la obligación de cobrar el IVA de las enajenaciones realizadas surge hasta que se cobren las mismas, pues el pago de la contraprestación es el detonante  o hecho generador que da lugar al pago del IVA trasladado por parte del adquirente, por lo tanto, mientras no haya pago no hay “derecho” a cobrar el IVA trasladado, por ende, no debería reflejarse contablemente una cantidad equivalente a ese impuesto.

En la práctica comercial regularmente se manejan operaciones de contado y a crédito, las primeras no representan  mayor problema en el objeto de estudio debido a que en el momento en que se liquida la contraprestación se traslada y cobra el IVA en cuestión, en el segundo supuesto (crédito) cuando se realizan ventas con la característica de que se difiere el pago surge la necesidad de realizar un registro contable que refleje el derecho de cobro equivalente a la contraprestación relativa de los bienes cuya transmisión se realizó y la cual quedó pendiente de pago.

El registro de la venta a crédito se establece en el boletín C-3. Cuentas por cobrar, de las Normas de Información Financiera emitidas por el Instituto Mexicano de Contadores Públicos, considerando como cuenta por cobrar aquellos derechos exigibles originados por ventas, servicios prestados, otorgamiento de préstamos o cualquier otro concepto análogo (párrafo 2).

Asimismo, tratándose de la valuación de las mismas, se establece que el valor pactado deberá modificarse para reflejar  lo que en forma razonable se espera obtener en efectivo, especie, crédito o servicios, de cada una de las partidas que lo integran; esto requiere que se le dé efectos a descuentos y bonificaciones pactadas, así como a las estimaciones por irrecuperabilidad o difícil cobro (párrafo 3).

Como se puede apreciar, en el asiento contable respectivo no se tiene contemplado considerar cantidad alguna por concepto de impuestos, lo cual sería concordante con las disposiciones fiscales, ya que al momento de registrar la cuenta por cobrar respectiva no ha surgido el derecho de cobrar el IVA por las citadas contraprestaciones.

De lo expuesto, se observa en el saldo de créditos para efectos de  calcular el ajuste anual por inflación, no se debe considerar, un importe equivalente al IVA que el adquirente está obligado a erogar en el momento en que se pague la contraprestación.

Sobre esta misma posición existen especialistas que concuerdan en no considerar el monto equivalente al IVA para el saldo promedio anual de los créditos, fundando su opinión en el criterio normativo 59/2010/ISR “Cálculo del ajuste  anual por inflación. No debe considerarse el impuesto al valor  acreditable”, emitido por el Servicio de Administración Tributaria, sin embargo, la citada normatividad prevé un supuesto distinto al comentado, ya que en el criterio únicamente se indica que el IVA acreditable no es un crédito, por lo cual no debe considerarse en el ajuste anual, pero técnicamente no resulta aplicable al caso en concreto donde la hipótesis es distinta al tratarse de un crédito todavía no cubierto incluyendo el IVA del mismo.

Lo expresado anteriormente a los créditos aplicaría de igual forma  a las deudas, es decir, al momento de considerar el saldo promedio de las deudas, no se debe considerar una cantidad equivalente al IVA que le fue trasladado al contribuyente.

La otra postura refiere que debe considerarse el IVA en el saldo del crédito en el supuesto comentado, toda vez que se trata de una cantidad debida por una persona (deudora) a otra (acreedora), y que no queda a su arbitrio cubrir tanto la contraprestación como el IVA, e incluso, la última puede demandarle ambos conceptos.

Como se observa, no existe un criterio único, ni siquiera la autoridad hacendaria ha fijado su posición al respecto. Por lo tanto, cada corporación deberá asumir su postura y correr sus propios riesgos, pero, en todo caso, debe seguirse el mismo criterio para los créditos y las deudas.* 

(*) Colaboración del Lic. Ernesto Martínez Pantoja y la C.P. Xochiquetzal Ramiírez Hernández, Coordinador de las áreas de Fiscal, Jurídico Corporativo y Comercio Exterior y Consultor fiscal, respectivamente, ambos de IDC Asesor Jurídico y Fiscal